銀行會計貸款新規(guī)影響
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一、貸款新規(guī)的核心理念
2009年7月和2010年2月，銀監(jiān)會陸續(xù)出臺了《固定資產(chǎn)貸款管理暫行辦法》、《流動資金貸款管理暫行辦法》、《個人貸款管理暫行辦法》和《項目融資業(yè)務(wù)指引》(并稱“三個辦法一個指引”，以下統(tǒng)稱貸款新規(guī))，對我國銀行業(yè)貸款業(yè)務(wù)法規(guī)框架的構(gòu)建、貸款風(fēng)險監(jiān)管制度的完善起到了積極的作用?！皩嵸J實付”是貸款新規(guī)的核心理念?！皩嵸J實付”是指銀行根據(jù)貸款項目進度和有效貸款需求，在企業(yè)需要對外支付貸款資金時，根據(jù)企業(yè)的提款申請以及支付委托，將貸款資金通過貸款人受托支付等方式，支付給符合合同約定的借款人交易對象的過程。貸款新則對不同貸款的支付制定了詳細的規(guī)定：對于固定資產(chǎn)貸款，要求單筆金額超過項目總投資5%或超過500萬元人民幣的貸款支付應(yīng)采用貸款人受托支付的方式；對于流動資金貸款，要求具有與借款人新建立信貸業(yè)務(wù)關(guān)系且借款人信用狀況一般、支付對象明確且單筆支付金額較大等情形之一時，原則上采用受托支付；對于個人貸款，除借款人無法事先確定具體交易對象且金額不超過30萬元或貸款資金用于生產(chǎn)經(jīng)營且金額不超過50萬元的，要求采用受托支付。在整個“實貸實付”過程中，滿足有效信貸需求是實貸實付的根本目的，按進度發(fā)放貸款是實貸實付的基本要求，受托支付是實貸實付的重要手段，而協(xié)議承諾是實貸實付的外部執(zhí)行依據(jù)。由“實貸實存”向“實貸實付”過程的轉(zhuǎn)變，從源頭上解決了信貸資金被挪用的問題，也改變了商業(yè)銀行原有的貸款核算方式，并對相關(guān)企業(yè)會計準則的執(zhí)行產(chǎn)生重大的影響。
在“實貸實存”的模式下，大多數(shù)貸款在簽約后一次發(fā)放到借款人賬戶，銀行資產(chǎn)負債表的資產(chǎn)增加額與貸款合同金額相同；而在“實貸實付”模式下，一筆已簽約的貸款分為兩部分，已發(fā)放金額體現(xiàn)為表內(nèi)資產(chǎn)，未發(fā)放金額則作為貸款承諾，體現(xiàn)為一項表外信用工具。從我國五家大型國有商業(yè)銀行已公布的財務(wù)報告來看，2008年末五大行的貸款承諾余額為17,949億元，2009年為27,157億元，2010年6月末為31,785億元?？梢?，貸款新規(guī)出臺后貸款承諾有明顯的增加。
三、貸款新規(guī)對相關(guān)會計準則的影響
貸款新則實施后各行貸款承諾的大幅增加，也給商業(yè)銀行準確提供會計信息、正確執(zhí)行相關(guān)會計準則提出了挑戰(zhàn)，涉及到的現(xiàn)行企業(yè)會計準則主要有《企業(yè)會計準則第13號-或有事項》和《企業(yè)會計準則第37號-金融工具列報》。
（一）《企業(yè)會計準則第13號-或有事項》根據(jù)我國會計準則規(guī)定，除下列貸款承諾以外：
1、指定為以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融負債的貸款承諾；
2、能夠以現(xiàn)金凈額結(jié)算，或通過交換或發(fā)行其他金融工具結(jié)算的貸款承諾；
3、以低于市場利率貸款的貸款承諾；其他貸款承諾（不可撤銷授信承諾）均適用于《企業(yè)會計準則第13號-或有事項》。
從五大國有商業(yè)銀行或有事項的披露情況來看，現(xiàn)有的披露內(nèi)容過于簡單，已不能適應(yīng)貸款新則實施后貸款承諾出現(xiàn)的變化，主要體現(xiàn)在以下三個方面：
