短期資產(chǎn)計提減值對公司盈余管理影響

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在上市公司盈余管理的操縱方式中，對短期資產(chǎn)進行計提減值準備成為一種常見的手段。現(xiàn)實工作中，上市公司利用資產(chǎn)減值準則的漏洞頻繁對短期資產(chǎn)進行減值并轉(zhuǎn)回，以期滿足某種特殊的需求。而這種操作，必然會降低會計信息的真實性，影響投資者做出正確的經(jīng)濟決策，阻礙企業(yè)的長遠發(fā)展，擾亂資本市場的秩序。文章基于此種現(xiàn)象，分析了短期資產(chǎn)計提減值對上市公司盈余管理的影響，找出問題所在并提出了相關(guān)建議以供改善該種現(xiàn)象。證券法明文規(guī)定上市公司有信息披露的義務(wù)，足以見得財務(wù)會計信息的真實性在報表使用者作出正確的經(jīng)濟決策中扮演著關(guān)鍵的角色。而在實際工作中，上市公司卻通過計提減值操縱盈余的方式來粉飾財務(wù)報表，這一做法嚴重損害了投資者、債權(quán)人的利益。近年來我國資本市場不斷發(fā)展與健全，會計準則為適應(yīng)經(jīng)濟業(yè)務(wù)的需要也在逐漸完善。8號準則明確指出長期資產(chǎn)一旦計提減值準備，后期不得進行轉(zhuǎn)回。于是，不少上市公司避開長期資產(chǎn)，選擇對短期資產(chǎn)在某一時間段內(nèi)計提減值，在未來的另一時間段內(nèi)轉(zhuǎn)回，從而實現(xiàn)企業(yè)價值最大化的目標，最典型的例子就是獐子島的扇貝事件，上市公司利用存貨計提減值轉(zhuǎn)回操縱盈余，向外界傳達虛假的會計信息，給資本市場帶來了不好的影響。

1短期資產(chǎn)計提減值對上市公司盈余管理的影響

1.1減值準則相關(guān)規(guī)定

短期資產(chǎn)減值主要指的是企業(yè)內(nèi)部的資產(chǎn)當中，可回收的金額明顯低于資產(chǎn)賬面總值。出現(xiàn)此種情況的主要原因是市場環(huán)境采用了價值計量，代替了原本的成本計量模式，并且將賬面金額當中大于實際價值的部分，直接劃分到短期資產(chǎn)減值的費用或者損失，確保資產(chǎn)計量更加接近于真實價值。此種短期資產(chǎn)減值管理模式，可以幫助企業(yè)更好地進行決策，同時也有利于企業(yè)內(nèi)部財務(wù)管理的真實性和有效性[1]。例如：在資產(chǎn)負債表日，企業(yè)要對存貨的成本和可變現(xiàn)凈值進行比較。如果成本小于可變現(xiàn)凈值，按成本計量；如果成本大于可變現(xiàn)凈值，按可變現(xiàn)凈值計量，差額計提存貨跌價準備，計入當期損益。存貨出現(xiàn)減值的原因有很多：存貨的市場價格持續(xù)下跌，且在未來沒有回升的希望；產(chǎn)成品的價格遠高于銷售價格；產(chǎn)品更新?lián)Q代過程中原來采購的原材料的市場價格低于賬面價值；企業(yè)提供的產(chǎn)品無法滿足消費者的喜好變化導(dǎo)致市場價格下跌等等。總而言之，是存貨期末的市場價格低于賬面價值，企業(yè)才會對存貨的賬面價值計提減值，滿足謹慎性的要求，不得高估資產(chǎn)。準則的這一要求有利于管理層更了解存貨的實際情況，進而對存貨進行有效的管理，做出正確的管理決策來提升企業(yè)價值。

