小微企業(yè)所得稅和增值稅納稅籌劃分析

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摘要：近幾年國家出臺了一系列針對小微企業(yè)的普惠性減稅降費優(yōu)惠政策。本文結(jié)合案例，重點介紹了財稅[2019]13號文對小微企業(yè)增值稅和所得稅的規(guī)定，以及新形勢下小微企業(yè)利用分劈技術(shù)、重點群體創(chuàng)業(yè)就業(yè)稅收優(yōu)惠政策、稅收洼地等進行企業(yè)所得稅、增值稅的納稅籌劃。

關(guān)鍵詞：小微企業(yè)；企業(yè)所得稅；增值稅；納稅籌劃

今年突如其來的肺炎疫情對我國經(jīng)濟社會發(fā)展帶來了極大的沖擊，為此國家出臺了一系列做好“六穩(wěn)”、落實“六?！钡拇胧苑龀制髽I(yè)復工復產(chǎn)，特別是出臺了一系列針對小微企業(yè)的普惠性減稅降負優(yōu)惠政策。本文擬結(jié)合近幾年的稅收政策，通過案例來探討新形勢下小微企業(yè)如何合理合規(guī)地進行稅收籌劃。

一、小微企業(yè)所得稅籌劃具體方法

（一）利用財稅[2019]13號文優(yōu)惠政策小型微利企業(yè)是指從事國家非限制和禁止行業(yè)，同時符合年度應(yīng)納稅所得額不超過300萬元（或者年度營業(yè)收入500萬元以下）、從業(yè)人數(shù)不超過300人、資產(chǎn)總額不超過5000萬元等三個條件的企業(yè)。此前，2019年前的政策規(guī)定對符合條件的小型微利企業(yè)實行20%的優(yōu)惠稅率，資源綜合利用企業(yè)的收入總額減計10%?！敦斦繃叶悇?wù)總局關(guān)于實施小微企業(yè)普惠性稅收減免政策的通知》（財稅[2019]13號）規(guī)定，自2019年1月1日至2021年12月31日，對小微企業(yè)年應(yīng)納稅所得額不超過100萬元的部分，減按25%計入應(yīng)納稅所得額，按20%的稅率繳納企業(yè)所得稅（實際征稅率為5%）；對年應(yīng)納稅所得額超過100萬元但不超過300萬元的部分，減按50%計入應(yīng)納稅所得額，按20%的稅率繳納企業(yè)所得稅（實際征稅率為10%）。例1：某物資回收企業(yè)A為小微企業(yè)，2019年營收500萬元，年應(yīng)納稅所得額90萬元，若按實際征稅率5%計算，應(yīng)繳納企業(yè)所得稅=90×25%×20%=4.5（萬元）；而按照2019年前的低稅率及減計收入優(yōu)惠政策需要繳納企業(yè)所得稅=（90－500×10%）×20%=8（萬元），新政下節(jié)稅3.5萬元。若A企業(yè)2019年度年應(yīng)納稅所得額280萬元，按照財稅[2019]13號文規(guī)定，應(yīng)納企業(yè)所得稅額=100×25%×20%+（280－100）×50%×20%=23（萬元）；若按2019年以前的稅收政策，應(yīng)納企業(yè)所得稅額=（280－500×10%）×25%=57.5（萬元）；新政策減少企業(yè)所得稅34.5萬元。

（二）利用分劈技術(shù)進行納稅籌劃分劈技術(shù)即通過分立實現(xiàn)財產(chǎn)和所得在兩個或多個納稅主體之間進行分割。企業(yè)分立可以將兼營或混合銷售中的低稅率業(yè)務(wù)或零稅率業(yè)務(wù)獨立出來，合理節(jié)稅，使適用累進稅率的納稅主體分化成兩個或多個適用低稅率的納稅主體；同時可以增加一道流通環(huán)節(jié)，有利于流轉(zhuǎn)稅抵扣及轉(zhuǎn)讓定價策略的運用。例2：某小微企業(yè)B經(jīng)營廢舊物資回收加工業(yè)務(wù)已經(jīng)10年，預計2019年度利潤總額將會突破500萬元；免征或者減征企業(yè)所得稅的優(yōu)惠政策早已過期，可能適用25%的稅率，僅企業(yè)所得稅就要繳納100萬元以上。如果提前進行納稅籌劃，利用分劈技術(shù)，把企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營管理和財務(wù)核算系統(tǒng)劃分為獨立核算、自負盈虧的廢舊金屬、廢舊橡膠和廢舊紙品等三個經(jīng)營主體，可以三個企業(yè)各自申請享受稅收優(yōu)惠政策。假如2019年度B企業(yè)實際應(yīng)納稅所得額：廢舊金屬300萬元、廢舊橡膠200萬元、廢舊紙品100萬元，三項合計應(yīng)納稅所得額600萬元（當年營收已減按90％計入）。按照財稅[2019]13號文規(guī)定，分劈后的廢舊金屬應(yīng)繳納企業(yè)所得稅25萬元（100×5%+200×10%）；廢舊橡膠應(yīng)納企業(yè)所得稅15萬元（100×5%+100×10%）；廢舊塑料適用實際征稅率5%，應(yīng)納企業(yè)所得稅5萬元（100×5%）；三項合計應(yīng)納企業(yè)所得稅45萬元。若不采用分劈技術(shù)，原企業(yè)B已達到規(guī)模以上企業(yè)標準，暫不考慮其他優(yōu)惠政策，依照適用稅率25%計算企業(yè)所得稅應(yīng)為150萬元（600×25%）。分劈后三個企業(yè)共節(jié)稅105萬元（150－45），節(jié)稅率達到70%。

