醫(yī)院預(yù)算會(huì)計(jì)新舊銜接思考

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摘要：本文根據(jù)新《政府會(huì)計(jì)制度》的銜接要求，詳細(xì)介紹在實(shí)施政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制度過程中涉及的預(yù)算會(huì)計(jì)期初數(shù)據(jù)調(diào)整計(jì)算的邏輯框架和具體操作方法，以期對(duì)醫(yī)院新舊會(huì)計(jì)制度銜接工作有一定的參考價(jià)值。

關(guān)鍵詞：政府會(huì)計(jì)　準(zhǔn)則制度　新舊銜接　差異調(diào)節(jié)表

一、新會(huì)計(jì)制度銜接情況概述

新制度創(chuàng)新性地提出了“平行記賬”概念，提出了“5+3”的會(huì)計(jì)核算要素，構(gòu)建了財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)與預(yù)算會(huì)計(jì)適度分離又相互銜接的政府會(huì)計(jì)核算體系，通過制度實(shí)現(xiàn)雙功能、雙基礎(chǔ)、雙報(bào)告的總體目標(biāo)，完善政府財(cái)務(wù)報(bào)告體系，全面清晰地反映政府會(huì)計(jì)主體的財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營情況與預(yù)算執(zhí)行信息。

二、新舊政府會(huì)計(jì)在銜接時(shí)遭遇的難題

“平行記賬”概念的提出意味著新制度的銜接范圍不僅涉及財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)年初余額，還新增預(yù)算會(huì)計(jì)年初余額。過去醫(yī)院會(huì)計(jì)一直以權(quán)責(zé)發(fā)生制為會(huì)計(jì)核算基礎(chǔ)，因此財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)銜接難度較小。但預(yù)算會(huì)計(jì)的核算基礎(chǔ)是收付實(shí)現(xiàn)制，且核算的對(duì)象是單位納入預(yù)算管理的資金流進(jìn)流出，要將以權(quán)責(zé)發(fā)生制為核算基礎(chǔ)的本期盈余數(shù)進(jìn)行相關(guān)調(diào)整后作為以收付實(shí)現(xiàn)制為核算基礎(chǔ)的預(yù)算會(huì)計(jì)期初結(jié)余結(jié)轉(zhuǎn)數(shù)，特別是非財(cái)政撥款結(jié)余的數(shù)據(jù)填列，在操作上存在諸多難點(diǎn)。雖然銜接規(guī)定對(duì)預(yù)算會(huì)計(jì)科目銜接做了相關(guān)新舊對(duì)應(yīng)，但沒有一套簡單易懂、實(shí)際可行的預(yù)算會(huì)計(jì)期初計(jì)算框架和流程可以參照借用，這讓醫(yī)院實(shí)務(wù)操作的會(huì)計(jì)人員覺得難點(diǎn)重重，無處入手。如何順利完成會(huì)計(jì)制度新舊轉(zhuǎn)換，確保會(huì)計(jì)信息的縱向連續(xù)性，是現(xiàn)階段政府會(huì)計(jì)工作中亟待解決的重點(diǎn)問題。

三、預(yù)算會(huì)計(jì)期初余額調(diào)整計(jì)算操作實(shí)務(wù)

（一）準(zhǔn)備工作

在調(diào)整計(jì)算預(yù)算會(huì)計(jì)期初數(shù)據(jù)之前，財(cái)務(wù)部門首先制定銜接工作具體實(shí)施方案、核實(shí)資產(chǎn)、清查賬目，并以2018年期末資產(chǎn)負(fù)債表以及余額明細(xì)表作為依據(jù)，對(duì)各項(xiàng)影響結(jié)余結(jié)轉(zhuǎn)事項(xiàng)進(jìn)行還原，同時(shí)注意整理不納入預(yù)算管理資金款項(xiàng)，凡涉及到納入單位預(yù)算管理的資金收入支出，區(qū)分來源、性質(zhì)對(duì)原賬科目進(jìn)行逐項(xiàng)分析。