1.2盈余管理對上市公司的意義

企業(yè)在不斷發(fā)展壯大的過程中，控制權(quán)和管理權(quán)漸漸分離，就會產(chǎn)生信息不對稱的問題，股東作為實際出資人可能無法像管理層那樣了解自己的公司，管理層出于某些原因，比如：業(yè)績壓力、想更多的享受在職消費等動機做出粉飾盈余的行為來滿足自己的一己私利；當股東從債權(quán)人那里籌來資金，股東愿意冒很高的風(fēng)險來獲取更多的財富，而債權(quán)人擔(dān)心自己的利益受到損失，希望股東投資于風(fēng)險較小的項目，以便到期還本還息，但資金的掌握權(quán)留存在股東手中，股東有可能為了滿足自己的需求而操縱盈余欺騙債權(quán)人；當企業(yè)在發(fā)展的過程中需要更多的資金來擴大經(jīng)營規(guī)模時，這時企業(yè)要在資本市場上進行融資，外部投資者了解一家上市公司經(jīng)營地好壞時主要通過財務(wù)報表，因此，對財務(wù)報表進行盈余管理有利于企業(yè)在資本市場上順利融資。所謂的盈余管理是在遵循準則的前提條件下，在基本的盈余狀況下對盈余進行有利于企業(yè)發(fā)展的方向進行的管理。

1.3短期資產(chǎn)減值對盈余管理的影響

在經(jīng)濟發(fā)展的過程中，會計準則也在不斷完善，逐漸向國際會計準則靠近，但仍存在一些不足之處。會計信息質(zhì)量要求中有一條是謹慎性，要求企業(yè)對交易或者事項進行會計確認、計量和報告應(yīng)當保持應(yīng)有的謹慎，不應(yīng)高估資產(chǎn)或者收益、低估負債或者費用。對資產(chǎn)計提準備，存貨期末按照成本與可變現(xiàn)凈值孰低計量即是為了滿足該條要求。減值存在的意義就是為了提高會計信息的質(zhì)量，使其更加真實可靠，但是卻被一些企業(yè)利用減值與轉(zhuǎn)回，進行盈余管理，粉飾報表。8號準則對長期股權(quán)投資、投資性房地產(chǎn)、固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)、商譽等明確規(guī)定，一經(jīng)計提不得轉(zhuǎn)回。上市公司故此利用存貨等流動資產(chǎn)的減值，在原計提范圍內(nèi)允許轉(zhuǎn)回的規(guī)定，經(jīng)營較好的年份大量計提減值，經(jīng)營不好的年份做反分錄轉(zhuǎn)回，會計分錄如下：借：資產(chǎn)減值損失/信用減值損失，貸：存貨跌價準備/壞賬準備

2關(guān)于上市公司利用減值進行盈余管理的對策

2.1改進退市相關(guān)制度

在現(xiàn)行的證券法下，一家上市公司要想在資本市場中長期保留穩(wěn)固的地位，關(guān)鍵在于利潤指標能否持續(xù)達標。在這種背景下，上市公司將利潤最大化作為自己的終極目標，為了在資本市場中利用利潤指標展現(xiàn)自己的經(jīng)濟實力，吸引更多的投資者投資，從而擴大企業(yè)的生產(chǎn)規(guī)模，使得股東財富增加值最大化，企業(yè)會想盡辦法對利潤進行粉飾；一旦發(fā)現(xiàn)企業(yè)運行無法滿足持續(xù)盈利時，管理層便會采取多種有效措施來拯救公司現(xiàn)狀，獐子島的扇貝事件便是基于此種目的而發(fā)生的，這足以體現(xiàn)出現(xiàn)階段我國資本市場退市制度存在些許問題。相關(guān)政府部門應(yīng)當針對這一現(xiàn)象及時展開調(diào)查并進行研討，改善原有制度中不合理的部分，引導(dǎo)企業(yè)將重心轉(zhuǎn)移到公司穩(wěn)定發(fā)展的方向，促進企業(yè)健康有序的發(fā)展。當企業(yè)逐漸改變自己的經(jīng)營理念時，維護企業(yè)長遠發(fā)展，成為百年老店的管理模式滲透在管理層的思想中，就會使得減值準備不再因盈余管理而時常發(fā)生，更多的是在報表中真正展現(xiàn)出真實的業(yè)績水平，有利于針對性的管理。