（三）利用稅收洼地減輕稅收負擔2016年5月1日全面營改增之后，我國的分稅制除按稅種劃分外，增值稅和所得稅是中央地方共享稅。其中：所得稅中央60%，地方40%；企業(yè)所得稅壓力比較大的企業(yè)，可以通過招商引資在稅收洼地注冊有限公司或其子公司、分公司，享受地方留存40%所得稅稅款的50%～70%的獎勵政策，相當于繳納所得稅總額的20%～28%；當年繳納企業(yè)所得稅100萬元，次年可以得到20萬元～28萬元的稅收獎勵。納稅大戶還可以通過“一事一議”，得到最高90%的返還獎勵扶持。例3：某企業(yè)D在某一個國家級經(jīng)濟開發(fā)區(qū)注冊為有限責任公司，登記為增值稅一般納稅人；2018年實際繳納企業(yè)所得稅180萬元、個稅20萬元，二項合計納稅額200萬元；按照“稅收洼地”政策獎勵70%，企業(yè)D僅2018年所得稅一項在2019年就可以得到稅收返還56萬元[（180+20）×40%×70%]；暫不考慮其他稅種，所得稅的稅負率降低了28%。這對于企業(yè)D和職工來說是一筆不小的凈收益。

二、小微企業(yè)增值稅納稅籌劃具體方法

（一）減按1%征收率征收增值稅自2014年7月1日起，小規(guī)模納稅人增值稅征收率一律調(diào)整為3%。小規(guī)模納稅人銷售貨物或者應(yīng)稅勞務(wù)，實行按照銷售額和征收率計算應(yīng)納稅額的簡易辦法，并不得抵扣進項稅額。2020年2月28日，市場監(jiān)管總局、發(fā)展改革委、財政部等聯(lián)合《關(guān)于應(yīng)對疫情影響加大對個體工商戶扶持力度的指導意見》（國市監(jiān)注[2020]38號），規(guī)定自2020年3月1日至5月31日（現(xiàn)已延至2020年年底），免征湖北省境內(nèi)增值稅小規(guī)模納稅人增值稅，其他地區(qū)小規(guī)模納稅人征收率由3%降為1%。例4：河南省某增值稅小規(guī)模納稅人K，2020年3～5月份銷售總額分別是30萬元、40萬元、50萬元，合計120萬元（統(tǒng)算計稅）。若按3%征收率計算，納稅人K不含稅銷售額=120÷（1+3%）=116.5（萬元），其應(yīng)納增值稅額=116.5×3%=3.495（萬元）；現(xiàn)在按1%征收率計算，納稅人K不含稅銷售額=120÷（1+1%）=118.81（萬元），其應(yīng)納增值稅額=118.81×1%=1.1881（萬元）；抗疫復工復產(chǎn)期間比原來可節(jié)稅23069元。

（二）月營收不超過10萬元免征增值稅財稅[2019]13號文規(guī)定，自2019年1月1日至2021年12月31日，對月銷售額10萬元以下（含本數(shù)，以1個季度為1個納稅期的，季度銷售額未超過30萬元，下同）的增值稅小規(guī)模納稅人，免征增值稅。小微企業(yè)要充分關(guān)注這個稅收臨界點，即月銷售額10萬元（季度銷售額30萬元）以下可以享受免征增值稅政策。

