網絡直播打賞可稅性探究

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摘要：伴隨網絡技術的發展，直播作為新興行業也以迅猛之勢發展起來，在此過程中直播的類型也日漸多樣化，并且不同類型的直播在此過程中獲取收益的方式也有所不同。對于直播過程中，通過打賞所產生的收益如何進行稅收征管的問題，目前我國現行法律并沒有較為明確的規定。故本文從網絡直播、直播打賞的概念入手，分析直播打賞的性質，以及可稅性理論，進而分析直播過程中產生的打賞收益的可稅性。

關鍵詞：網絡直播；直播打賞；收益的可稅性

目前我國網上用戶數量巨大，大部分網民在抖音、快手等短視頻軟件上進行直播觀看，且目前我國直播的種類多種多樣，主要包括購物類、聊天類、才藝展示類等直播形式。在直播過程中，不少用戶會對主播進行打賞，且打賞的金額巨大。但是目前，我國法律對于直播行業的打賞收益并沒有明確的規定，為此理論與實務界對于直播打賞是否需要征稅的問題進行了討論。筆者從直播打賞的性質、可稅性理論等方面分析網絡直播打賞的可稅性。

一、網絡直播、打賞概述

1.網絡直播的相關概念。根據維基百科的定義，網絡直播是指隨著在線影音平臺的興起，在互聯網上公開播出即時影像的娛樂形式。《互聯網直播服務管理規定》關于網絡直播的概念的描述如下：互聯網直播是以互聯網為基礎，通過視頻、音頻、圖文等方式向社會公眾不間斷地實時信息的活動。從一般角度來講，網絡直播就是主播通過直播平臺，以開音頻或者開視頻等方式進行音頻或圖像的播放，并且在此過程中與在線觀看者進行實時互動的模式。與傳統的電視、電影相比，這種直播的模式存在較大的差別，傳統形式下一般是通過提前錄制再放映，而直播是具有實時性的，觀看者可以通過彈幕留言直接與主播進行交流，在此過程中主播可以根據觀看者的留言及時調整節目內容，或按照觀看者的要求進行表演。故網絡直播的表現形式其特性如下。（1）直播的直接性。網絡直播主要是指主播在網絡空間上，通過攝像頭或音頻等方式與觀眾進行實時互動，即具有直接性。此種直接性分別體現在時間、內容以及主體上。時間上，主播在進行直播的過程中是與用戶處于同一時間，與傳統的錄制模式相比，在播放的過程中不具有提前錄制的形式。內容上，在互動的過程中，觀眾可以通過平臺直接看到主播的表演。這種直播的方式與傳統節目相比更具備內容上的直觀性，主播完全可以根據觀看者的要求調整其直播的內容。主體上，通過語音或視頻直播的方式，用戶可以直接了解主播個人。（2）直播場所的不固定性。直播在場地的選擇上，不具有局限性。目前，網絡直播的場地并不固定，只要登錄了直播平臺并打開攝像頭，在任何地方都可以進行直播，如家里、公司、公園、餐廳等地方均可以成為主播直播的場地。在生活中，有帶人打卡飯店的主播，有帶人去各地旅游的主播等等，這些主播的場地都是不固定的，但只要有網絡、有手機就能完成一場直播。可見，這種直播的方式可以讓更多人更加便捷地加入，直播條件的限制更少。（3）直播過程的互動性。傳統的電視、電影節目都是先錄制然后上傳，其節目的效果需要等待觀眾觀看后的反饋，在此過程中會有相應的時間差，錄制者并不能及時得到反饋，這對于節目的調整是不利的。與此相反，網絡直播過程中，觀看者可以隨時通過彈幕與主播進行交流，雙方的溝通存在即時性，主播可以更好地了解觀看者需求，調整自己的節目，這對主播和觀看者都是有利的，主播的直播內容可以更好地適應市場需求。

