談企業經濟合同稅務風險管控

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摘要：現代社會的經濟業務活動是通過合同或協議的形式體現的，我國“金稅三期”稅務系統建立了稅收實時監管體系，公司簽署、履行經濟合同的過程也納入了國家稅收監管過程。有效識別、分析和應對經濟合同中潛藏的稅務風險，構建稅收信用體系，關乎公司效益和發展前景。本文從合同主體、合同價款、履約期限、發票四個方面著手，通過識別、分析合同簽訂和履行中涉及的稅務風險，提出管控措施，以期為公司降低乃至避免合同稅務風險提供參考。

關鍵詞：經濟合同；稅務風險；管控措施 

一、經濟合同稅務風險管控的現實意義

隨著我國法制社會建設進程的推進，公司經濟活動也必須遵守各項法律法規。契約精神成為經濟業務的守護神，通過合同或協議將雙方的權利義務予以固定，是交易主體的不二選擇，同時也奠定了經濟社會良性發展的基石。近年來，以增值稅為主體稅種的稅制改革不斷深入，我國的“金稅”三期工程逐步建成了“一個平臺，兩級處理，三個覆蓋，四個系統”的稅收實時監控體系，建立了“事前事中事后”全環節電子護欄，利用云計算現代網絡科技技術，通過發票網絡將數據傳回稅收監管單位，應用大數據分析對納稅人進行信用評價，實現對公司（企業）經濟業務的稅收管制。在這種監管背景下，作為納稅人的各個公司就必須嚴格執行財經稅制，在經濟業務活動中做到發票流與業務流相一致，提高納稅遵從度。而在現代社會中，公司的經濟業務活動是通過合同或協議的形式予以體現的，公司簽署、履行經濟合同的過程同時也是國家稅收監管的過程，能否遵守契約精神，有效識別、分析和應對經濟合同中潛藏的稅務風險，構建稅收信用體系，是其經濟活動能否持續穩定發展的重要保證。

二、經濟合同稅務風險識別

稅務風險識別是指公司（企業）在日常經營和決策的過程中，因稅收因素的影響而對其納稅行為作出的認識和判斷。經濟合同作為公司實體經營業務的載體，在其簽訂和履行的過程中，不可避免地地會涉及到稅務問題，如果不能及時識別，會對公司的運營產生重大影響。如何正確識別其間隱藏的稅務風險，筆者認為可從以下幾個方面著手：

（一）選擇合同交易方公司與交易對方在進行業務洽談的過程中，雙方會商定具體的標的、價格、數量、交貨方式、付款條件等，根據議定的結果簽署經濟合同。因此，稅務風險從一開始就已經隱藏在雙方的業務往來之中了，選擇合法適格的交易方，是首要應對的問題。合同交易方作為合同主體，要審查是否適格，是否在法律上可以承擔合同義務，是否是合格的納稅主體。合同的當事人要與發票開具方、接收方、資金收付方信息保持一致，做到發票流、業務流、資金流相一致。金稅三期主要是通過發票管稅，利用開票信息對業務流程予以分析，從而判斷資金流向和稅收負擔，進而實現稅款的應收盡收。審查合同的適格交易方，要注意以下三點：第一，核實對方是否正常合法經營且具有持續性；第二，區分一般納稅人和小規模納稅人；第三，確認對方是否有履約能力，了解其納稅信用等級。

（二）關注合同價款合同價款是交易談判中重要的一項，合同價款涉及到的稅收問題很多，如下幾個方面：第一，合同價款不僅包括合同主價款，還包括價外費用，根據《增值稅暫行條例實施細則》第十二條的規定，價外費用包括價外向購買方收取的手續費、補貼、返還利潤、獎勵費、違約金、滯納金、賠償金、運輸裝卸費等各種性質的價外收費；第二，合同價款是否含增值稅，價款與增值稅款有無分開列示，稅率是否明確約定，例如租賃合同中承租方承擔全部費用的“包稅”條款該如何約定；第三，選擇適用恰當的稅率，例如判斷交易是混合銷售行為還是兼營業務，選擇適用對應稅率。

