“營改增”稅制改革實踐研究評述
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摘要:“營改增”是我國現(xiàn)階段重要的稅制改革舉措，對經(jīng)濟發(fā)展帶動作用顯著。本文從宏觀、中觀和微觀三個層面著手探討稅制改革對第三產(chǎn)業(yè)發(fā)展的影響，剖析全面“營改增”后研究成果的側(cè)重點和主要觀點，并在此基礎上總結現(xiàn)有研究成果的特點和不足，為后續(xù)研究提供參考。
關鍵詞:營改增;第三產(chǎn)業(yè);稅改實踐
增值稅作為流通環(huán)節(jié)重要的稅收項目，從1979年引進至今已有40年歷史。增值稅在我國經(jīng)歷了三次重大變革，體現(xiàn)了時代進步與經(jīng)濟發(fā)展需求。2016年5月，全面“營改增”鋪開，增值稅與營業(yè)稅并行的時代終結，第二產(chǎn)業(yè)和第三產(chǎn)業(yè)的產(chǎn)業(yè)抵扣鏈條打通，越來越多的第三產(chǎn)業(yè)涉及的行業(yè)、部門參與到新一輪的稅制改革中，并從中獲得發(fā)展的新機遇?！盃I改增”稅制改革具有鮮明的中國特色，是我國社會主義市場經(jīng)濟發(fā)展和完善的內(nèi)在要求。
一、從第三產(chǎn)業(yè)視角研究稅制改革的必要性
“營改增”作為我國重要稅制改革舉措，備受社會各界廣泛關注。在全面“營改增”實施后的2016年和2017年達到研究的高峰期?；谥W(wǎng)數(shù)據(jù)統(tǒng)計的結果，研究第二產(chǎn)業(yè)中的建筑行業(yè)的論文達到3479篇，而研究第三產(chǎn)業(yè)的論文有2705篇，多集中在交通運輸行業(yè)，占三產(chǎn)研究的62．25%。根據(jù)《國民經(jīng)濟行業(yè)分類》(GB/T4754—2017)可知，第三產(chǎn)業(yè)可分為“流通部門”“為生產(chǎn)和生活服務的部門”“為提高科學文化水平和居民素質(zhì)服務的部門”“公共管理、社會保障和社會組織”四個層次。比對第三產(chǎn)業(yè)復雜多樣的業(yè)態(tài)，較之二產(chǎn)的建筑業(yè)和三產(chǎn)交通運輸業(yè)而言，對三產(chǎn)其他行業(yè)的研究并不廣泛也不夠深入，要想全面了解稅改在社會生活各層面的實效，非常有必要在后“營改增”時代加強研究分析，為國家稅制改革進一步推進提供更全面的數(shù)據(jù)支撐。
二、現(xiàn)有文獻研究成果分析
通過文獻分析發(fā)現(xiàn)，目前學者對“營改增”背景下第三產(chǎn)業(yè)(服務業(yè))的改革情況研究主要從四個方面著手，宏觀層面的有對第三產(chǎn)業(yè)總體影響的研究，中觀層面的有第三產(chǎn)業(yè)所屬各行業(yè)的發(fā)展研究和選擇區(qū)域樣本數(shù)據(jù)進行地方性研究，微觀層面則是選取特定企業(yè)進行深入剖析。(一)“營改增”對第三產(chǎn)業(yè)總體發(fā)展的影響。宏觀層面的研究成果顯示，政策調(diào)整給中國經(jīng)濟發(fā)展注入了新的活動，營改增帶來的流轉(zhuǎn)稅制優(yōu)化有利于服務業(yè)發(fā)展，是近期結構調(diào)整的重要影響因素，其中，固定資產(chǎn)投資是營改增發(fā)生作用的重要機制(袁從帥等，2019)。孫正等(2018)運用中介效應模型進行研究發(fā)現(xiàn):以“營改增”為主線索的新一輪稅制改革，不但能直接提升服務業(yè)資本配置效率，還通過提高資本回報率、改善全要素生產(chǎn)率、促進資本深化以及增加企業(yè)科技研發(fā)投入等中介效應來提升服務業(yè)資本配置效率。研究者們通過實證研究，普遍認為“營改增”政策在促進我國產(chǎn)業(yè)結構升級，特別是促進第三產(chǎn)業(yè)的發(fā)展起到了積極作用，它客觀上加強了專業(yè)分工，為企業(yè)整體實現(xiàn)了減負，初步達到政策調(diào)整預期。透過表象，學者們正在深入地探究其內(nèi)部作用機制，以便更好地厘清“營改增”與經(jīng)濟結構變化之間的內(nèi)在因果聯(lián)系。(二)“營改增”對三產(chǎn)各行業(yè)發(fā)展的影響。學者們對“營改增”進行研究的第二層面涉及三產(chǎn)的各行業(yè)。由于第三產(chǎn)業(yè)涵蓋社會生活諸多方面，從文獻查閱情況看，未能覆蓋所有產(chǎn)業(yè)內(nèi)各領域。但從現(xiàn)有研究成果看，部分行業(yè)已經(jīng)享受到了政策紅利。毛凱林(2019)以“營改增”試點的“1+6”行業(yè)內(nèi)上市企業(yè)作為實驗組，用多時點雙重差分法全面評估了以“營改增”為代表的減稅政策對企業(yè)經(jīng)營績效的影響?！盃I改增”不僅顯著提高了公司盈利能力，增加了企業(yè)利潤率，并通過增加企業(yè)營業(yè)收入、降低企業(yè)營業(yè)成本和生產(chǎn)成本、提高生產(chǎn)效率途徑改善了企業(yè)整體績效。