（二）預(yù)算會(huì)計(jì)期初余額調(diào)整

計(jì)算的邏輯框架本年盈余數(shù)與預(yù)算結(jié)余結(jié)轉(zhuǎn)數(shù)之間的差異產(chǎn)生有兩種原因：一種是由于會(huì)計(jì)主體權(quán)利與義務(wù)因確認(rèn)時(shí)點(diǎn)不同而產(chǎn)生的暫時(shí)性差異，具體為應(yīng)收、應(yīng)付、待攤、預(yù)提等事項(xiàng)；另一種是由于財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)收支與預(yù)算會(huì)計(jì)收支因確認(rèn)范圍不同而產(chǎn)生的永久性差異，具體為借款、投資、非貨幣性捐贈(zèng)和損失等事項(xiàng)。因此可以資產(chǎn)負(fù)債表的結(jié)構(gòu)框架為邏輯基礎(chǔ)，從“凈資產(chǎn)角度”出發(fā)相應(yīng)調(diào)整暫時(shí)性差異和永久性差異在資產(chǎn)負(fù)債表中的體現(xiàn)，具體為實(shí)物資產(chǎn)、結(jié)算類債權(quán)、金融債務(wù)、結(jié)算類債務(wù)等經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)，同時(shí)注意剔除不納入預(yù)算管理資金，便可調(diào)整計(jì)算出收付實(shí)現(xiàn)制下的預(yù)算結(jié)余結(jié)轉(zhuǎn)數(shù)。

（三）具體操作

預(yù)算會(huì)計(jì)各項(xiàng)結(jié)余結(jié)轉(zhuǎn)數(shù)據(jù)均可參照以上邏輯框架，或根據(jù)《財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)與預(yù)算會(huì)計(jì)期初余額差異調(diào)整計(jì)算表》進(jìn)行實(shí)操計(jì)算。此外，如單位業(yè)務(wù)較為復(fù)雜，非財(cái)政撥款結(jié)余期初數(shù)調(diào)整較難，也可采取簡易方式從“資金角度”出發(fā)計(jì)算。即從貨幣資金中剔除不納入預(yù)算管理資金后，核減新賬的財(cái)政撥款結(jié)轉(zhuǎn)結(jié)余、非財(cái)政撥款結(jié)轉(zhuǎn)，專用結(jié)余、經(jīng)營結(jié)余后產(chǎn)生的余額作為非財(cái)政撥款結(jié)余及資金結(jié)存，形成《貨幣資金與資金結(jié)存差異調(diào)節(jié)表》。

四、存在的問題

新制度要求醫(yī)院按照通過非財(cái)政補(bǔ)助結(jié)余分配形成的“專用基金”科目的金額登記“資金結(jié)存”和“專用結(jié)余”科目。專用結(jié)余提取金額與從本期盈余中計(jì)提的專用基金金額一致。本期盈余代表醫(yī)院本年度權(quán)責(zé)發(fā)生制意義上形成的凈資產(chǎn)，但醫(yī)院在實(shí)際經(jīng)營過程中形成的資金流動(dòng)與本期盈余常常并不一致，這意味著本期盈余和從本期盈余中計(jì)提的專用基金背后并不存在相應(yīng)金額的資金支持。而預(yù)算會(huì)計(jì)中“資金結(jié)存”就是反映醫(yī)院預(yù)算口徑的資金結(jié)存數(shù)，體現(xiàn)醫(yī)院結(jié)轉(zhuǎn)結(jié)余背后的真實(shí)資金存在。直接將專用結(jié)余提取金額與從本期盈余中計(jì)提的專用基金金額畫上等號(hào)的做法顯然不妥。從以“資金角度”計(jì)算各項(xiàng)預(yù)算結(jié)余結(jié)轉(zhuǎn)辦法中就可看出，銜接規(guī)定在確認(rèn)了專用結(jié)余數(shù)額的基礎(chǔ)上倒軋出非財(cái)政撥款結(jié)余數(shù)，這種重專用結(jié)余輕非財(cái)政撥款結(jié)余的做法造成了“專用結(jié)余”以及對(duì)應(yīng)的“資金結(jié)存”的虛高，而擠占了“非財(cái)政補(bǔ)助結(jié)余”及對(duì)應(yīng)的“資金結(jié)存”份額。因此建議單位在期初銜接和以后會(huì)計(jì)期末對(duì)上述二者數(shù)據(jù)進(jìn)行重新分配，將專用結(jié)余虛增數(shù)劃轉(zhuǎn)到非財(cái)政撥款結(jié)余中。具體做法是按專用基金計(jì)提比例乘以應(yīng)收、應(yīng)付、待攤、計(jì)提、非貨幣性捐贈(zèng)和損失等資金與盈余不一致的項(xiàng)目金額，并將上述乘積從專用結(jié)余調(diào)整到“非財(cái)政撥款結(jié)余”及對(duì)應(yīng)的“資金結(jié)存”中。