（三）明確履約期限和資金結算方式在合同中，交易各方會約定貨物交付時間、服務完成時間、付款時間等，這些都屬于履約期的確認。履約期的確定，不僅關乎交易的完成，而且也是納稅人增值稅義務的關鍵節點。合同當事人在約定履約期限同時也要明確資金的結算方式，因為這兩項與納稅義務緊密關聯，關系著納稅義務的起始期限。交易方可以考慮經營情況、信用度、工期等因素，約定采取直接收款、分期付款和賒銷、預收貨款、托收承付或委托銀行收款等結算方式，不同的結算方式納稅義務發生的具體時點是有差別的，各方通過協商，選定一個合適的結算方式，有利于控制稅費支出時間，合理安排使用資金。

（四）關注增值稅發票發票，是指在購銷商品，提供或者接受服務以及從事其他經營活動中，開具、收取的收付款憑證。發票管控是“金稅”三期的核心，通過發票發售系統、開票系統、認證系統等子系統，對發票虛開、發票流滯、發票走逃等情形進行實時監控。公司在發票管理上，做到合同流、資金流、發票流“三流”相一致，是有效避免稅務稽查的重要方面。發票在使用過程中，時常會出現如下問題：是先付款還是先給發票？給予什么樣的發票？發票出具如何與結算方式相結合等諸如此類。發票雖然是合同履行過程中出具的票據，但在簽訂合同時，我們有必要考慮到實際使用時會出現的爭議，預先在合同條款中予以明確約定。

三、經濟合同稅務風險分析

（一）合同主體1.合同主體的持續履約能力。合同對方如不能持續正常經營，其履約能力受到影響，在發票上容易出現失控票、滯留票的風險。如買賣合同中，A公司作為買方（一般納稅人），按合同約定支付貨物價款，對方也開具了增值稅專用發票，A據此進行了抵扣，但對方之后因經營出現問題，逾期沒有申報納稅，就有可能被認定為失控發票，A要將抵扣的進項稅額轉出，造成稅收利益損失。2.一般納稅人與小規模納稅人。按照我國稅法，針對一般納稅人和小規模納稅人的增值稅征管辦法是有區別的。除了稅率不同，一般納稅人收到專用發票符合條件是可以抵扣進項稅額的，公司在選擇交易伙伴的時候就有必要算清稅務賬，依據自身情況予以選擇。在同等交易條件下，如果本方是一般納稅人，選擇交易方為一般納稅人，進項稅額可以抵扣；如果對方是小規模納稅人，如果給出的含稅價格比較一般納稅人優惠，選擇小規模納稅人進行交易也是劃算的。因此，主體身份屬性在交易中沒有絕對限定，公司可以根據自身利益最大化進行選擇。