2.打賞的概念與性質界定。由于直播具有上述特性，且作為當下的新興產業正迅速發展，在此過程中產生了多種不同的直播類型，而不同類型的直播具有不同的特點。直播平臺由最初的以游戲直播為主，到后來的娛樂性直播，再到現在的“直播+”的模式，在直播發展的過程中，各大直播平臺均在不斷完善其功能，并且各個平臺在平臺中設置了相應的打賞功能，即觀看者可以在平臺購買禮物，如鮮花、游艇、汽車等虛擬禮物，在觀看直播的過程中根據個人對直播主體、直播內容等的喜惡進行打賞。（1）打賞的概念。“打賞”一詞，中國自古以來就存在，可以說這是一種中國封建社會下本土化的產物。在中國古代，打賞一般是指身份尊貴的人給予下屬或者身份低微等人士的一種錢財獎勵，具有贈予的特性。在現代隨著網絡的迅速發展，通過直播方式讓人們足不出戶可以感受不同地區的人文風景，在此過程中，用戶可以對自己喜歡的主播進行不同額度的打賞，這種打賞一般是通過給主播刷禮物的形式實現。故筆者認為無論是古代還是現代，打賞都是針對自己喜歡或者認同的人，且打賞的一般表現形式就是進行錢財等的贈予，具有金錢屬性。（2）打賞的性質界定。當代網絡直播過程中，打賞通常是通過虛擬產品，如火箭、游艇、飛機、嘉年華等，此類型虛擬產品的獲得需要用戶在使用直播軟件過程中通過付費進行購買，價格從1元到上萬元不等，這種交易既給平臺帶來了收益，也通過刷禮物給主播的方式，使主播獲得收益。央視曾報道一則會計挪用公款打賞多名女主播事件，累計打賞數額達到930多萬元。可見，這種直播行業具有暴利性，同時這種通過直播打賞的方式所獲得的收入彈性較大，缺少穩定性。法律理論與實務界對于主播收到禮物打賞的性質問題，也存在一定的分歧。一部分人認為，打賞是贈予的表現形式，贈予從法律層面來看，主要是指當事人將享有處分權的個人財產無償贈予他人的行為，其法律特征具有無償性、單務性和諾成性。首先，在現代網絡社會每個觀眾都可以點進任一直播間進行觀看，此行為并不需要收費，且觀看者在觀看過程中完全是根據自己的個人喜惡來決定是不是要進行打賞，若進行打賞，其數額也是由觀看者決定，符合無償性的特征；其次，觀看者在進行打賞的過程中，只要單方贈送即可，不需要受贈方的同意，符合單務性的特征；最后，一旦觀看者將禮物發送出去，就完成了對于受贈方的贈予行為，符合諾成性的特征。故打賞應當是觀看者對于自己喜歡的主播進行的一種無償性贈予，此部分不應當進行納稅。另一部分人認為，網絡主播的工資收入來源的很大一部分是由接到的打賞數量決定的，即打賞越多，主播的工資收入就越高，在此種觀點下，打賞不再是單純的贈予行為，應當繳納稅收。當下，網絡直播的模式下，主播營利的方式主要包括以下幾種：一是建立會員制度。這種制度下，對于主播的直播內容，用戶需要繳納一定的費用成為會員才可以進入觀看。二是通過直播售貨。目前帶貨主播在直播行業十分火爆，大量的明星進入直播帶貨行業，在進行銷售商品的過程中，與賣家簽訂合約，通過商品的賣貨量獲取收益。三是廣告收入。部分主播通過在直播間適當插入廣告，賺取廣告商支付的費用。四是直播打賞收益。打賞作為主播在一場直播過程中取得的收益，若其有簽約經紀公司需要與其進行分成。可見，直播過程中所獲得的打賞是主播收入來源的重要部分。對于主播所獲得的收益屬于工資、薪金還是勞務報酬所得，不同學者有不同的觀點。當下，根據《個人所得稅法實施條例》第八條的規定，工資、薪金所得是指個人在工作的過程中，取得工資、薪金等所得。勞務報酬所得是個人在進行勞務活動的過程中取得的相關收益。因此，主播與第三方是否存在勞動關系，是判斷主播收入是屬于工資、薪金所得，還是屬于勞務報酬所得的重要標準，目前主播的運營模式主要有三種：第一種是與經紀公司簽約，由經紀公司為其搭建平臺，此種模式下主播與經紀公司是存在勞動關系的，其直播所獲得的收益需要與公司分成，故應當作為工資、薪金所得繳納稅款；第二種是臨時性的，一般是某一次到訪某一個直播間，此種情況下主播并不與公司存在勞動關系，應當按勞務關系進行繳納稅款。第三種則是主播個人成立工作室的，其所得收益不需要另外與他人分成，此種模式下應當視為個人經營所得。筆者認為，當下的直播模式，主播的個人收益與直播打賞存在密不可分的聯系，是其收入的重要組成部分。雖然目前我國法律未對“打賞”的行為做法律上的定性，但“粉絲打賞”收入作為一種客觀存在實際的消費且與主播的個人收入密切相關時，根據稅法相關規定，應當繳納這筆收入的個人所得稅。

