企業(yè)會(huì)計(jì)的資本管理探析

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摘要：企業(yè)會(huì)計(jì)實(shí)踐的核心目標(biāo)，是核算與控制本企業(yè)實(shí)有資本在保值基礎(chǔ)上的增值。本文應(yīng)用資本會(huì)計(jì)要素的概念，遵循借貸復(fù)式簿記的數(shù)理邏輯，在資本會(huì)計(jì)基本公式，即資本會(huì)計(jì)要素控制公式的基礎(chǔ)上，推導(dǎo)和構(gòu)建資本會(huì)計(jì)計(jì)量目標(biāo)公式，進(jìn)而加強(qiáng)和完善企業(yè)會(huì)計(jì)的資本管理論。

關(guān)鍵詞：企業(yè)會(huì)計(jì)；資本會(huì)計(jì)；要素控制公式；計(jì)量目標(biāo)公式

根據(jù)資本與剩余價(jià)值運(yùn)動(dòng)的規(guī)律，企業(yè)會(huì)計(jì)的本質(zhì)及其目標(biāo)是核算與控制本企業(yè)實(shí)有資本在保值基礎(chǔ)上的增值，即控制資本新增加的價(jià)值和包含增值的資本。本文探索的基本思路，是以企業(yè)實(shí)有資本保值增值的核算與監(jiān)控為目標(biāo)，應(yīng)用資本會(huì)計(jì)要素的概念，遵循借貸復(fù)式簿記的數(shù)理邏輯，在資本會(huì)計(jì)基本公式（資本＝資產(chǎn)－負(fù)債－收益＋費(fèi)用），即要素控制公式的基礎(chǔ)上，構(gòu)建企業(yè)會(huì)計(jì)的計(jì)量目標(biāo)公式，以便加強(qiáng)和完善企業(yè)會(huì)計(jì)的資本管理論。

一、借貸復(fù)式簿記是企業(yè)資本管理的科學(xué)核算體系

企業(yè)的實(shí)有資本既是反映企業(yè)價(jià)值的股東權(quán)益，又是投入生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)和保值增值活動(dòng)的實(shí)體資本，也是會(huì)計(jì)決算報(bào)告中的期末結(jié)余資本。在法律上，實(shí)有資本代表企業(yè)自身依法承擔(dān)經(jīng)濟(jì)責(zé)任的能力。對(duì)于企業(yè)來說，實(shí)有資本是其奠定基業(yè)、融資取保、立約維權(quán)的產(chǎn)權(quán)依據(jù)和財(cái)力基礎(chǔ)，也是其風(fēng)險(xiǎn)創(chuàng)業(yè)、生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)與競(jìng)爭(zhēng)發(fā)展的經(jīng)濟(jì)實(shí)力及其價(jià)值表現(xiàn)，應(yīng)當(dāng)作為會(huì)計(jì)核算的整體對(duì)象和總體目標(biāo)。在人類歷史上，有書面文字資料記載的企業(yè)實(shí)有資本管理，始見于十五世紀(jì)初的意大利威尼斯城邦。1494年，帕喬利的《簿記論》首次介紹了當(dāng)?shù)亟栀J復(fù)式簿記的資本賬戶和損益賬戶，總結(jié)和記述了實(shí)有資本的核算與管理實(shí)踐。“《簿記論》是資本會(huì)計(jì)確立的標(biāo)志。”（潘曉江，2013）帕喬利借貸復(fù)式簿記最為突出的特點(diǎn)在于，不僅多出了一對(duì)資本和損益賬戶，而且形成了一個(gè)資本核算循環(huán)。這個(gè)資本核算循環(huán)，首先以建賬時(shí)借記資產(chǎn)賬戶和貸記資本賬戶為起點(diǎn)，以期末將本期損益結(jié)轉(zhuǎn)至資本賬戶為終點(diǎn)。隨后，其每一次循環(huán)的終點(diǎn)就是下一次循環(huán)的起點(diǎn)。這種復(fù)式簿記定期結(jié)算的邏輯與計(jì)量目標(biāo)，就是資本賬戶在損益結(jié)轉(zhuǎn)以后的期末余額，即資本增值后的企業(yè)實(shí)有資本。因此，借貸復(fù)式簿記的重要特點(diǎn)和獨(dú)特貢獻(xiàn)，就是為經(jīng)營(yíng)主體的實(shí)有資本創(chuàng)立了一個(gè)核算與控制的科學(xué)技術(shù)體系，為經(jīng)營(yíng)實(shí)體的職能資本和股東權(quán)益，構(gòu)建了一個(gè)簿記之籠。

