創業投資企業和天使投資個人稅收政策

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近期，財政部、國家稅務總局聯合制發了《關于創業投資企業和天使投資個人有關稅收政策的通知》（財稅〔2018〕55號），將創業投資企業和天使投資個人稅收政策推廣至全國實施。隨后，國家稅務總局了《關于創業投資企業和天使投資個人稅收政策有關問題的公告》（國家稅務總局公告2018年第43號），明確了政策執行口徑和管理要求。為便于納稅人、稅務機關理解和執行，現將相關政策解讀如下：

一、政策出臺背景

為進一步落實創新驅動發展戰略，促進創業投資持續健康發展，2017年，國務院常務會議決定在京津冀、上海、廣東、安徽、四川、武漢、西安、沈陽8個全面創新改革試驗地區和蘇州工業園區開展創業投資企業和天使投資個人稅收政策試點。為貫徹落實國務院常務會議精神，財政部、國家稅務總局下發了《關于創業投資企業和天使投資個人有關稅收試點政策的通知》（財稅〔2017〕38號）（已于2018年7月1日廢止）和《關于創業投資企業和天使投資個人稅收試點政策有關問題的公告》（國家稅務總局公告2017年第20號）（已于2018年7月1日廢止），保證稅收優惠政策精準落地。2018年4月25日，國務院常務會議決定將創業投資企業和天使投資個人稅收試點政策推廣到全國實施。財政部、國家稅務總局根據國務院決定，聯合下發了財稅〔2018〕55號文件，就在全國范圍內實施創業投資企業和天使投資個人稅收政策進行明確。隨后，國家稅務總局了國家稅務總局公告2018年第43號，就政策執行口徑、辦理程序和資料及其他管理要求進行明確。

二、政策內容

根據財稅〔2018〕55號文件第一條規定，創業投資企業和天使投資個人的稅收政策包括兩項企業所得稅政策和兩項個人所得稅政策，涉及公司制創業投資企業、合伙制創業投資企業及天使投資個人三類投資主體，被投資主體為初創科技型企業，而享受優惠主體包括公司制創業投資企業、合伙制創業投資企業的法人合伙人、合伙制創業投資企業的個人合伙人以及天使投資個人四類。

（一）企業所得稅政策

1.公司制創業投資企業采取股權投資方式直接投資于初創科技型企業滿2年（24個月，下同）的，可以按照投資額的70%在股權持有滿2年的當年抵扣該公司制創業投資企業的應納稅所得額；當年不足抵扣的，可以結轉以后納稅年度抵扣。2.合伙制創業投資企業采取股權投資方式直接投資于初創科技型企業滿2年的，其法人合伙人可以按照對初創科技型企業投資額的70%抵扣法人合伙人從合伙制創業投資企業分得的所得；當年不足抵扣的，可以結轉以后納稅年度抵扣。

（二）個人所得稅政策

1.合伙制創業投資企業采取股權投資方式直接投資于初創科技型企業滿2年的，其個人合伙人可以按照對初創科技型企業投資額的70%抵扣個人合伙人從合伙制創業投資企業分得的經營所得；當年不足抵扣的，可以在以后納稅年度結轉抵扣。

2.天使投資個人采取股權投資方式直接投資于初創科技型企業滿2年的，可以按照投資額的70%抵扣轉讓該初創科技型企業股權取得的應納稅所得額；當期不足抵扣的，可以在以后取得轉讓該初創科技型企業股權的應納稅所得額時結轉抵扣。天使投資個人投資多個初創科技型企業的，對其中辦理注銷清算的初創科技型企業，天使投資個人對其投資額的70%尚未抵扣完的，可自注銷清算之日起36個月內抵扣天使投資個人轉讓其他初創科技型企業股權取得的應納稅所得額。