二、從可稅性理論看直播打賞收益

從可稅性理論的角度來分析直播打賞的稅收問題，可稅性理論從字面上來理解就是某種事物可以作為征繳稅收的對象，其符合征稅的特質。張守文教授在其《收益的可稅性》一文中提出：征稅要考慮經濟上的可能性和可行性，稱之為“經濟上的可稅性”，還必須考慮法律上的合理性和合法性，稱之為“法律上的可稅性”；確定征稅范圍要考慮的要素包括收益性（最基本）、公益性和營利性；而“判定某類收益是否具有可稅性所需要考慮的因素，主要是效率性、公平性、可確定性、既存性或稱現實性”。筆者在本文分析的過程中，通過經濟和法律兩方面，分析直播打賞的可稅性。

1.經濟上的可稅性。經濟上的可稅性是指在經濟上是否具有征稅的可能，以及對某一項事物征稅是否可行。從通俗角度來看，經濟上的可稅性主要包括兩種類型：其一是征稅的受限少，能夠最大化地實現經濟利益。這種經濟上的可稅性實質上就是一種利益最大化的體現，如果征收某一項稅收卻需要用更多的錢去管理，那么在經濟上就不具有合理性。其二是收益性，即征稅對象所進行的事項是否具有收益目的，有即可征稅，無則不屬于征稅范圍，收益是確定可否征稅的一個非常基礎性的因素。網絡直播過程中的打賞應當是收益的表現形式之一，用戶通過購買直播平臺的禮物，在觀看直播的過程中對自己喜歡的主播進行打賞，在此過程中用戶通過購買的形式已經支付了相應的費用到直播平臺，后再通過刷禮物的方式將所購的虛擬物品發送給主播，這一過程平臺與主播都獲得了相應的收益。故從經濟上的可稅性來看，網絡平臺的直播打賞由平臺暫存該筆禮物的價款，后期由主播或者其經紀公司提現才轉移給主播或者其經紀公司，這種方式下，可以由平臺作為代扣代繳義務人直接扣除其應繳的稅額，此種方式較為便利，有利于實現經濟效益的最大化。