二、會(huì)計(jì)恒等式可否作為會(huì)計(jì)計(jì)量目標(biāo)公式

資產(chǎn)＝負(fù)債＋資本（公式一）就是人們通常所說的會(huì)計(jì)恒等式。不過，其形態(tài)上只表現(xiàn)為資產(chǎn)負(fù)債表的基本公式，即只揭示了資產(chǎn)負(fù)債表及其所代表的那一部分賬戶的概念架構(gòu)與數(shù)理邏輯，支撐了企業(yè)會(huì)計(jì)的資產(chǎn)負(fù)債觀。完整的企業(yè)會(huì)計(jì)賬戶體系是由資產(chǎn)、負(fù)債、收益、費(fèi)用和資本這五大類賬戶組成。例如，我國1986年的《中外合資經(jīng)營(yíng)企業(yè)會(huì)計(jì)制度》第六十一條規(guī)定：“合營(yíng)企業(yè)的會(huì)計(jì)科目按照經(jīng)營(yíng)管理的需要，一般分為資產(chǎn)、負(fù)債、資本和損益四大類，也可以將損益類科目分為收益類科目和費(fèi)用類科目”。這就劃分出了四至五大類賬戶。又如，國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)在其《編報(bào)財(cái)務(wù)報(bào)告的框架》中指出，資產(chǎn)、負(fù)債、權(quán)益（即資本的同義語）、收益、費(fèi)用是財(cái)務(wù)報(bào)告的五項(xiàng)要素。因此，企業(yè)會(huì)計(jì)系統(tǒng)健全的數(shù)理邏輯，不僅應(yīng)當(dāng)、而且必須在復(fù)式簿記基礎(chǔ)上，科學(xué)全面地把握這五大類賬戶的相互聯(lián)系。上述會(huì)計(jì)恒等式似乎只能代表資產(chǎn)負(fù)債表依據(jù)的相關(guān)賬戶和資產(chǎn)負(fù)債表觀，既不能代表會(huì)計(jì)核算與監(jiān)控的全部賬戶和整體系統(tǒng)，也不能體現(xiàn)復(fù)式簿記的賬戶體系及其賬戶余額的復(fù)式變動(dòng)，更沒有揭示和體現(xiàn)會(huì)計(jì)的整體數(shù)理邏輯和邏輯計(jì)量目標(biāo)。其所計(jì)量和說明的，只是企業(yè)的資產(chǎn)、負(fù)債和資本這三大類賬戶之間的數(shù)理邏輯及其所記載和歸集的會(huì)計(jì)信息。這一公式只是揭示和反映企業(yè)在特定時(shí)點(diǎn)的靜態(tài)財(cái)務(wù)狀況，沒有全面覆蓋企業(yè)的經(jīng)營(yíng)管理及其物質(zhì)與價(jià)值的再生產(chǎn)活動(dòng)，更不是有區(qū)別地反映企業(yè)再生產(chǎn)活動(dòng)的保值情況與增值過程。從資產(chǎn)負(fù)債表的外在形態(tài)上看，會(huì)計(jì)恒等式僅僅是一個(gè)資產(chǎn)計(jì)量公式，其計(jì)量目標(biāo)是企業(yè)的總資產(chǎn)價(jià)值。由于總資產(chǎn)既不能體現(xiàn)，也不能代表企業(yè)生產(chǎn)發(fā)展和經(jīng)營(yíng)管理的核心邏輯目標(biāo)，這一會(huì)計(jì)恒等式可作為會(huì)計(jì)賬戶余額的復(fù)核驗(yàn)證手段，卻不宜作為會(huì)計(jì)核算體系的整體代表，更不宜作為企業(yè)會(huì)計(jì)的計(jì)量目標(biāo)公式。

