兩岸會計準則相似及其必要性研討
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本文作者：蔡秋玉 單位：福建商業高等?？茖W校
2011年英國特許公認會計師公會（ACCA）公布的一份名為《向進一步趨同邁進———首席財務官與投資者如何看待全球統一報告準則》的報告，①調查了投資者和首席財務官對國際財務報告準則等全球統一準則的價值判定。報告顯示，自2008年金融危機爆發以來，支持采納全球統一準則的首席財務官和投資者日益增多。報告結果為決策者和監管方提供了大量有說服力的證據，說明全球趨同能夠為很多前沿領域帶來好處。如實施全球統一準則或參照標準有助于鼓勵公司在治理中進行更長遠的考慮，有助于加強監管的一致性，有利于提高審計質量、降低審計成本等。截止到2012年2月，全球超過70個國家已經采用IFRSforSMEs或宣布計劃采用。②因此借中小企業會計準則國際趨同的東風，兩岸應盡可能實現中小企業會計準則的趨同。
臺灣與祖國大陸的經濟交流日益頻繁中小企業是祖國大陸國民經濟的重要組成部分，數量上占據著絕對的優勢，有著廣泛的社會經濟基礎。目前，中小企業數量占祖國大陸企業總數的90%，創造了近六成左右的經濟總量和近一半的財政稅收。③
一直以來，中小企業也是臺灣地區經濟的主體，憑借其靈活、機動的特性，在臺灣地區經濟成長和產業發展過程中占有重要地位。來自“臺灣中小企業總會”的數據顯示，截止到2012年4月臺灣共有124.8萬家中小企業，占企業總數的比例達97.7%，銷售額占比則接近三成。④而海峽兩岸之間中小企業之間的投資數量也逐步增長。自1990年臺灣開放對祖國大陸投資至2011年，共受理完畢3萬8千多件赴祖國大陸投資申請，如果加上通過第三地輾轉投資祖國大陸的企業，數量還會更多，祖國大陸已成為臺灣最大的投資區域，這其中大多數為臺灣中小企業。⑤自2009年4月以來，海峽兩岸就祖國大陸企業赴臺投資事宜舉行會談并達成共識。隨后，兩岸相關部門相繼頒布規定，祖國大陸企業赴臺投資進入正式實施階段。
自臺灣方面開放祖國大陸企業赴臺投資以來，累計已批準祖國大陸企業赴臺投資項目86個，投資金額1.8億美元。⑥海峽兩岸的投資互動消除了資本流動的壁壘，帶動了兩岸經濟共同發展，但是從會計的角度出發，相關準則卻難以跟上兩岸經濟發展的步伐，這妨礙了投資者和報告者更好地實現利益校準，缺乏具有可比性的績效衡量手段，迫使投資者不得不依賴十分不完整的信息做出決策，因此，祖國大陸與臺灣的中小企業會計準則的趨同是雙方經濟交流過程中自然而然的趨勢，也是一個合意的結果。
海峽兩岸中小企業會計準則趨同的可行性
相比大型企業而言，中小企業的業務比較簡單，雙方進行合作的可能性更大。海峽兩岸之間會計準則的趨同應該是先易后難，穩步推進，積極促進。中小企業的資金主要來源于自有資金、銀行借貸及其他借貸，而上市公司的資金來源于一般社會大眾及銀行，二者之間有相當大的差異，因此對上市公司的要求高而且復雜，適用的會計準則自然而然也就應該體現出差異。從IFRSforSMEs看，其主要內容包括適用范圍、觀念及一般性準則、財務報表、合并財務報表、會計政策、會計估計變動及錯誤更正，以及一些重要會計科目規范，共230頁，35單元，與全套的國際財務報告準則（IFRS）多達3000項的條目相比較，條目簡化到了300項以內，減少了大約90%的篇幅。財政部于2011年10月18日的《小企業會計準則》，分為總則、資產、負債、所有者權益、收入、費用、利潤及利潤分配、外幣業務、財務報表和附則十章，內容與2006年頒布的《企業會計準則》相比也是簡化了很多。比如，在會計計量方面，要求小企業采用歷史成本計量，在財務報告方面，要求小企業編制資產負債表、利潤表、現金流量表和附注，對權益變動表沒有強制要求。若海峽兩岸的會計準則要進行趨同，中小企業會計準則相對來說是一個合適的切入點。
