電子商務模式增值稅征收問題探析

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摘要：增值稅征收的傳統模式難以適用于如今的電子商務領域，導致了稅收流失。區塊鏈技術為創新電子商務領域增值稅征收模式提供了契機。本文結合我國現行稅收法律法規對電子商務模式增值稅征收工作面臨的困難進行了梳理，并分析了區塊鏈技術在電子商務模式增值稅征收工作中的適用性，給出了區塊鏈背景下完善電子商務模式增值稅征收的建議。

關鍵詞：增值稅；電子商務；區塊鏈

隨著信息技術的不斷發展，基于互聯網的電子商務已成為促進消費不斷升級、業態結構不斷優化、國際貿易全球化、經濟社會發展的重要力量。《中國零售行業發展報告(2018—2019年)》的相關數據顯示，電商滲透的趨勢仍在擴大，全國范圍內網上零售額已經突破9萬億元，同比增長23.9%，占社會消費品零售總額的比例達到18.4%。近年來，隨著“互聯網+稅務”行動計劃等政策的逐步推進，我國的增值稅征收水平在不斷提高。但在電子商務領域，納稅人通過各種手段偷逃騙增值稅的行為仍然存在，某些納稅人利用增值稅征收制度上的缺陷，進行線上交易以逃避監管，從而達到偷逃稅。這些行為一方面導致了國家稅收的極大流失。僅在2015年，電商領域的增值稅稅收流失保守估計就可達503.07億元(蔡昌，2017)；另一方面嚴重干擾了正常的市場秩序，導致利用增值稅征收制度缺陷的電子商務從業者納稅額偏少，與我國目前“寬稅基，低稅率”的理念相悖。

1電子商務模式增值稅征收工作面臨的困難

1.1納稅主體的確定存在困難

在電子商務領域，任何人都可以通過簡單的注冊，提供一些基本的個人信息在互聯網上進行交易，使得納稅主體相關信息難以確定。即使是在交易平臺提交的微乎其微的相關信息，在實際進行交易時也可以通過一些技術手段進行篡改。我國于2019年1月1日開始實行的《電子商務法》規定電子商務經營者應當依法辦理市場主體登記，但這一項規定并不適用于個人銷售自產農副產品、家庭手工業產品等情形。在納稅義務上規定已經辦理市場主體登記的電子商務經營者應當依法履行納稅義務，而不需要辦理市場主體登記的電子商務經營者的納稅方式則是在首次納稅義務發生后申請辦理稅務登記并申報納稅。實際上，在電子商務領域，納稅主體認定的相關信息難以確定，再對電子商務經營者進行分類在操作上難度極高，這種納稅主體的認定方式難以執行。

1.2計稅依據難以確定

電子商務模式增值稅計稅依據的難以確定主要體現在兩個方面：一方面是征稅對象的難以確定。一些電子商務從業者將兼營不同稅率的增值稅業務從低適用稅率，或是將本應適用高稅率的增值稅業務以低稅率業務進行申報。而由于互聯網上交易信息易篡改、難以查證的特點，這類投機行為頗為猖獗。另一方面是應納稅款數額的難以確定。電商交易多發生在網上，交易的信息以電子數據的形式產生并被存儲。而這些電子數據不同于紙質的單據上的數據，很容易被篡改且在被篡改后沒有修改痕跡，稅務機關就更難以確定真實的計稅依據。

1.3增值稅納稅地點的規定不適用于電子商務領域

根據2017年修訂的《中華人民共和國增值稅暫行條例》的相關規定，我國目前僅按經營者的性質分類為固定業戶與非固定業戶進行增值稅的征收，固定業戶向其機構所在地的主管稅務機關申報納稅，非固定業戶則向銷售地或者勞務發生地的主管稅務機關申報納稅。該條例還作出了“未向銷售地或者勞務發生地的主管稅務機關申報納稅的，由其機構所在地的主管稅務機關補征稅款”的規定。然而，對于電子商務經營者而言，網絡平臺只是一個媒介。實現異地辦公并非難事，且依賴VPN(虛擬專用網絡)技術可以隨意修改其所在地。機構所在地不能確定的情況下，機構所在地稅務機關也就無法確定。那么，電子商務經營者如果未申報納稅，也就不存在相關機構補征稅款。

1.4增值稅發票管理困難

增值稅發票選擇確認平臺可以在單環節認證銷售方開具的發票是否是購買方取得的發票，但對于貨物的流轉過程和交易的真實性如何則很難去查驗。目前增值稅發票選擇確認平臺需要購買者自行進行勾選，系統內出現的發票購買方勾選其進項稅額的發票以進行稅款的抵扣。這導致了稅務機關對于增值稅發票無法進行實時的監控，往往企業在出現明顯低稅負情況時才會被稅務機關發現。而此時稅務機關再進行管理，往往會表現出一定的滯后性，相關證據難以再進行搜集。在交易虛擬化的電子商務領域尤其如此，一些網店的店主把進貨時取得的增值稅發票轉手倒賣給別人，從而降低他們產品的價格。在這種情況下，網店商品的價格甚至可以低于進價，因為他們依靠倒賣增值稅發票獲利。