三、將會(huì)計(jì)恒等式調(diào)整成為一個(gè)資本計(jì)量恒等式，可否作為會(huì)計(jì)計(jì)量目標(biāo)公式

會(huì)計(jì)恒等式可以調(diào)整為一個(gè)以資本為計(jì)量目標(biāo)的簡(jiǎn)明公式，即一個(gè)資本計(jì)量恒等式：資本＝資產(chǎn)－負(fù)債（公式二）。公式二是在會(huì)計(jì)恒等式的基礎(chǔ)上完成了一種形態(tài)轉(zhuǎn)變，在形式上以企業(yè)的資本為計(jì)量目標(biāo)，但仍然只是反映特定時(shí)點(diǎn)靜態(tài)條件下的企業(yè)財(cái)務(wù)狀況，其推導(dǎo)邏輯既不包括資本保值情況和增值過程，也不包括企業(yè)實(shí)有資本在一定時(shí)間階段或歷史期間的內(nèi)生增減因素。同時(shí)，公式二仍然不能匯集和代表會(huì)計(jì)核算的完整賬戶體系及其數(shù)理邏輯。其數(shù)學(xué)邏輯只說明資本是資產(chǎn)減去負(fù)債的差額或余額，不說明企業(yè)資本自身的增值過程與原因。從會(huì)計(jì)與經(jīng)濟(jì)分析的角度說，這個(gè)靜態(tài)資本計(jì)量恒等式可以核算和反映企業(yè)能夠以其資本承擔(dān)的有限責(zé)任和經(jīng)濟(jì)風(fēng)險(xiǎn)，即計(jì)量和監(jiān)控企業(yè)負(fù)擔(dān)資金虧損與承受資本風(fēng)險(xiǎn)的自有財(cái)力。但是，它并不反映企業(yè)資本在生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)過程中，價(jià)值增減的具體情況和內(nèi)部原因。即沒有以收入實(shí)現(xiàn)和費(fèi)用結(jié)轉(zhuǎn)的變動(dòng)情況與核算數(shù)據(jù)，揭示企業(yè)價(jià)值的擴(kuò)大再生產(chǎn)，或企業(yè)自身創(chuàng)造資本增值的因素。有些學(xué)者習(xí)慣于根據(jù)會(huì)計(jì)恒等式及其衍生的資本計(jì)量恒等式，直接將資本稱作“剩余價(jià)值”。其實(shí)，這種“剩余價(jià)值”并非當(dāng)期扣除和彌補(bǔ)成本費(fèi)用以后的盈余價(jià)值（SurplusValue），而是資本賬戶的期末“結(jié)余價(jià)值”（ResidualValue）。它與企業(yè)創(chuàng)造的當(dāng)期利潤(rùn)不同，沒有在反映企業(yè)資本保值情況的同時(shí)，反映企業(yè)當(dāng)期創(chuàng)造的超出成本補(bǔ)償價(jià)值的新增價(jià)值。這就是會(huì)計(jì)恒等式及其衍生的靜態(tài)資本計(jì)量恒等式的內(nèi)在局限性。所以，公式二似乎也不是恰當(dāng)?shù)臅?huì)計(jì)計(jì)量目標(biāo)公式。

四、利潤(rùn)計(jì)算公式可否作為企業(yè)的會(huì)計(jì)計(jì)量目標(biāo)公式

在會(huì)計(jì)實(shí)踐中，人們應(yīng)用一個(gè)利潤(rùn)計(jì)算公式，即：利潤(rùn)＝收入－費(fèi)用（公式三），或資本增值計(jì)量公式，即：△資本＝收益－費(fèi)用（公式四），以便反映企業(yè)通過自身生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)，在某個(gè)會(huì)計(jì)期間所實(shí)現(xiàn)的新增資本價(jià)值，以補(bǔ)充會(huì)計(jì)恒等式的不足。從經(jīng)濟(jì)特征上看，利潤(rùn)計(jì)算公式是一個(gè)企業(yè)資本增值的計(jì)量公式。在會(huì)計(jì)實(shí)踐中，它是企業(yè)利潤(rùn)表、又稱損益表的計(jì)算公式，一方面反映了企業(yè)內(nèi)部的動(dòng)態(tài)資本增值因素，另一方面也代表和支撐了會(huì)計(jì)的收益費(fèi)用觀。在以利潤(rùn)作為企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)主要目標(biāo)的國家、地區(qū)或歷史時(shí)期，人們也許會(huì)將利潤(rùn)計(jì)算公式作為會(huì)計(jì)計(jì)量的統(tǒng)一目標(biāo)公式。然而，隨著現(xiàn)代經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，企業(yè)資本的保值增值或者企業(yè)價(jià)值的最大化，業(yè)已成為一般企業(yè)章程的明文規(guī)定或目標(biāo)要求。在這樣新的歷史條件下，利潤(rùn)計(jì)算公式也不適于作為現(xiàn)代企業(yè)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的計(jì)量目標(biāo)公式。其實(shí)，單以利潤(rùn)作為主要核算目標(biāo)，在一定程度上仍然反映了國營(yíng)企業(yè)在以往社會(huì)主義計(jì)劃經(jīng)濟(jì)中只重視資金和資產(chǎn)而忽視實(shí)有資本的傾向。同時(shí)，利潤(rùn)計(jì)算公式僅僅計(jì)量資本增值，缺乏保值方面的信息，難以成為科學(xué)、全面和整體的資本計(jì)量目標(biāo)公式。