2.2完善減值準備準則

在原有會計制度的基礎(chǔ)上進行了相應(yīng)的改進與修正，有效縮減了上市公司盈余管理的范圍。然而減值準備禁止轉(zhuǎn)回僅僅切斷了其中一個口子，其仍然可以借助存貨跌價準備以及壞賬準備的方式實現(xiàn)轉(zhuǎn)回，意味著雖然企業(yè)仍然使用現(xiàn)行規(guī)則之后依然可以借助減值準備來達到控制利潤的目的.[2]在實際工作中，減值準備的計提依賴于會計人員的主觀判斷，給會計人員留下了大量的操作空間。現(xiàn)有準則對于長期資產(chǎn)減值準備不允許轉(zhuǎn)回的要求在一定程度上壓縮了這一空間，導(dǎo)致會計人員要想利用減值進行盈余管理，轉(zhuǎn)而向存貨等短期資產(chǎn)計提減值并轉(zhuǎn)回，準則有必要對會計人員的這一做法提出更加細化的要求，對特定行業(yè)的減值空間做出具體規(guī)范，降低會計人員的選擇空間，給出硬性規(guī)定，這樣更利于增強會計信息的真實性。

2.3提高信息披露透明度

兩權(quán)分離的結(jié)果必然會帶來信息不對稱的問題，股東和經(jīng)營者之間，股東和債權(quán)人之間就會產(chǎn)生利益沖突，經(jīng)營者的自利行為，股東的自利行為，必然會損害到利益相關(guān)者的權(quán)益。除經(jīng)營者以外的人員要想了解企業(yè)情況的主要通道就是財務(wù)報表，而報表本身會存在一些固有的局限性，不可能是真實情況的全面反映，這就要求企業(yè)所披露的財務(wù)信息應(yīng)當更加真實、準確、完整，來適當彌補報表的固有缺陷，以便外部使用者了解公司的真實情況。信息披露的過程中，不能僅滿足充分性的要求，更需要關(guān)注到信息之間的關(guān)聯(lián)度，信息的透明度，將信息不對稱降到最低。會計信息的披露價值在于其是否能夠做到充分、全面、高透明。

2.4提升會計人員職業(yè)判斷

財務(wù)部門是一家企業(yè)的核心部門之一，會計人員在提供高質(zhì)量信息的過程中充當著舉足輕重的角色。在實際工作中，僅僅依靠會計人員專業(yè)的眼光是不夠的，還需要外部為其提供良好的環(huán)境。當然，會計人員自身也需要不斷地增強理論知識，在實際工作中運用理論，累積工作中遇到的各類經(jīng)濟業(yè)務(wù)的處理經(jīng)驗，逐漸形成專業(yè)的職業(yè)判斷，在處理減值工作時，憑借自身專業(yè)知識將不確定因素降至最低，從而提升精確性，影響到資產(chǎn)負債表日資產(chǎn)減值跡象的分析與評估，存貨減值的計提和轉(zhuǎn)回中時間和金額的把握。當市場價格低于賬面價值時，會計要及時計提減值；當減值因素消失時，會計需要及時做轉(zhuǎn)回的會計處理，而在這個過程中，會計人員對市場價格變化的判斷或許存在滯后的時間差。凡此種種都給會計人員提出了很高的要求，因此，會計人員必須要對準則做到熟能生巧，對經(jīng)濟業(yè)務(wù)精通于心，將準則與業(yè)務(wù)有機結(jié)合，在工作中不斷培養(yǎng)較高的職業(yè)道德素養(yǎng)和專業(yè)判斷能力，時刻保持實事求是的工作態(tài)度，才能更好的運用準則，從而提供高質(zhì)量的會計信息。