海峽兩岸中小企業會計準則的發展路程相似。會計準則國際趨同是一個國家經濟發展和適應經濟全球化的必然選擇。國際會計準則理事會于2009年7月制定IFRSforSMEs，引起了國際社會的廣泛關注。財政部于2010年11月1日起草了《小企業會計準則（征求意見稿）》，向全社會公開征求意見。并于2011年10月18日了《小企業會計準則》，自2013年1月1日起施行。《小企業會計準則》在制定的過程中充分了借鑒了《中小主體國際財務報告準則》的簡化理念，這一理念貫穿于《小企業會計準則》有關確認、計量和列報的規定。為與國際接軌，臺灣在2015年將全面適用國際會計準則（IFRS），不過IFRSforSMEs對臺灣地區的中小企業更為理想，因此臺灣地區會計師公會在2010年就表示將以專案方式、參考IFRSforSMEs為基礎，訂出符合臺灣地區情況的中小企業財報編制標準。目前，會計師公會針對IFRSforSMEs逐條討論與編修，希望建立一套符合臺灣中小企業產業形態的制度。因此祖國大陸與臺灣的中小企業會計準則與國際趨同的模式是一致的。
海峽兩岸會計合作與交流為小企業會計準則的趨同提供了平臺。海峽兩岸會計界長期以來一直保持十分友好的交流與合作。自1990年以來，兩岸會計界已經聯合舉辦了13次會計師學術研討會。⑦2010年7月，財政部批準廈門市建設“對臺會計合作與交流基地”，該基地已取得了多項積極成果，廈門市還籌辦了海峽兩岸會計論壇，為兩岸會計界之間的交流搭建了重要的平臺。這些交流與合作為兩岸中小企業會計準則的趨同提供可能。
祖國大陸會計準則的國際趨同為雙方提供經驗。2006年以后，祖國大陸進入會計準則的國際趨同階段。2006年2月，財政部頒布會計準則體系，規定上市公司在2007年首先實施新準則。2010年4月1日，財政部頒布《關于印發中國企業會計準則與國際財務報告持續趨同路線圖的通知》，明確規定中國會計準則持續趨同的時間安排與國際會計準則理事會（IASB）的進度保持同步。臺灣地區從1999年開始采用Convergence方式與國際會計準則接軌，即會計準則制定機構逐號參照國際會計準則增修臺灣地區的會計準則公報，近年來已分別增訂許多重要會計準則公報。2008年9月18日，臺灣地區管理金融業與規劃金融政策的機構———“金融監督管理委員會（簡稱金管會）”邀請相關單位召開研商采用國際會計準則會議，會中初步決議改采用Adoption方式與國際接軌，即直接翻譯采用國際會計準則。上市上柜公司、興柜公司及金管會主管的金融業（不含信用合作社、信用卡公司、保險經紀人及人）自2013年開始依據國際會計準則編制財務報告。因此臺灣缺乏準則轉換經驗。鑒于祖國大陸會計準則已經實現了與國際財務報告準則的趨同，在中小企業會計準則的趨同方面，雙方可以共同分享經驗，取長補短，推動趨同工作。
大陸與香港會計準則的趨同提供了經驗借鑒。2006年5月12日，中國會計準則委員會與中國香港會計師公會簽署了《中國會計準則委員會中國香港會計師公會聯合聲明》，2007年12月，大陸與香港簽署了《關于內地企業會計準則與香港財務報告準則等效的聯合聲明》，2011年9月29日財政部公布了《我國上市公司2010年執行企業會計準則情況分析報告》，報告指出，A+H股上市公司在內地與香港披露的年報凈利潤差異和凈資產差異呈“雙下降”態勢，已經接近完全消除。兩地會計準則實現了趨同等效，而且得到了有效實施。祖國大陸與香港會計準則的趨同可以為祖國大陸與臺灣地區中小企業會計準則的趨同提供參考和依據。
海峽兩岸小企業會計準則趨同的構想