2.法律上的可稅性。法律上的可稅性即征稅必須考慮其在法律上是否合法、合理，在這一角度來看征稅首先要考慮征稅對象是否享有收益，同時還要看征稅是否公平，若有違稅收公平原則則不應當進行征稅；其次，要考慮征稅是否符合法定要求；最后，還需注意征收的效率問題。下文從公平性、可確定性、效率性三個方面分析網絡直播打賞的可稅性。（1）公平性。公平是人們自古以來就十分重視的一項基本準則，古有“不患寡而患不均”就說明了公平的重要性。我國稅收征管以來，一直強調稅收的公平性，超額累進稅率就是針對不同收入人群更好地進行稅收征管。稅收公平原則作為稅法的基本原則之一，體現了公平在稅收過程中的重要性。稅收公平并不是要求所有人都一樣，相反若都按照一樣的標準進行繳納稅款，對于收入較少的人來說反而是不公平的體現，因此稅收的公平強調橫向和縱向的雙重公平，即按照納稅人的負擔能力來判斷納稅的多少，若負擔能力強則納稅多，負擔能力少則納稅少，這是一種公平的體現，也有利于納稅后的社會再分配機制。那么在網絡直播過程中，主播主要是通過與他人聊天、講故事、唱歌或者是游戲解說等模式來獲得他人的觀看，在這些直播過程中部分主播取得的收入較高，不少人單場直播下來就達數萬元甚至更多，這種情況下就不應當以禮物作為贈予的模式使其不屬于稅收征管范圍，應當納入工資、薪金一類對其予以征收，方可體現出稅收的公平性。（2）可確定性。確定性是稅收的基礎，只有對征稅的對象、要素，征稅雙方的權利義務等均予以明晰，稅收才可以更加有序地實施。在網絡直播中，對于打賞問題存在部分問題不清晰的情形，主要是征稅對象的確定、征稅期限等不確定，以及目前我國法律對于直播打賞的性質并沒有明確的規定。但筆者認為從現實角度出發，合理規范的直播行業可以更好地完善相應的稅收征管問題。對于征收主體不明晰的情況，可以分為兩種情形來看待：對于有簽約經紀公司的主播或以勞務關系進行直播的均可以由經紀公司或平臺納稅申報；對于以個人獨立進行直播的，可以由平臺代扣代繳，這種方式下，對于征稅主體可以較好地確定。其次，對于征稅期限問題，由于直播的不確定性，直播打賞所產生的收益也具有不可確定性，同時因打賞是通過虛擬產品進行，在主播將其變現的過程中，也存在一定的期限，即從何時計算收入。根據《企業會計準則第14號———收入（財會〔2017〕22號）》的相關規定，在網絡直播過程中，觀看者通過購買虛擬財物，且這些財物用戶在購買之后可在一定期限內使用，并且通過協議的約定，在直播過程中觀看者對于自己喜歡的主播用此虛擬財務進行打賞。在這一過程中雖然已經進行了打賞，但是因其變現過程具有一定的時間差，所以應該考慮直播打賞的特殊性和復雜性。按照該規定對網絡直播所產生的打賞收益，可以在一定期間內進行遞延確認收入。（3）效率性。在經濟迅速發展的當下，效率是影響國家、企業、個人發展的重要因素之一，在稅收過程中也應當重視稅收的效率性。稅收的效率性主要包括經濟上的效率和行政上的效率，經濟上的效率是指稅收對于行業的影響小，不會因為稅收導致行業內部運轉困難等問題。就目前來看對于直播行業中的打賞進行合理征稅并不會導致平臺出現經營困難等問題，平臺直播的主要運營方式是通過與主播進行分利以及流量進行運營，通過合理征稅，可以更好地約束平臺，也可以使平臺、主播朝著更好的方向發展。行政上的效率是指對于稅收的征管如何做到更加便捷化。雖然現在直播的類型多種多樣，如簽約、個人等形式，但是各個主播在進行直播的過程中都需要經過一定的直播平臺，故通過直播平臺來進行稅收征管，可以有效避免遺漏未繳稅者，故打賞是符合可稅性中的效率性。筆者認為，直播打賞收益從當下的現狀來看，已經超越了傳統的贈予行為，其是主播收益的重要來源之一。從可稅性理論來看，也可納入稅收行列。同時，稅收作為國家重要的經濟來源之一，在我國基礎建設、醫療保障等方面發揮著重要作用。對稅收進行完善有利于社會利益的再分配，維護社會公平與穩定。網絡直播目前發展迅速，越來越多的人進入該行業，因此國家應當積極引導對直播行業的稅收法律完善，使其發展符合社會主義的經濟建設，符合我國的利益要求。

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作者:曹靜 單位:新疆財經大學法學院