預算會計體系問題分析

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一、我國現行預算會計制度存在的問題

1．會計主體的問題。會計主體是指會計具有獨立資金和經營業務，單獨進行核算的單位。依據不同的會計主體，我國現行預算會計體系被劃分為財政總預算會計、行政單位會計和事業單位會計三個部分。目前，我國事業單位的組成比較復雜，按照國家預算撥款的方式分為全額撥款事業單位、差額撥款事業單位和自收自支事業單位。由于自收自支事業單位不需要財政直接撥款，在資金上與財政逐漸脫鉤，在管理方式、會計核算上逐漸向企業性質過度。在此背景下，現行預算會計制度已不能真實、客觀、可靠地反映某些事業單位特別是自收自支事業單位的財務狀況和經營成果。因此，亟需對現行事業單位會計制度依照事業單位分類改革的思路進行改革。

2．會計目標的問題。會計目標分為受托責任觀和決策有用觀。現行預算會計以受托責任觀為主，即從監督角度出發，以向資源委托方提供信息為目標。具體來說，各級行政、事業單位受財政部門及上級單位的委托履行其職責，并向委托方反映其受托責任履行情況的信息。但目前我國預算會計信息使用主體已呈現出多元化發展趨勢，近兩年來，要求向社會公開部門預算的呼聲越來越高。會計信息使用主體已不僅僅限于財政資源委托方，以受托責任觀作為單一的會計目標已不能滿足現實情況的需要。

3．確認基礎的問題。確認基礎是對收入或費用的確認與記錄的標準，具體包括收付實現制和權責發生制兩種。現行預算會計采用收付實現制作為核算基礎，可以為會計信息使用者提供實時的現金資源使用情況及結余方面的信息。但收付實現制也存在著自身無法避免的缺陷：首先，收付實現制不能真實反映會計主體的財務狀況，會計信息存在失真；其次，收付實現制容易造成不同會計期間收支規模相差懸殊，波動較大，不利于財政風險的防范；最后，收付實現制不利于有效分析和評價預算資金的使用情況和效果，可能誤導管理者做出正確的決策，財務結果易于被領導者操縱。

4．核算內容的問題。第一，會計科目設置不完整，核算范圍不全面。目前，很多行政、事業單位的會計科目設置過于簡單，無法滿足部門預算改革的需要，對于某些部門職能之外的事項如基本建設資金、社會保險基金等應該納入會計核算范疇的事項并沒有納入統一核算；第二，成本核算不健全。目前，行政、事業單位固定資產不計折舊，無法真實反映固定資產的凈值，導致會計信息失真；第三，未能充分反映政府的債權、債務信息。現行預算會計無法反映和核算政府對國有企業的長期投資，對于購買他國政府債券而形成的債權投資如何核算也未作明確規定。對于債務信息，收付實現制導致許多實際已經發生并形成現時義務的負債不能及時反映，僅以現金實際支付作為確認標準，從而可能造成預算結余的虛增；第四，現行預算會計無法準確、全面地核算實施部門預算、國庫集中收付制度以及政府集中采購制度后出現的新業務，亟需對核算內容進行補充完善。

5．財務報告的問題。一套完整的財務報告應全面、系統地反映行政、事業單位預決算執行情況、自身財務狀況以及應納入財政預算的綜合會計信息。我國現行預算會計報表主要由預算執行情況表、資產負債表、收入支出表等組成，而對于基本建設資金、社會保障基金等信息尚未涉及或報告不完整。此外，現行財務報告體系并不包括現金流量表、報表附注說明以及反映政府整體財務狀況的合并財務報表，不利于財務會計信息的全面、充分披露。