2區塊鏈技術在電子商務模式增值稅征收中的適用性

維基百科這么描述區塊鏈：“多方參與”的“一種分布式數據庫”，“一串使用密碼學方法相關聯產生的數據塊，每一個數據塊中包含了一次比特幣網絡交易的信息，用于驗證其信息的有效性(防偽)和生成下一個區塊”。由于區塊鏈具有可開放性、信息透明性、不可更改性、不可逆轉性(何蒲等，2017)的特征，因此在信息化戰略不斷深入推進的今天，具有極高的應用價值。2018年5月，工信部了《2018年中國區塊鏈產業白皮書》，文件中指出區塊鏈應用呈現多元化，區塊鏈技術逐漸與稅務等領域交叉融合。區塊鏈技術可以幫助稅務機關確定計稅依據。區塊鏈的多方參與有助于稅務機關從每個納稅人處直接獲得信息，這意味著稅務機關可以獲取更多更全面的納稅信息，方便監督納稅人的納稅行為適用合適的稅率。在區塊鏈系統中，多個節點同時完成信息的錄入，單獨一個節點無法修改信息，避免了單一節點記假賬的可能性。同時違法偷逃稅行為的犯罪成本加大，即使納稅人想要鋌而走險進行倒賣發票等違法偷逃稅行為，這些犯罪的“證據”將會一直存在且無法篡改。這無論對個人和企業而言，都相當于一顆“定時炸彈”。區塊鏈技術還可以幫助稅務機關管理增值稅發票。在區塊鏈系統中，發票流轉信息全流程加密，可以做到對領票、開票、流轉、驗收和入賬的全流程監管。另外，只有經過驗證的交易信息才能進入到區塊鏈中，做到了“發生即監管”：即把監管放在事前和事中而不是事后。即使在事后再進行檢查，仍然可以有突破地域的限制，調取出涉稅的全流程信息。

3區塊鏈背景下完善電子商務模式增值稅征收建議

3.1加強區塊鏈技術研究和運用

區塊鏈技術可以幫助稅務機關確定計稅依據，幫助稅務機關管理增值稅發票。以前文分析為基礎，結合我國電子商務領域增值稅征管現狀，建議建設兩個電子商務領域增值稅征管區塊鏈應用系統。一是電子商務領域區塊鏈電子發票系統。2018年3月，國家稅務總局深圳市稅務局與騰訊公司合作，推出了全國首個基于區塊鏈的電子發票方案，實現了發票狀態全流程可查可追溯、無紙化報銷等突破，幫助稅務機關提升了監管力度，為建設電子商務領域區塊鏈電子發票系統提供了借鑒。此系統的建立還提供了區塊鏈技術幫助稅務機關獲取涉稅信息的有益探索，為建立增值稅涉稅交易記錄系統，實現真正的“信息管稅”提供了契機。二是電子商務領域增值稅涉稅交易記錄系統。涉稅交易記錄系統可以實時記錄納稅人與增值稅有關的全部納稅信息，進而從根本上解決稅務機關與納稅人之間信息不對稱的問題。然而，這種系統目前也僅僅有技術上的可能性。在增值稅征管中涉及因素較多、情況復雜，完善的涉稅交易記錄系統的建立還需要研發人員更多的努力。

3.2完善我國現行稅收法律法規

盡管區塊鏈技術有著不可更改、公開透明等優點，有著成為未來稅收征管重要基礎設施的潛力(張國鈞等，2019)，我們仍需要動態地認識區塊鏈的能與不能(謝波峰，2018)。區塊鏈技術可以幫助稅務機關確定計稅依據、管理增值稅發票，然而針對納稅主體的難以確定和納稅地點不適用于電子商務領域的問題卻難有赫赫之功。區塊鏈技術的成熟運用仍需一段過渡期，在此期間既要加強區塊鏈技術研究和運用，也需建立健全電子商務領域增值稅稅收征管制度及配套措施。因此，建議以《電子商務法》的實施為契機，完善我國現行的法律法規。針對電子商務領域中存在的納稅主體的確定和管理存在的困難，建議采用“電商平臺預扣繳與個人申報相結合”的征收模式，對于應納稅款較少的電子商務從業者，增值稅由平臺作為扣繳義務人代扣代繳，適用較高稅率。對營業收入較多的電子商務，鼓勵他們在詳細進行個人身份認證和信息完善后通過個人申報的方式納稅，從而獲得一定的稅收優惠；針對增值稅納稅地點的規定不適用于電子商務領域的問題，建議重新規劃電子商務領域納稅人所屬的管轄范圍。在電子商務領域，地域之分并不明顯，可以根據征稅對象的種類等因素對納稅人所屬管轄范圍進行劃分。

參考文獻

[1]蔡昌.電商流失測算與治理研究[J].會計之友,2017(08).

[2]《利用區塊鏈促進稅收管理現代化的研究》課題組.張國鈞,李偉,謝波峰,等.基于區塊鏈的“互聯網+稅務”創新探索——以深圳市稅務局的實踐為例[J].稅務研究,2019(01).

[3]杜莉,鄭毓文.應用區塊鏈技術推動我國增值稅征管創新：機制分析和方案設計[J].稅務研究,2018(06).

[4]何蒲,于戈,張巖峰,等.區塊鏈技術與應用前瞻綜述[J].計算機科學,2017(04).

作者：張騰譽 單位：河南大學商學院