1、各行財務(wù)報告附注中對貸款承諾的定義存在一定差別。比如交行、農(nóng)行將貸款承諾定義為不可撤銷的信用額度，而工行、建行和中行則定義為已簽訂合同但尚未向客戶提供的貸款；又如信用卡信用額度，農(nóng)行、交行和中行將其納入貸款承諾統(tǒng)計，而工行、建行則分別統(tǒng)計；貸款承諾定義上的差異造成統(tǒng)計口徑的不一致，影響了報表使用者的比較分析。
2、分類過于簡單，不能充分提供相關(guān)的貸款承諾信息?，F(xiàn)有分類方式參照了貸款的期限分類，按原到期日分為一年以內(nèi)和一年以上，分類過于單一，限制了報表使用者進一步了解貸款承諾的具體內(nèi)容以及可能產(chǎn)生的利益與風(fēng)險。
3、缺乏涉及貸款承諾的相關(guān)會計政策披露。商業(yè)銀行除了因?qū)嵸J實付產(chǎn)生的貸款承諾外，還存在其他適用《企業(yè)會計準則第22號-金融工具確認和計量》的貸款承諾，現(xiàn)有的財務(wù)報告附注中缺乏諸如劃分標準、會計處理等相關(guān)會計政策的披露。
為進一步完善貸款承諾的信息披露，以適應(yīng)貸款新則后的新變化，建議監(jiān)管部門能夠：
1、通過增加貸款承諾明細子目，區(qū)分信用卡信用額度、已簽貸款合同的承諾、未簽貸款合同的信貸額度，以此消除各行對貸款承諾的歧義。
2、統(tǒng)一信息披露的格式與內(nèi)容。建議監(jiān)管部門以準則解釋或者指南的形式，規(guī)范貸款承諾披露的格式，增加按照不可撤銷與可撤銷，借款人性質(zhì)、擔保方式等分類的內(nèi)容，豐富披露的信息量。
3、增加相關(guān)的會計政策內(nèi)容，便于報表使用者了解銀行對不同類型貸款承諾的會計處理原則與方法，做出正確判斷。
（二）《企業(yè)會計準則第37號-金融工具列報》
《企業(yè)會計準則第37號-金融工具列報》要求企業(yè)披露與各類金融工具風(fēng)險相關(guān)的描述性信息和數(shù)量信息，從我國五家大型國有商業(yè)銀行已公布的財務(wù)報告來看，各行對貸款承諾均作了流動性風(fēng)險披露，按剩余到期日進行了到期期限分析，從下表可以看出，由于實貸實付的原因，貸款承諾主要增加在1年以內(nèi)的時間段，與2008年相比，2009年1年以內(nèi)的貸款承諾增加額占到全部增加額的近6成。但是，從內(nèi)容來看，風(fēng)險披露仍然不夠完整：
1、各行對貸款承諾流動性風(fēng)險披露的口徑不一致。農(nóng)行、中行、交行將貸款承諾單獨列示，工行將所有的信用承諾合計列示，而建行則是將貸款承諾與信用卡承諾合并列示，不同的披露口徑給行際間的比較帶來困難。
2、信用風(fēng)險及市場風(fēng)險披露內(nèi)容不夠完整。在信用風(fēng)險披露方面，現(xiàn)行財務(wù)報告僅對貸款承諾的最大信用風(fēng)險敞口進行了分析，但并未對潛在借款者在有效承諾期的信用進行分析評估；在市場風(fēng)險披露方面，僅根據(jù)貸款承諾的幣種進行匯率風(fēng)險列示，但未對分期用款期間由于利率變動可能對固定利率貸款承諾造成的利率風(fēng)險進行評估。
為正確反映貸款承諾所蘊含的潛在風(fēng)險，建議商業(yè)銀行根據(jù)銀監(jiān)會《商業(yè)銀行流動性風(fēng)險管理指引》第三十八條的要求，加強對未提取的貸款承諾的管理：監(jiān)測相關(guān)客戶信用狀況、償債能力和財務(wù)狀況，以及可提取的貸款承諾帶來的流動性需求，并納入流動性缺口管理；審慎評估信用風(fēng)險、市場風(fēng)險、操作風(fēng)險、聲譽風(fēng)險等對資產(chǎn)負債業(yè)務(wù)流動性的影響，密切關(guān)注不同風(fēng)險間的轉(zhuǎn)化和傳遞；并根據(jù)指引的披露要求，完善貸款承諾在流動性風(fēng)險、信用風(fēng)險、市場風(fēng)險方面的披露。