五、會(huì)計(jì)計(jì)量目標(biāo)公式應(yīng)當(dāng)具備的基本條件

以上分析表明，會(huì)計(jì)計(jì)量目標(biāo)公式為了適應(yīng)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)和資本市場(chǎng)的要求，首先應(yīng)當(dāng)是一個(gè)實(shí)有資本計(jì)量公式。然后，它又應(yīng)當(dāng)是一個(gè)既包括資產(chǎn)扣除負(fù)債的資本原值計(jì)量、又包括收入扣除費(fèi)用的資本損益計(jì)量，既反映企業(yè)資本的累計(jì)結(jié)余原值、又反映企業(yè)實(shí)有資本的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)增值，既體現(xiàn)借貸復(fù)式簿記理念、又覆蓋復(fù)式簿記賬戶體系的系統(tǒng)全面的實(shí)有資本計(jì)量公式。同時(shí)，這個(gè)計(jì)量目標(biāo)公式應(yīng)當(dāng)立足于資本保值增值的過程，即同時(shí)也是一個(gè)動(dòng)態(tài)過程公式，而不是一個(gè)靜態(tài)截面公式。其所提供的信息，既要適應(yīng)企業(yè)內(nèi)部管理的戰(zhàn)略需求，又要適應(yīng)市場(chǎng)參與者和監(jiān)管者認(rèn)識(shí)和監(jiān)控企業(yè)價(jià)值的通常需求。在會(huì)計(jì)經(jīng)濟(jì)學(xué)概念上，期末資本凈值應(yīng)當(dāng)?shù)扔谄谀┵Y本原值與本期資本增值之和，因此，這個(gè)公式似乎應(yīng)當(dāng)是：期末資本凈值＝期末資本原值＋本期資本增值（公式五）。從表現(xiàn)形態(tài)上看，公式五的右邊是“期末資本原值”與“本期資本增值”相加，其特點(diǎn)是區(qū)別和反映出資本的原值和增值。兩者來源不同，動(dòng)靜有別，性質(zhì)不同，互不混淆。“本期資本增值”等于本期收益總額與本期費(fèi)用總額的差額。其左邊的“期末資本凈值”項(xiàng)目，既是企業(yè)本期期末包含本期資本增值在內(nèi)的資本凈值，也是企業(yè)下一期期初的資本原值。這樣，在持續(xù)進(jìn)行會(huì)計(jì)監(jiān)控與會(huì)計(jì)核算的基礎(chǔ)上，公式五就可以系統(tǒng)全面覆蓋企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)循環(huán)，清晰全面地反映企業(yè)“將本求利”和“保值增值”的資本價(jià)值運(yùn)動(dòng)。那么，公式五作為一個(gè)理想公式，在會(huì)計(jì)實(shí)踐與復(fù)式簿記中究竟是否成立，即是否能夠轉(zhuǎn)變?yōu)閷?shí)用性的會(huì)計(jì)計(jì)量目標(biāo)公式？其關(guān)鍵在于，這個(gè)新提出的會(huì)計(jì)經(jīng)濟(jì)學(xué)基本公式能否與會(huì)計(jì)恒等式銜接，又能否與利潤(rùn)計(jì)算公式銜接。為此，我們需要論證：1.公式五可以覆蓋和包含復(fù)式簿記賬戶體系的全部賬戶；2.公式五與會(huì)計(jì)恒等式和利潤(rùn)計(jì)算公式在數(shù)理邏輯上能夠銜接一致；3.公式五有能力覆蓋企業(yè)會(huì)計(jì)核算與管理的實(shí)有資本保值與增值的完整對(duì)象，即資本原值與資本增值，能夠全面反映企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)和價(jià)值創(chuàng)造的整體價(jià)值目標(biāo)。

