國際稅收抵免法應用現狀及發展趨勢

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摘要：國際稅收抵免法在我國應用仍存在很多問題，不僅影響了我國境外投資，同時提高了征納成本。分析了我國國際稅收抵免法的應用現狀，提出了優化我國國際稅收抵免法的建議，探討了國際稅收抵免法發展的趨勢。

關鍵詞：國際稅收抵免；稅收；所得稅

在現代稅收制度中，國際稅收抵免法是防止國家之間雙重征稅的一種重要方法和手段。2008年世界金融危機暴發后，我國政府對企業所得稅的具體內容以及體系進行了重新調整。從整體上來看，我國所得稅體系比較完善，但與“走出去”戰略有關的稅法內容還不成熟，不僅給我國鼓勵境外投資造成一定的影響，同時使企業境外經濟活動受到了影響[1-3]。我國要改變國際稅收抵免規則，不斷優化稅收抵免法，提高稅收協定簽訂的步伐。通過采用稅收饒讓抵免條款，使境外企業投資者真正享受到稅收優惠政策，提高境外與境內企業的競爭力，激勵更多優秀的海外投資者投資，推進“走出去”戰略順利實施，使我國經濟發展更加順利和穩定。有關部門需要對目前境外投資中存在的問題進行分析，對抵免法進行優化，提高稅收協定簽訂的步伐，采用稅收饒讓抵免條款，從而讓境外投資者能夠真正享受到優惠政策，推動我國境內企業更好地實現“走出去”。在國際稅收抵免法發展中，可以結合國際慣例，有效利用資源對所得稅抵免制度進行完善，適應跨國投資的發展趨勢，加強消極所得稅管理，使各國國際稅收制度趨于一致。

1應用現狀

1.1境外稅收抵免政策越來越完善

2008年開始實施的《中華人民共和國企業所得稅法》合并了之前的兩套稅法，明確了境內企業對外投資國際稅收政策體系，借鑒和參照慣例，引入了居民與非居民概念，并采用了國際稅收管轄權原則；將資本輸出中性作為基本原則，在減除國際重復征稅過程繼續采用了抵免法，將間接抵免法作為減除經濟性國際重復征稅的主要方法之一；結合國際慣例，將受控外國企業管理規則引入進來，建立并完善了納稅制度。2010年，我國頒布《企業境外所得稅收抵免操作指南》，就抵免程序等進行了規范[4]。

1.2積極參與國際稅收合作與國家稅收協定

我國鼓勵境內企業“走出去”，同時對我國對外投資環境進行優化，提高了我國稅收服務質量。同時，在與發達國家談判時，加強了稅收協定，進一步對稅收劃分方式以及征收標準進行了有效完善。通過加強和完善相關制度，使我國稅收利益得到更好的保障。截至2013年，我國共簽訂了10個情報交換協定。這些協定的簽訂使我國稅收協定網絡的范圍得到擴大。自2011年至今，我國為企業和個人共減免稅額345.69億元。

1.3國際稅收征管工作得到優化

為推動我國境內企業“走出去”，做好我國企業境外投資經營稅收管理和服務工作，2010年國家稅務總局提出《關于進一步做好“走出去”企業稅收服務與管理工作的意見》。2013年我國正式簽署了《多邊稅收征管互助公約》，展現出我國在國際稅收合作、打擊逃避稅收的良好形象[5]。

2優化我國國際稅收抵免法的建議

2.1選擇綜合限額法

我國境內企業在“走出去”的同時，面臨的競爭壓力會更大，成本也會越來越高。在抵免法應用選擇時，給境內企業提供更多的稅收優惠是需要重點考慮的內容。很多國家基于此種考慮而采用綜合限額法。綜合限額法可以激勵更多優秀的海外投資者投資[6-8]。與其他國家不同，我國一直采用分國限額計算法。這種方法在應用時，一方面使居住國稅收利益得到了提升，另一方面有效規避了納稅人避稅選擇。目前，我國鼓勵境內企業“走出去”。在這種情況下，企業進行海外投資時，分國限額計算法起到了制約效果。一般情況下，境內企業海外機構在成立初期，受盈利能力與空間因素影響，會出現虧損問題。在境內企業海外分支機構發生虧損時，利用分國限額計算法能夠有效計算國家抵免限額，對納稅人來說是比較有利的。隨著盈利能力的提升，海外分支機構逐漸開始盈利。在海外分支機構盈利期間使用分國限額計算法，會導致我國境內企業無法綜合海外投資的所有盈利結果，無法充分利用抵免限額，降低了境內企業投資的積極性。此時，如果采用綜合限額抵免法，那么在提高綜合納稅人盈利能力的同時，可以有效減輕海外投資者的稅收負擔，在一定程度上優化了我國海外投資者的區域結構。不管是分國限額計算法還是綜合抵免法，這兩種計算方法都有一個共同的特點，就是兩種限額計算法本身都具有持續性。一旦法律確定下來，就不能進行隨意調整，納稅人只能被動遵從。我國當前計算抵免限額時，所使用的計算方法是分國限額計算法。因此，企業無論是建立初期或者之后的盈利時期，海外投資者只能按照分國限額計算法進行計算。在計算抵免限額的過程中，可以結合海外投資者實際進度，在計算時使用不同計算方法，但其操作要具備一定的規范。這對我國完善國際稅收抵免法十分重要[9]。