二、我國預算會計制度的改革思路及建議

1．科學界定事業單位會計歸屬，重新構建預算會計體系。關于預算會計體系的構成，目前爭論的焦點集中在事業單位會計的歸屬問題上。對于全額撥款和差額撥款事業單位，由于其資金全部或主要來源于財政撥款，并且納入預算管理。因此，這部分事業單位仍應納入預算會計體系，執行《事業單位會計制度》。而對于自收自支事業單位應從預算會計體系中剝離出來，逐漸向企業會計過渡。但事業單位不以營利為目的，具有社會公益的屬性。因此，不能將自收自支事業單位與企業完全等同，簡單的完全執行企業會計制度和準則，而是應將其與事業單位會計制度結合起來綜合考慮，重新制定一套適用于這部分事業單位的會計制度，探索構建符合中國國情的預算會計體系。

2．會計目標要在受托責任觀的基礎上兼顧決策有用觀。決策有用觀所要求的會計目標是：不但要向資源委托者，還應包括債權人、納稅人等和會計主體有密切關系的信息使用者提供決策有用的信息。受托責任觀和決策有用觀兩者之間相互聯系、相互補充。在此會計目標的統領下，行政、事業單位不但要向人大及其常委會、財政、稅務、審計、紀檢監察等部門提供信息，還要向出資人、債權人、納稅人和社會大眾提供會計信息，主要包括預算執行情況、單位財務狀況、收支結余情況、單位工作效益等方面的信息，以滿足不同使用者作出正確決策的需要，有利于行政、事業單位有效履行職能，提高工作效率。

3．適當引入權責發生制，實行兩種確認基礎相結合。權責發生制能夠更加準確地反映會計主體實際的財務狀況和經營業績，已被許多國家所采用。但收付實現制也具有自身突出的優勢，因此，只有將二者科學合理地結合起來，才能發揮最大的效用。在實際操作中，應區別不同主體、不同項目、不同報表采用不同的會計基礎，具體思路如下：一是政府總預算會計、行政單位、全額撥款事業單位原則上實行收付實現制；差額撥款事業單位應以權責發生制為主，即采用修正的權責發生制；自收自支事業單位應實行權責發生制。二是固定資產、債權債務以及部分事業單位經濟收入的核算應采用權責發生制，其他項目的核算采用收付實現制。三是資產負債表、收入支出表的編制以權責發生制為基礎，現金流量表的編制以收付實現制為基礎。

4．完善會計核算方法，確保核算全面有效。要積極推行行政事業單位會計集中核算制度，集中核算可提高會計人員的整體素質，規范工作程序和工作方法，有利于會計人員在不受其他干擾的情況下依法依規行使會計核算、會計監督，也可以有利于推進會計電算化步伐，優化服務質量，提高工作效率。要不斷加強財政監督管理力度，一方面加強會計從業人員的教育培訓，以《會計法》為準繩，不斷提高會計人員的思想素質和業務素質。另一方面加強建章立制工作，嚴格執行修改后的新《會計法》及一系列相關配套制度，提高財會信息質量。

5．完善財務報告制度，全面披露預算會計信息。財務報告是會計信息的載體，是各類使用者獲取所需信息的重要工具，全面、完整、透明地披露預算會計信息，滿足各類使用者的需要是改革財務報告制度的必然要求。具體來說，完整的財務報告應披露如下信息：預算及其執行情況的信息，決算情況信息；資產、負債、收入、支出以及資金結余方面的信息；現金流量方面的信息；其他與受托責任相關的非財務信息等。為了全面、有效地披露上述信息，有必要對現行會計報表項目、結構進行改進，具體改革思路如下：一是在預算執行情況表、資產負債表、收入支出表的基礎上增加現金流量表，以此對現金流動情況進行及時、全面地反映，不僅有利于現金的控制和管理，還可以有效監督和規范預算的執行；二是增加合并會計報表，借此來反映政府整體的財務狀況；三是在財務報表后增加報表附注和財務情況說明書，此部分應披露如下信息：對財務狀況、現金流量有重大影響的相關事項，需要特殊說明的相關事項，可能影響報告使用者做出正確決策而需說明的相關非財務信息；四是增加由外部獨立審計部門出具的審計報告，以保證財務報告的透明度和公信度。