蘇媛等(2018)研究83家物流業(yè)上市公司發(fā)現(xiàn)，新政策有利于物流企業(yè)實現(xiàn)專業(yè)化分工、縮小物流企業(yè)市場份額，改變企業(yè)的經(jīng)營模式，降低企業(yè)的納稅風險。與上述研究成果相比，仍有部分行業(yè)領域?qū)φ哌m應性不強或享受政策紅利效果未達預期。政策調(diào)整對文化創(chuàng)意服務業(yè)小規(guī)模納稅人而言稅率降幅達到41．79%，而對于一般納稅人則是增幅達到13．21%。政策實施的困境則在于上游票據(jù)獲取以及抵扣范圍的限制問題(田海艷，2019)。稅制改革對鐵路運輸企業(yè)技術改造有觸動，但總體稅負呈現(xiàn)上升的情況，主要原因在于存量資產(chǎn)無法抵扣以及工資成本未納入抵扣范圍等(譚飛，2018)。供給側(cè)結構性改革背景下，“營改增”的作用要完全釋放出來，必須突破尚存的“難點”不斷完善，從而使政策紅利切實惠及第三產(chǎn)業(yè)所有行業(yè)。(三)“營改增”對區(qū)域第三產(chǎn)業(yè)發(fā)展的影響。各省市由于地方經(jīng)濟存在異質(zhì)性，在改革過程中“獲得感”雖各有不同，但總體上新政策促進了地區(qū)經(jīng)濟發(fā)展。王智(2017)指出“營改增”后新疆的第三產(chǎn)業(yè)快速發(fā)展，產(chǎn)業(yè)結構、稅收結構均得到優(yōu)化。韋姿百(2016)以廣西為研究對象證實，全面營改增激活了廣西經(jīng)濟活力，優(yōu)化產(chǎn)業(yè)結構，專業(yè)化程度更高。此外，也尚存一些問題，例如:甘泉(2019)發(fā)現(xiàn)，2016年全面推行營改增試點后，浙江省服務業(yè)各部門稅負整體有所下降，但在2018年增值稅稅率兼并、下調(diào)后，服務業(yè)中大部分稅負下降，可“開采輔助業(yè)”“倉儲”等行業(yè)因抵扣額減少稅負不降反增。林曉彥等(2018)以福建省為樣本區(qū)域進行研究，在肯定稅制改革促進作用的基礎上提出，部分小規(guī)模納稅人無法提供發(fā)票導致無法抵扣，以及部分主要成本為勞動力的企業(yè)不能充分享受政策福利。(四)“營改增”對第三產(chǎn)所屬企業(yè)績效的影響。“營改增”政策研究在微觀層面主要以企業(yè)案例方式進行，相比宏觀和中觀層面的研究成果，微觀層面的成果并不多，研究主要以“現(xiàn)狀分析———找到癥結———尋求方法”為思路展開，旨在幫助企業(yè)尋求更好的管理策略，最大限度地享受政策紅利。萬兵(2019)對深圳市天健物業(yè)進行研究發(fā)現(xiàn)，該企業(yè)新增固定資產(chǎn)進項稅額抵扣波動大、專票難以取得、改征后專票的領用開具等合規(guī)性方面出現(xiàn)新的稅收風險等問題，并從企業(yè)和政府監(jiān)管兩個角度提出改進策略。孫冰冉(2018)以東方國際科技為例進行案例探討，“營改增”能夠減輕公司稅負，促進公司績效提高，同時還增強了公司的核心競爭力和提升了公司的管理水平，但企業(yè)也面臨著納稅籌劃難度加大、專票管理等方面的問題亟待突破。
三、文獻研究評述
國內(nèi)相關研究成果總體呈現(xiàn)出兩個“多樣化”特點:(1)研究層面多樣化。宏觀層面研究注重稅改總體效果及內(nèi)在作用機制;中觀層面研究既關注第三產(chǎn)業(yè)各細分行業(yè)在稅制改革中的行業(yè)績效差異，也關注新政策對區(qū)域經(jīng)濟發(fā)展及產(chǎn)業(yè)結構變革的影響;微觀層面則探究稅改背景下企業(yè)個案的績效表現(xiàn)、發(fā)展困境及改進策略。(2)研究手段多樣化。根據(jù)研究的需要，學者們采用了事件研究法、投入產(chǎn)出表分析法、模糊斷點回歸分析法、雙重差分法等手段進行研究，借助實際數(shù)據(jù)分析結果，為稅制改革提供寶貴的政策建議。在已有的文獻研究中，還存在幾點不足:(1)研究成果廣度不足、縱深研究少。現(xiàn)有文獻大多圍繞“1+6”試點的幾個行業(yè)進行探討，其他行業(yè)研究成果少;以企業(yè)為樣本縱向深入研究效能的文獻不多。(2)理論評價偏多，實證研究相對偏少，定性分析多于定量研究，缺乏數(shù)理工具的分析;(3)部分實證研究的文獻，多是在描述性統(tǒng)計上進行推導，缺乏規(guī)范的經(jīng)濟學模型研究;即便采用了現(xiàn)有的模型進行研究，為了克服樣本選擇偏差，大多采用上市公司這種微觀數(shù)據(jù)作為研究對象，存在一定局限性?！盃I改增”這一創(chuàng)舉為世界增值稅改革提供了中國樣本與經(jīng)驗。稅制改革的總目標是助推企業(yè)減負增效，越來越多的第三產(chǎn)業(yè)企業(yè)在改革中獲利，但在改革的過程中尚有許多問題需要理順，制度的完善還需要更多的研究樣本作為決策依據(jù)。
作者:李婷婷 單位:柳州城市職業(yè)學院