2.2完善間接抵免法

間接抵免和直接抵免兩者之間存在不同之處。間接抵免是對跨國負擔的間接稅，在抵免的時候要間接額抵免，抵免過程中一般是對母、子公司之間的境外所得稅和股息進行間接抵免。間接抵免最關鍵的就是對股權標準進行控制。在對間接抵免法進行完善的過程中，可以規定直接或間接控股20％及以上，也可以規定間接抵免的持股時間。規定了持股時間，可以使國外投資公司股份受到限制，也能夠避免納稅人把間接抵免作為避稅選擇方案。

2.3細化超限額結轉規定

在抵免法設計的過程中，不管在哪一個納稅年度內，海外投資者在不同國家進行投資時，其東道國稅率和我國25％的所得率相比都會出現或高或低的現象。而且在對其限額進行計算的時候，無論采用哪種計算方式，計算結果都會出現超限額或者限額不足情況。在超限額方面，很多國家做法相同，允許納稅人可以跨年度進行結轉。我國政府規定，在納稅年度之后的5個納稅年度之內都能夠進行抵免結轉。很多國家對之前的納稅年度也允許結轉。如果我國也能夠實行向前2～3年或向后5年進行結轉，那么納稅人的積極性會得到有效提高。

3我國國際稅收抵免法發展趨勢

首先，我國應將提升企業整體實力作為目標，通過利用有效資源對所得稅的抵免制度進行不斷完善，不斷適應跨國投資的發展趨勢。當設立境外所得稅時僅針對來源于境內的所得稅，將境外所得稅抵免制度逐漸調整為免稅制度[10]。這樣不僅能夠使稅制變得更簡單，同時使征管成本有效減少。企業的稅負降低，那么企業的國際競爭力也會進一步增強，資源配置也更加合理。其次，國際稅收抵免會越來越遵循國際慣例，即在來源于境外積極所得稅的基礎上，進一步加強消極所得稅管理，從而使我國稅收利益得到良好的維護。目前我國的國際稅收政策主要是引進外資管理，對境外投資規定比較單一化。從長遠發展看，我國的國際稅收抵免法可以遵循國際管理，將境外所得稅劃分成積極和消極所得稅，結合其性質對其實施相應的管理政策，提高管理效率。再次，目前我國企業投資已涉及全球多個國家和地區，其中稅收協定網絡涉及96個國家和地區。因此在未來發展中，我國會不斷提高稅收協定簽訂的步伐，采用稅收饒讓抵免條款，讓境外的一些投資者能夠真正享受到優惠政策。最后，我國會不斷與各個國家和地區建立稅收合作機制，促進稅收政策國際協調以及稅收征管的良好合作。從長遠發展來看，各個國家和地區的稅收制度會越來越一致，這也是各個國家和地區稅收利益受到保護的重要途徑之一[11]。

4結束語

目前我國海外實際投資情況不是非常理想。我國有關部門需要對境外投資中存在的問題進行分析，對我國國際稅收抵免法進行優化，結合稅收不同性質對其實施相應的管理政策，提高管理效率。通過合理選擇綜合限額法、完善間接抵免法以及細化超限額結轉規定等方法，提高境外企業投資積極性，進而推動我國境內企業更好地實現“走出去”。

參考文獻：

［1］張富強，劉中原.“一帶一路”倡議下國際雙重征稅法律風險的防范———以企業境外所得稅收抵免制度的完善為視角［J］.法治論壇，2018（2）：273-281.

［2］李文燕.國際稅收抵免法促進我國境內企業海外投資的路徑分析［J］.現代審計與會計，2020（9）：21-23.

［3］張首楠.跨國公司投資項目下國際稅收籌劃探析［J］.財會通訊，2020（22）：161-164.

［4］劉宏婧.國際重復征稅抵免法新算［J］.商場現代化，2009（21）：118-119.

［5］楊瑩.國際稅收饒讓抵免制度研究［D］.煙臺：煙臺大學，2009.

［6］劉青.稅收協定中稅收饒讓抵免條款研究［D］.上海：華東政法大學，2019.

［7］于長紅.我國企業境外所得稅收法律制度研究［D］.哈爾濱：哈爾濱商業大學，2017.

［8］張云華，任言和.完善稅收抵免制度助推企業“走出去”［J］.國際稅收，2015（6）：72-76.

［9］沈國華，王紅霞.國際稅收協定的相關問題探討［J］.國際工程與勞務，2015（5）：70-73.

［10］崔耀天.稅收饒讓抵免制度的法律評價及我國的適用對策［D］.大連：大連海事大學，2007

［11］呂瑩.外國稅收抵免法律制度研究［D］.重慶：西南政法大學，2006.

作者：崔雅欣 景曉宇 張力水 劉玉坤 林子璇 單位：山東科技大學