（三）利用重點群體創(chuàng)業(yè)就業(yè)有關(guān)稅收政策為進一步支持和促進重點群體創(chuàng)業(yè)就業(yè)，2019年財政部、稅務(wù)總局等聯(lián)合出臺了《關(guān)于進一步支持和促進重點群體創(chuàng)業(yè)就業(yè)有關(guān)稅收政策的通知》（財稅[2019]22號）和《關(guān)于實施支持和促進重點群體創(chuàng)業(yè)就業(yè)有關(guān)稅收政策具體操作問題的公告》（國家稅務(wù)總局公告2019年第10號）等文件，對重點群體個體經(jīng)營和企業(yè)招用重點群體實施了有關(guān)稅收方面的優(yōu)惠政策。按照財稅[2019]22號文規(guī)定，在3年內(nèi)按實際招用人數(shù)予以定額依次扣減增值稅、城市維護建設(shè)稅、教育費附加、地方教育附加和企業(yè)所得稅。定額標準為每人每年6000元，最高可上浮30%，河南省限額標準為每人每年7800元。主要內(nèi)容舉例如下：例5：河南省某家政服務(wù)公司X，2018年末新招用退役士兵、持《就業(yè)創(chuàng)業(yè)證》或《就業(yè)失業(yè)登記證》的人員和建檔立卡貧困人口共20人，與其簽訂3年期限勞動合同并依法繳納社會保險費。根據(jù)國務(wù)院常務(wù)會議決定，2019年6月1日到2025年年底，家政服務(wù)收入免征增值稅，并減按90%計入所得稅應(yīng)納稅所得額。X公司依此計算2019年度應(yīng)繳納增值稅10萬元（5月份前），城建稅及教育費附加1.2萬元，企業(yè)所得稅15萬元，共計26.2萬元。若再按照財稅[2019]22號文及河南省規(guī)定，重點群體每人每年可扣減稅款7800元，X公司可扣減稅款15.6萬元，因此可依次扣減增值稅10萬元、城建稅及教育費附加1.2萬元、企業(yè)所得稅4.4萬元，2019年實際納稅10.6萬元，可節(jié)稅59.5%。

（四）利用分劈技術(shù)進行納稅籌劃例6：某小微餐飲企業(yè)Q為增值稅小規(guī)模納稅人，最近幾年營收倍增，預計2019年度營收將會突破500萬元，屆時就必須申請或強制轉(zhuǎn)為一般納稅人，按照適用稅率至少6%計繳增值稅；否則，可能面臨停票和處罰。而小微餐飲企業(yè)的采購進項很難取得進項稅專用發(fā)票抵扣銷項稅，按照營收額全部計繳增值稅的稅負會倍增。如果Q企業(yè)2019年度全部營收1000萬元，按照增值稅一般納稅人稅率6%計算增值稅銷項稅=1000÷（1－6%）×6%=56.6（萬元）；若沒有任何進項稅抵扣，就得全額繳納增值稅。如果把Q企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營管理和財務(wù)核算系統(tǒng)劃分為獨立核算、自負盈虧的早餐廳、西餐廳和宴會廳等三個經(jīng)營主體，三個企業(yè)各自申請享受稅收優(yōu)惠政策。假如，2019年度早餐廳經(jīng)營全年營收100萬元、西餐廳和宴會廳各自全年營收450萬元，三個企業(yè)合計營收1000萬元。根據(jù)財稅[2019]13號文規(guī)定，早餐廳年收不超過120萬元免征增值稅；西餐廳和宴會廳均可適用小規(guī)模納稅人增值稅征收率3%（不含附加），計算各自應(yīng)繳納增值稅=450÷（1－3%）×3%=13.1（萬元）不含附加；三個企業(yè)應(yīng)繳納增值稅總額=0+13.1×2=26.2（萬元），三個企業(yè)的增值稅總體稅負率=26.2÷1000=2.62%，顯然低于6%。

（五）利用稅收洼地減輕稅收負擔全國有很多稅收洼地，一些國家級經(jīng)濟開發(fā)區(qū)、特定地區(qū)、總部經(jīng)濟模式的稅收管轄區(qū)域內(nèi)都可以制定優(yōu)惠政策，用地方留存增值稅總額的50%部分返還或者獎勵給企業(yè)50%～70%，相當于繳納增值稅總額的25%～35%；納稅大戶還可以申請“一事一議”，最高能得到地方留存稅收總額90%的稅收返還獎勵資金。增值稅壓力較大的企業(yè)可以通過招商引資在稅收洼地注冊新的有限公司，享受地方留存稅額的稅收返還獎勵政策。

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作者：張洪軍 單位：安陽職業(yè)技術(shù)學院