2.5優(yōu)化企業(yè)內(nèi)部控制制度

由于上市公司的股權(quán)結(jié)構(gòu)普遍不完善的現(xiàn)象，加之存在信息不對稱的問題，在這樣的情形下，有效的內(nèi)部控制就顯得尤為必要。設(shè)計出良好的內(nèi)部控制，在日常工作中更要對此不斷進行優(yōu)化，例如：會計崗位上的不相容職務(wù)相分離，建立健全的激勵機制，對經(jīng)營者采取“胡蘿卜+大棒”的相關(guān)措施，給經(jīng)營者一定的股票期權(quán)，同時聘請外部審計師對經(jīng)營者的工作進行監(jiān)督，必要時解聘經(jīng)營者。此外，針對存貨等流動資產(chǎn)減值的計提與轉(zhuǎn)回并對盈余造成影響，企業(yè)內(nèi)部要制定嚴格的操作程度，確保企業(yè)內(nèi)各項工作都要由具體實施者和管理層共同負責(zé)，共擔(dān)責(zé)任，相互監(jiān)督，設(shè)立知情人士對內(nèi)部人士不當行為的舉報制度，在一定程度上能夠有效遏制企業(yè)內(nèi)部隨意對短期資產(chǎn)計提減值并轉(zhuǎn)回的行為。企業(yè)的內(nèi)部環(huán)境是企業(yè)運轉(zhuǎn)的大環(huán)境，好的內(nèi)控環(huán)境影響企業(yè)內(nèi)部的每一位職員的工作態(tài)度，向外界傳遞良好的企業(yè)文化，在好的內(nèi)控環(huán)境下，財務(wù)人員更加謹慎，認真遵循會計準則的要求，降低盈余的操縱空間，在這樣的氛圍下，會計人員提供的財務(wù)數(shù)據(jù)的可信度更高，財務(wù)信息質(zhì)量更好，綜上，上市公司公布報表的真實完整可靠更有保證。

2.6加強外部審計監(jiān)督管理

存貨對一家企業(yè)而言，意味著是造血的工具之一，從購買原材料到生產(chǎn)出產(chǎn)成品到形成應(yīng)收賬款最后收回資金，完成一次資金的循環(huán)，可見存貨在企業(yè)中的重要性。上市公司在對存貨計提減值的過程中，存在較大的利潤操縱空間。加強外部審計使得上市公司即使有操縱的心思也會有所收斂，一定程度上可以提高會計信息質(zhì)量。考慮當下現(xiàn)狀，我國注冊會計師的獨立性有待提高，政府應(yīng)對審計準則做出進一步的規(guī)范，明確審計師的權(quán)利與義務(wù)，充分發(fā)揮審計師作為外部獨立第三方的監(jiān)督職能；證監(jiān)會要時常關(guān)注到事務(wù)所的動態(tài)，一旦發(fā)現(xiàn)任何不和諧的因素必將嚴查，一旦出現(xiàn)事務(wù)所喪失獨立性，與上市公司勾結(jié)在一起的行為必將嚴懲。證監(jiān)會有義務(wù)做好事前引導(dǎo)，事中監(jiān)控，事后加重處罰的角色，有利于注冊會計師行業(yè)整體保持客觀獨立。

3結(jié)語

綜上所述，高層管理者需要在日常工作中深刻認識到短期資產(chǎn)計提減值與轉(zhuǎn)回對盈余管理的影響，建立健全內(nèi)控制度，培養(yǎng)會計人員良好的職業(yè)素養(yǎng)，會計自身要掌握過硬的專業(yè)技能和精通的業(yè)務(wù)知識，外部審計也要做好自己的本職工作，政府要對行業(yè)整體提出要求，更加精細化地管理，在各方共同努力地作用下，降低對短期資產(chǎn)計提減值和盈余管理對上市公司的不利影響。

注釋：

[1]馬春麗.短期資產(chǎn)減值與盈余管理對企業(yè)發(fā)展的影響探討[J].中國管理信息化,2017,20(10):40.

[2]申燁.淺談基于資產(chǎn)減值政策的盈余管理[J].財經(jīng)界(學(xué)術(shù)版),2017(14):62

作者:馬琴 單位:新疆財經(jīng)大學(xué)