在趨同過程中變被動為主動。趨同是一個海峽兩岸相互讓步與認同的過程，如果只是被動地趨同，必然要付出更高的制度變遷成本，因此在趨同的過程中要采取積極主動的態度。首先，海峽兩岸在經濟環境、法律環境、文化環境、會計人員素質等方面存在著差異，忽視兩岸的具體情況和環境特點的趨同是難以實現的，因此趨同應該是求同存異的。其次，在趨同的過程中應該考慮兩岸中小企業會計準則發展的不同階段。祖國大陸于2011年10月18日了《小企業會計準則》，自2013年1月1日起在小企業范圍內施行，而臺灣地區目前尚未制定相關的中小企業會計準則。但兩岸可以提早研究中小企業會計準則之間的趨同等效工作，在準則立項、起草、測試、、培訓等各環節進行交流，減少后期的調整的成本。
建立推動兩岸中小企業會計準則趨同。的組織機構在臺灣，制定會計準則等工作是由會計團體這樣的民間組織來做，祖國大陸的會計準則則由財政部制定的，兩者的制定機構性質有差別，各有利弊。政府部門制定的《中小企業會計準則》權威性較強，實施力度較強，但獨立性和靈活性稍弱，而由民間組織來制定中小企業會計準則利弊剛好相反。但是祖國大陸和臺灣地區都在向國際會計準則趨同，這一點是相似的，因此建立這樣一個組織機構既要注意共同的地方，也要注意存在的差別。最重要的是要能溝通政府部門和民間組織的關系，協調各方利益，吸收高素質的會計專業人才參與中小企業會計準則的制定。
統一中小企業的范疇。不同的經濟導致對中小企業的界定難以統一，對中小企業的定義雖然不涉及到會計處理，但會影響到企業對會計準則適用的選擇問題，對企業影響很大。因此兩岸首先需要解決的是對中小企業的界定問題。按照祖國大陸建成的企業會計標準體系，中型企業執行《企業會計準則》，小企業允許執行《企業會計準則》，這些要求比《中小主體國際財務報告準則》高，這也是從小企業需要發展的角度考慮。祖國大陸的《小企業會計準則》中規定本準則適用于在中華人民共和國境內設立的、符合《中小企業劃型標準規定》所規定的小型企業標準的企業，以企業從業人數、營業收入、資產總額等指標為認定小企業的標準，但三類小企業除外：股票或債券在市場上公開交易的小企業；金融機構或其他具有金融性質的小企業；企業集團內的母公司和子公司。臺灣地區目前是以資本額及營業額為認定中小企業的標準，無論符合標準之企業是否為公開發行公司，該企業只要從事商業行為，則其會計實務之處理，應依照商業會計法辦理。因此存在兩個問題需要解決，一是臺灣地區是否適用《中小主體國際財務報告準則》中的主體標準，適用于中小企業，而不是小企業；二是小企業或中小企業的標準如何統一。這是未來兩岸中小企業會計準則趨同過程中亟待解決的問題。
界定公允價值的適用范圍。祖國大陸的《小企業會計準則》在計量屬性上特別強調歷史成本，而對于公允價值幾乎不運用。IFRSforSMEs在公允價值的運用上雖然比IFRS簡化，但以公允價值入賬的精神仍在。臺灣中小企業會計準則的制訂以《中小主體國際財務報告準則》為基礎，因此部分會計項目可能會要求以公允價值入賬。筆者認為按祖國大陸目前的情況資產的計量還是采用歷史成本較為恰當。因為按照契約理論，以公允價值入賬要有一定的條件，具備完善的評估市場，否則評估出來的數據存在人為操縱的可能，也無法公允地反映其真實的價值，同時成本也提高了。祖國大陸大部分小企業資產的公允價值是難以取得的，如果強制使用公允價值，將會導致一系列問題，應當嚴格控制公允價值的適用范圍。
沖突是會計準則趨同過程中無法回避的問題，但沖突有其自身的特點，所以積極應對沖突，變不利因素為有利因素是兩岸中小企業會計準則趨同中的關鍵所在。兩岸應根據沖突問題的時代特征和本土特色發展符合兩岸經濟發展客觀規律和兩岸經濟關系的中小企業會計準則趨同的模式。