六、實(shí)有資本要素控制公式

如果要以一個(gè)簡(jiǎn)單統(tǒng)一的實(shí)用性公式，同時(shí)反映和控制資本的原值和增值，就應(yīng)當(dāng)構(gòu)建動(dòng)態(tài)價(jià)值因素與靜態(tài)價(jià)值因素相結(jié)合的資本會(huì)計(jì)公式。為此，在公式二（即：資本＝資產(chǎn)－負(fù)債）的基礎(chǔ)上，試行增加企業(yè)資本的內(nèi)部增值因素△資本，從而可以得出資本＋△資本＝資產(chǎn)－負(fù)債，再整理成為資本＝資產(chǎn)－負(fù)債－△資本。因?yàn)椤髻Y本＝收益－費(fèi)用（公式四），所以資本＝資產(chǎn)－負(fù)債－（收益－費(fèi)用）。即：資本＝資產(chǎn)－負(fù)債－收益＋費(fèi)用（公式六）。公式六是理論性的實(shí)有資本會(huì)計(jì)要素控制公式（簡(jiǎn)稱資本要素控制公式），或增值前資本控制公式。它既體現(xiàn)了企業(yè)作為資本實(shí)體的資本會(huì)計(jì)要素觀和資本成本要素觀，也體現(xiàn)了新的資本會(huì)計(jì)論的資本價(jià)值要素觀和資本要素控制觀。在數(shù)理邏輯上，公式六提示，企業(yè)作為經(jīng)濟(jì)實(shí)體和資本實(shí)體的實(shí)有資本，是其資產(chǎn)、負(fù)債、收益和費(fèi)用這四大資本會(huì)計(jì)要素的代數(shù)和。其實(shí)，也可以根據(jù)復(fù)式簿記的會(huì)計(jì)科目匯總表，簡(jiǎn)易推導(dǎo)出上述資本要素控制公式。只要試行列出會(huì)計(jì)科目匯總表各類科目余額的匯總試算平衡公式，就可以得出：資產(chǎn)＋費(fèi)用＝負(fù)債＋收益＋資本通過調(diào)整，即可得出：資本＝資產(chǎn)－負(fù)債－收益＋費(fèi)用（公式六）公式六的左側(cè)，是不經(jīng)常變動(dòng)和相對(duì)靜止的資本原值，而且其中不包含本期利潤(rùn)或本期資本增值。其右側(cè)，是經(jīng)常變動(dòng)或相對(duì)活躍的四大資本會(huì)計(jì)要素的價(jià)值，需要系統(tǒng)持續(xù)地分類匯總。這樣以靜制動(dòng)，便于大量會(huì)計(jì)數(shù)據(jù)通過復(fù)式記賬分錄和賬戶，實(shí)現(xiàn)經(jīng)常性的累計(jì)、平衡和復(fù)核。根據(jù)公式六右側(cè)對(duì)其資本計(jì)量目標(biāo)的具體定義，可以更加準(zhǔn)確明了地將公式六表述為：不含本期損益的期末資本＝期末累計(jì)資產(chǎn)－期末累計(jì)負(fù)債－本期累計(jì)收益＋本期累計(jì)費(fèi)用（公式七）。用數(shù)學(xué)符號(hào)，將上述公式七列示為：上式中，S表示資本，A表示資產(chǎn)，L表示負(fù)債，I表示收益，E表示費(fèi)用，t表示為時(shí)間數(shù)列，0表示本期期初，1表示為本期期末，EP&L表示不包含損益(ExcludingProfit&Loss)。公式七就是實(shí)用性實(shí)有資本要素控制公式。其重要的特點(diǎn)就是列出了資本增值的要素，將其作為扣除因素，準(zhǔn)確展現(xiàn)了與利潤(rùn)計(jì)算公式（公式三）的銜接邏輯。同時(shí)，這也在公式的計(jì)量目標(biāo)側(cè)，明確提供了資本保值的歷史成本金額，有效彌補(bǔ)了資產(chǎn)負(fù)債表的信息不足。國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)1997年修改《財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則第1號(hào)――財(cái)務(wù)報(bào)表的列示》，在財(cái)務(wù)報(bào)表體系中正式增加了股東權(quán)益變動(dòng)表，使得這一關(guān)鍵的保值信息能夠在該表中顯現(xiàn)。但是，這一信息在該表中的地位并不明顯，不大引人注目，不構(gòu)成資本保值控制公式，更不構(gòu)成資本要素控制公式。公式七所計(jì)算的是不含本期損益的資本，可以算作資本保值控制公式，但尚未達(dá)到期末資本凈值這個(gè)會(huì)計(jì)計(jì)量的整體目標(biāo)即資本增值的整體目標(biāo)。因此，應(yīng)當(dāng)以公式七為基礎(chǔ)，再行推導(dǎo)出一個(gè)包含本期損益的資本計(jì)量公式，以便求得會(huì)計(jì)控制的實(shí)用性整體目標(biāo)公式。