（二）合同價款1.價外費用。在增值稅中，主價款和價外費用合稱為“銷售額”，它是增值稅銷項稅額或者應納稅額的計稅依據。不管價外費用屬于什么性質的收費，它都應當和主價款選擇同一個稅目和稅率計繳增值稅，使用同一個稅收分類編碼開具發票。價外費用對增值稅與所得稅的影響是不同的，我們要根據實際情況予以區別。以違約金為例。在購銷服務中，尚未發生銷售貨物或提供服務的經營行為，違約金不屬于價外費用，不能開具發票。例如B公司出租房屋給A公司：承租方A支付了定金，如果在租賃期開始前A違約，A不能要求返還定金，因沒有發生服務經營行為，B收到的定金無需繳納增值稅，只需繳納企業所得稅；如果在租賃期間A違約，B不返還定金，B收到定金需作為價外費用繳納增值稅和所得稅。2.稅率變動。在公司簽訂的經濟合同中，合同總價款一般包含增值稅額，但增值稅是價外稅，隨著我國減稅降費措施的深入實施，增值稅率也會發生相應的變化，在經營中會因稅率變動影響交易方的稅收利益，有的交易方甚至因此就合同價款發生爭議，為降低稅率變動帶來的風險，可以在簽訂合同時做出約定：第一，將合同總價款中的合同金額與稅額分開列示。例如在計算繳納印花稅時，印花稅額是按合同總價款來計算的，如果將合同金額與稅額分開列示，印花稅就是按合同金額而不是按含稅價計算，有利于合理降低印花稅負擔。第二，在房屋租賃時，承租方如遭遇“包稅”條款，在簽署合同價款時要約定是“稅前租賃價格”，并在合同中明確約定：“租賃期間相關稅費由出租方承擔，由承租方代扣代繳，扣繳的稅金在合同中約定的租金價格中扣除”。第三，在合同中明確約定“本合同是總價合同，稅率不是合同價格變動的因素”，這樣有利于穩定交易價格，減少不必要的稅收風險。3.混合銷售。混合銷售行為既涉及貨物又涉及服務，因貨物與服務相對應的稅率或征收率是有差別的，因此在簽訂合同時要對合同的標的進行分類，分別計價分別核算或分別簽訂購銷合同和服務合同，選擇相應的稅率，否則從高適用稅率或征收率。

（三）履約期限和資金結算方式對增值稅納稅義務的影響《增值稅暫行條例》規定增值稅納稅義務發生時間為收訖銷售款項或者取得索取銷售款項憑據的當天；先開具發票的，為開具發票的當天。收訖款項，是指合同履行過程中或交易完成后收到錢款；取得索取銷售款項憑據，是指簽訂的書面合同中約定的付款日期，當事方根據合同約定的結算方式，在對應的時間申報繳納稅款。以貨物買賣合同為例，5月，A公司向B公司出售一項貨物，金額為800萬元（不含稅），雙方對付款期限和結算方式有如下幾種可以選擇：第一，合同簽訂后5月A負責將貨物運送至B倉庫，B在當月支付800萬元；第二，B在合同簽訂后支付800萬元給A，A收到貨款后6月5日將貨物發出；第三，合同簽訂后當月B支付400萬元給A，A收到貨款后將貨物發出，B驗收合格后6月支付400萬元。以上三種方式中，第一種為直接收款，發貨與收款期是緊密相連的，A收到800萬元的5月產生納稅義務；第二種為預收貨款，收款與發貨間隔時間較長，6月5日A將貨物發出時納稅義務發生；第三種為分期收款，分別以合同約定的5月、6月為納稅義務發生時間。可見A公司納稅義務發生時間是有區別的。采取第三種分期收款的方式可以延緩納稅時間，為企業獲得時間利益，節約流動資金；采取其他兩種方式收款則無此效果。然而，雖然合同中約定了上述結算方式，但如A公司先開具了發票，它的納稅義務發生時間就為開具發票的當天，以當日確認銷項稅金，不再以結算方式為標準判定納稅義務發生日。因此，交易方為獲取稅收利益，需根據合同約定謹慎開具發票。

（四）增值稅發票的使用1.“先票后款”有約定。《發票管理辦法》中規定發票是收付款憑證。究竟是先開發票給購買方入賬請款，還是先收到價款后再開具發票給對方記賬？先給發票，如果對方不付款，會存在法律風險；不給票，對方不付款，會造成經濟損失。在商業中出現過一個案例：A公司向法院起訴B公司，稱A給付了B發票，但B沒有支付價款，A要求B履行付款義務；B辯稱已向A支付了現金價款，并取得增值稅發票。最終法院據給付的發票認定B已支付貨款。當事人孰是孰非我們無法得知，法院的判決是根據證據規則進行的。但從這個案例中，我們也要吸取教訓，盡量避免同樣的爭議。如對方要求“先票后款”，首先就在合同中約定：“A公司先開具全額合法有效的增值稅發票，B公司在收到發票后X日內付款，發票不作為收款憑證，如現金支付，A公司收款后開具有效的收據。”；其次，在給付對方發票時，可以在發票背面注明：“此發票于X年X月X日交付時，X款項尚未支付”。2.發票流向要理順。在合同履行過程中，因合同雙方經營方式發生變化，可能會出現由第三方代付款的情況，合同流、發票流、資金流“三流”就會出現不一致的情況，這時交易各方可以簽訂一個補充協議確認付款事宜，也可以由委托方出具委托付款書作為原合同的附件，理順發票同合同、資金的流向。