五、結(jié)論

財(cái)務(wù)本年盈余數(shù)和預(yù)算本期結(jié)余數(shù)雖是兩種會(huì)計(jì)核算模式下的產(chǎn)物，但兩者通過差異調(diào)整最終歸結(jié)統(tǒng)一，也反映了新制度預(yù)算會(huì)計(jì)與財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)適度分離又相互銜接的特性。二者相通體現(xiàn)在：其一，財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)可通過對(duì)暫時(shí)性、永久性差異的調(diào)整與預(yù)算會(huì)計(jì)盈余數(shù)相銜接，利用該勾稽關(guān)系，單位可在每月末對(duì)本期盈余與預(yù)算結(jié)余差異進(jìn)行分析，形成《本期盈余與預(yù)算結(jié)余差異情況調(diào)節(jié)表》，從經(jīng)營狀況反映單位的資金流動(dòng)情況；其二，單位貨幣資金可通過對(duì)不納入預(yù)算管理資金的調(diào)整與資金結(jié)存相銜接，建議單位每月末除編制《本期盈余與預(yù)算結(jié)余差異情況調(diào)節(jié)表》外，再編制一份《貨幣資金與資金結(jié)存差異調(diào)節(jié)表》以相互印證，從財(cái)務(wù)狀況反映單位的資金結(jié)存情況。

六、啟示

（一）重視單位清產(chǎn)核資，反映真實(shí)會(huì)計(jì)信息

醫(yī)院資金、資產(chǎn)金額數(shù)量龐大，往來款項(xiàng)、實(shí)物基礎(chǔ)管理不完善，牽涉部門及人員眾多，為保證會(huì)計(jì)信息的真實(shí)、準(zhǔn)確和完整，新舊制度銜接的第一步就是要摸清單位家底，即全面開展清產(chǎn)核資工作。各單位應(yīng)提高領(lǐng)導(dǎo)干部的責(zé)任意識(shí)，成立由分管領(lǐng)導(dǎo)擔(dān)任組長的清產(chǎn)核資工作小組，加強(qiáng)學(xué)習(xí)、明確目標(biāo)、梳理流程、實(shí)施責(zé)任清單、落實(shí)各方責(zé)任，對(duì)不履行或拖延履行等行為進(jìn)行內(nèi)部監(jiān)督和責(zé)任追究，建立由資產(chǎn)管理、財(cái)務(wù)、人事、科研、基建、后勤等多部門聯(lián)合協(xié)作機(jī)制，全員參與配合單位對(duì)各項(xiàng)資產(chǎn)、貨幣資金、會(huì)計(jì)科目的全面盤點(diǎn)和清查，完善單位基礎(chǔ)管理，反映醫(yī)院真實(shí)的資產(chǎn)及財(cái)務(wù)狀況，為政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制度在本單位全面落實(shí)提供保證。

（二）統(tǒng)一會(huì)計(jì)科目設(shè)置，建立會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)體系

新制度改革前，政府會(huì)計(jì)領(lǐng)域多項(xiàng)制度并存。滿足了公共財(cái)政管理需求的同時(shí)也造成了會(huì)計(jì)體系冗雜、核算標(biāo)準(zhǔn)和口徑不一致的后果，故才有了此次政府會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)體系建立的變革。為此各單位對(duì)會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)進(jìn)行更新調(diào)試、新建賬套時(shí)須根據(jù)此次改革的應(yīng)有之義力求會(huì)計(jì)科目設(shè)置的標(biāo)準(zhǔn)化及一致化，提高行政事業(yè)各行業(yè)的會(huì)計(jì)信息可比性，為形成部門合并報(bào)表及編制部門決算打下堅(jiān)實(shí)基礎(chǔ)。在實(shí)際操作中，各單位應(yīng)參照新制度對(duì)會(huì)計(jì)科目的統(tǒng)一規(guī)定并最多設(shè)置三級(jí)明細(xì)科目，其余均以輔助核算作為補(bǔ)充進(jìn)行會(huì)計(jì)核算，這樣既滿足了新制度對(duì)會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)體系建立的要求又滿足了單位的個(gè)性化管理需求。同時(shí)為便于以后橫向與縱向的會(huì)計(jì)數(shù)據(jù)對(duì)比，會(huì)計(jì)科目應(yīng)保持自身的穩(wěn)定性，不得隨意增減變動(dòng)，確有需求變更的應(yīng)嚴(yán)格審批，并將變更的原因及產(chǎn)生的影響在財(cái)務(wù)報(bào)表附注中加以說明。從新舊銜接及過去數(shù)月新制度的施行情況來看，政府會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)體系的建設(shè)任重而道遠(yuǎn)，補(bǔ)充、完善仍將是這一階段的主要任務(wù)，期待更多具體準(zhǔn)則的出臺(tái)，推動(dòng)會(huì)計(jì)事業(yè)蓬勃發(fā)展。

作者：陳佳琪 應(yīng)錫山 謝立娟 單位：衢州市第三醫(yī)院 衢州市衛(wèi)生財(cái)會(huì)管理中心