七、實(shí)有資本增值目標(biāo)控制公式

按照復(fù)式記賬法，期末將本期經(jīng)營(yíng)損益一次性匯總結(jié)轉(zhuǎn)到資本賬戶，即可得出期末包含本期損益的資本賬面余額。因此，以公式七為基礎(chǔ)，實(shí)有資本增值目標(biāo)計(jì)量公式即資本會(huì)計(jì)目標(biāo)控制公式的推導(dǎo)過程如下：根據(jù)不含本期損益的期末資本＝期末累計(jì)資產(chǎn)－期末累計(jì)負(fù)債－（本期累計(jì)收益－本期累計(jì)費(fèi)用）（公式七），由于本期累計(jì)損益＝本期累計(jì)收益－本期累計(jì)費(fèi)用，所以不含本期損益的期末資本＝期末累計(jì)資產(chǎn)－期末累計(jì)負(fù)債－本期累計(jì)損益，將本期累計(jì)損益從公式右側(cè)移至左側(cè)，體現(xiàn)期末結(jié)轉(zhuǎn)本期損益，可以推導(dǎo)出一個(gè)恒等公式，揭示資本保值增值與資產(chǎn)負(fù)債價(jià)值兩者之間關(guān)系，即不含本期損益的資本＋本期累計(jì)損益＝期末累計(jì)資產(chǎn)－期末累計(jì)負(fù)債。通過分析認(rèn)定該等式左側(cè)展現(xiàn)的邏輯，可以得出：含本期損益的期末資本＝不含本期損益的資本＋本期累計(jì)損益＝期末累計(jì)資產(chǎn)－期末累計(jì)負(fù)債（公式八）。公式八可以精簡(jiǎn)為：含本期損益的期末資本＝不含本期損益的資本＋本期累計(jì)損益（公式九）。公式九與公式五在實(shí)質(zhì)上重合，這可能提供了實(shí)用性會(huì)計(jì)計(jì)量目標(biāo)公式的推導(dǎo)通道。此外，上述公式八還可精簡(jiǎn)為：含本期損益的期末資本＝期末累計(jì)資產(chǎn)－期末累計(jì)負(fù)債（公式十）。公式十說明，公式九不僅與會(huì)計(jì)恒等式所衍生的資本計(jì)量恒等式銜接一致，而且與會(huì)計(jì)恒等式本身銜接一致。同時(shí)，由于公式九中的本期累計(jì)損益與利潤(rùn)計(jì)算公式也銜接一致，本文即行選擇以公式九為基礎(chǔ)，將公式七代入其中，繼續(xù)推導(dǎo)如下：因?yàn)椴缓酒趽p益的期末資本＝期末累計(jì)資產(chǎn)－期末累計(jì)負(fù)債－本期累計(jì)收益＋本期累計(jì)費(fèi)用（公式七），所以含本期損益的期末資本＝期末累計(jì)資產(chǎn)－期末累計(jì)負(fù)債－本期累計(jì)收益＋本期累計(jì)費(fèi)用＋本期累計(jì)損益；又因?yàn)楸酒诶塾?jì)損益＝本期累計(jì)收益－本期累計(jì)費(fèi)用，所以含本期損益的期末資本＝期末累計(jì)資產(chǎn)－期末累計(jì)負(fù)債－本期累計(jì)損益＋本期累計(jì)損益，即：含本期損益的期末資本＝期末累計(jì)資產(chǎn)－期末累計(jì)負(fù)債（公式十）。將公式七代入公式九，又一次得出公式十。如改用數(shù)學(xué)符號(hào)，可將公式十列示為：上式中，S表示資本，A表示資產(chǎn)，L表示負(fù)債，t表示時(shí)間數(shù)列，0表示本期期初，1表示本期期末，IP&L表示包含損益（IncludingProfit&loss）。公式十不僅是實(shí)用性的會(huì)計(jì)計(jì)量目標(biāo)公式，而且是結(jié)轉(zhuǎn)本期增值后的實(shí)有資本控制公式。