四、經濟合同稅務風險應對措施

防范經濟合同稅務風險，在細節上要把好合同簽訂關，守住合同履行關，識別把控稅務風險點，防止稅收利益損失；在宏觀層面，公司要完善內部納稅體系建設，加強納稅業務管理水平，為風險管理奠定堅實基礎。

（一）增強納稅籌劃意識納稅籌劃是指納稅人通過經營、投資、理財活動的事先籌劃和安排，自覺地運用稅收、法律、財務等綜合知識，采取合法合理的手段，降低稅收成本，服務于企業價值最大化的經濟行為。納稅籌劃需具備全局性、專業性、超前性的意識。對于一個經濟實體來說，業務談判是納稅籌劃的最好階段，在業務溝通中注重控制稅收風險點，以期實現合同利益最大化。但在很多公司，業務部門只專注于經營環節，不了解稅收政策，無法識別業務中隱藏的稅收風險，這就需要公司從戰略著眼，通盤考慮，加強業務部門與財務部門、法律部門等相關職能部門的工作溝通聯系，通過構建完善的內部控制體系，將稅務風險意識貫穿其中，從而增強各部門的納稅籌劃意識，提高納稅籌劃水平。

（二）加強納稅業務管理1.加強內部財務人員、涉稅人員業務培訓。近年來，隨著國家經濟的不斷發展，稅收征管信息化也推向深入，稅收征管的政策更新頻率加快，各項措施讓人目不暇接。如何在密集的稅務法規和政策中找到適用自身的條款，這就給公司的財務人員和其他技術、法律、經營等環節的涉稅人員提出了極大的挑戰。公司涉稅人員面對新形勢，需時刻保持學習的態度和精神。公司可以與專業機構合作，定期組織涉稅人員、財務人員學習新知識，同時個人也可以利用網絡獲取自己需要的資料，提高自身的業務素養和專業技能。2.注重對發票環節的管理。發票作為稅收征管重點監控內容，在公司稅務管理工作中尤其要加以重視。公司需在發票領購、開具、使用、保管、核銷等環節加強管理，制訂更加細化的、操作性強的管理辦法和實施措施，嚴格落實發票日常管理制度，明確各個環節的崗位責任，按照“誰管理誰負責”的原則，各司其職，相互配合和監督。

（三）增強納稅信用等級管理在我國，稅務機關根據納稅人履行納稅義務的情況，對納稅人納稅信用等級進行評定，分別為A、B、C、D、M五個級別。A級最佳，D級最差。信用等級越高的企業，可以證明其納稅信用也相對較好，也可以因此獲得更多的稅收激勵政策。如果是C和D級，就是稅務部門重點關注對象，會從嚴管理，提高監督檢查的頻次。公司保持最佳的信用等級，不僅是自身經濟實力和管理優化的體現，而且因信用度高在對外經濟活動中更易被交易對方接受。

五、結語

近年來隨著稅控技術的發展，稅收監管也日趨嚴格，公司因經營業務不同，在經濟活動中面臨的稅務風險點也存在差別。在復雜的經濟合同活動中精確全面地識別、防范風險、處置風險，需要涉稅人員精通稅法、財務、法律、業務相關知識，這不僅對相關人員的能力結構提出了挑戰，而且關乎公司經營管理水平和效益，各個公司的管理層應予以高度重視，加強各部門通力合作，避免產生稅務風險。

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作者：張衛華 洪亦卿 單位：廣東省農業科學院