在會(huì)計(jì)實(shí)踐與企業(yè)管理實(shí)踐中，它既是財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的目標(biāo)公式，也是管理會(huì)計(jì)的目標(biāo)公式。它一方面與會(huì)計(jì)恒等式及其衍生的資本計(jì)量恒等式相互銜接，有效保持了恒等性質(zhì)，另一方面又不再是一個(gè)新的靜態(tài)等式，而是一個(gè)目標(biāo)確定、分期明確、以時(shí)間數(shù)列為基礎(chǔ)的動(dòng)態(tài)過程恒等式。以上推導(dǎo)過程，根據(jù)復(fù)式簿記原理，說明公式十的基礎(chǔ)是公式七，即企業(yè)實(shí)有資本運(yùn)動(dòng)過程的要素控制公式。公式七與公式十，一個(gè)是實(shí)有資本要素控制公式，控制和反映了資本保值成果，一個(gè)是實(shí)有資本計(jì)量目標(biāo)公式，控制和反映了資本保值增值的綜合成果，即增值后資本。這就構(gòu)成了企業(yè)會(huì)計(jì)的一對(duì)核心控制公式。如果加上公式五，這就是企業(yè)資本保值增值的資本管理會(huì)計(jì)，即企業(yè)會(huì)計(jì)的一對(duì)半核心公式。綜上所述，企業(yè)會(huì)計(jì)的要素控制公式與計(jì)量目標(biāo)公式相輔相成。一個(gè)是企業(yè)資本運(yùn)動(dòng)具體過程的系統(tǒng)、全面、完整的持續(xù)控制，一個(gè)是企業(yè)資本運(yùn)動(dòng)分時(shí)段定期目標(biāo)的系統(tǒng)、全面、完整的歸納總結(jié)，可以更為科學(xué)明確地共同引領(lǐng)和規(guī)范企業(yè)資本的管理實(shí)踐。其推導(dǎo)過程參照并銜接了企業(yè)會(huì)計(jì)的資產(chǎn)負(fù)債觀和收入費(fèi)用觀，系統(tǒng)、全面、科學(xué)地堅(jiān)持了復(fù)式簿記原則，既揭示了企業(yè)會(huì)計(jì)計(jì)量與資本保值增值的核心目標(biāo)邏輯，又體現(xiàn)了構(gòu)建與確立企業(yè)會(huì)計(jì)的實(shí)有資本觀的數(shù)理邏輯，有效揭示和確立了全要素資本核算和全要素資本管理的理念。企業(yè)會(huì)計(jì)的要素控制公式與計(jì)量目標(biāo)公式的推導(dǎo)和確立，一方面詮釋和支撐了現(xiàn)代會(huì)計(jì)的資本管理論，即以企業(yè)資本為管理控制對(duì)象和服務(wù)于企業(yè)經(jīng)營(yíng)管理的會(huì)計(jì)管理論，健全和完善了會(huì)計(jì)經(jīng)濟(jì)學(xué)與資本會(huì)計(jì)論的概念框架；另一方面又提示和拓展了全面提升企業(yè)資本管理能力，全面控制資產(chǎn)、負(fù)債、收益和費(fèi)用這四大資本會(huì)計(jì)要素，全面控制企業(yè)實(shí)有資本的安全性、流動(dòng)性、效益性和透明性，全方位加強(qiáng)企業(yè)全面資本管理、全面成本管理與全面經(jīng)濟(jì)核算的會(huì)計(jì)改革與發(fā)展思路。

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作者：潘曉江 單位：中國農(nóng)業(yè)銀行股份有限公司