三、主要變化

與試點政策相比，推廣至全國范圍實施的新政策主要有以下幾點變化：一是擴大了實施范圍。試點政策明確的試點地區為京津冀、上海、廣東、安徽、四川、武漢、西安、沈陽8個全面創新改革試驗區域和蘇州工業園，要求創業投資企業、天使投資個人投資的初創科技型企業注冊在試點地區。財稅〔2018〕55號文件將試點政策推廣至全國實施后，不再要求創業投資企業、初創科技型企業注冊在特定地區。二是調整了實施時間。原試點政策的執行時間為企業所得稅政策自2017年1月1日起施行，個人所得稅政策自2017年7月1日起施行。考慮到合伙制創業投資企業的特點,其個人合伙人與法人合伙人政策施行時間保持一致，有利于減少合伙制創業投資企業的涉稅工作量，因此財稅〔2018〕55號文件對個人合伙人的政策施行時間進行了調整，明確除天使投資個人所得稅政策自2018年7月1日起施行外，包含個人合伙人的其他政策均自2018年1月1日起施行。國家稅務總局公告2018年第43號的施行時間也據此進行了相應調整。三是簡化了辦理程序。《國家稅務總局關于修訂后的〈企業所得稅優惠政策事項辦理辦法〉的公告》（國家稅務總局公告2018年第23號）明確企業享受優惠事項采取“自行判別、申報享受、相關資料留存備查”的辦理方式，不再要求企業辦理備案手續。國家稅務總局公告2018年第43號據此對公司制創業投資企業和合伙制創業投資企業的法人合伙人享受優惠的辦理手續進行了調整，明確按照國家稅務總局公告2018年第23號的規定辦理相關手續。此外，國家稅務總局公告2018年第43號不再要求合伙制創業投資企業向稅務機關報送《合伙創投企業法人合伙人所得分配情況明細表》，改由合伙制創業投資企業直接提供給法人合伙人留存備查。四是明確了過渡性條款。財稅〔2018〕55號文件和國家稅務總局公告2018年第43號在全國范圍內實施，涵蓋了試點政策實施范圍。因此，為避免政策碎片化，便于納稅人準確查找、理解政策，試點政策已及時廢止。此外，為統一政策執行口徑，避免執行歧義，文件規定，符合試點政策條件的投資額可按規定繼續抵扣。比如，某公司制創業投資企業于2015年12月以100萬元投資了初創科技型企業，該筆投資符合試點政策的條件。2017年度匯算清繳時，應納稅所得額(抵扣前)為50萬元，可抵扣的投資額為70萬元（100×70%），當年實際抵扣應納稅所得額50萬元，剩余20萬元可結轉2018年及以后年度繼續抵扣。

四、政策執行過程中需關注的問題

政策涉及創業投資企業、天使投資個人投資主體，也涉及初創科技型企業被投資主體，還涉及公司制創業投資企業、合伙制創業投資企業的法人合伙人及個人合伙人、天使投資個人等享受優惠主體，情況較為復雜。各相關方應重點關注以下問題：

（一）投資需符合條件

1.投資主體。創業投資企業應為在中國境內（不含港、澳、臺地區）注冊成立、實行查賬征收的居民企業或合伙制創業投資企業，符合創業投資基金的特別規定，按規定完成備案且規范運作，且不屬于被投資初創科技型企業的發起人。對天使投資個人，采取反向列舉的方式，明確天使投資個人不屬于被投資初創科技型企業的發起人、雇員或其親屬（包括配偶、父母、子女、祖父母、外祖父母、孫子女、外孫子女、兄弟姐妹），且與被投資初創科技型企業不存在勞務派遣等關系，鼓勵真正意義上的天使投資，避免政策被濫用。2.投資方式。享受規定的稅收政策的投資，僅限于采用向被投資初創科技型企業直接支付現金的方式取得的股權投資，不包括受讓其他股東存量股權的方式取得的投資。3.投資比例。為保證政策的導向性，避免企業利用稅收優惠政策不當套利，財稅〔2018〕55號文件規定，投資后2年內，創業投資企業及其關聯方、天使投資個人及其親屬持有被投資初創科技型企業的股權比例合計應低于50%。4.投資額和投資時間的計算。投資額按照創業投資企業或天使投資個人對初創科技型企業的實繳投資額確定。合伙制創業投資企業的合伙人對初創科技型企業的投資額，按照合伙制創業投資企業對初創科技型企業的實繳投資額和合伙協議約定的合伙人占合伙制創業投資企業的出資比例計算確定。這里的“出資比例”，按投資滿2年當年年末各合伙人對合伙制創業投資企業的實繳出資額占所有合伙人全部實繳出資額的比例計算。關于投資時間，財稅〔2018〕55號文件規定公司制創業投資企業、合伙制創業投資企業、天使投資個人投資于初創科技型企業滿2年當年可適用稅收政策。滿2年是指實繳投資滿2年，投資時間從初創科技型企業接受投資并完成工商變更登記的日期算起。

（二）投資對象需符合條件

初創科技型企業除要求是在中國境內（不含港、澳、臺地區）注冊成立，實行查賬征收的居民企業外，還應該符合“初創”的三個條件和“科技型”的一個條件，具體是：1.成立時間不長。接受投資時設立時間不超過5年（60個月）。2.規模相對較小。接受投資時，從業人數不超過200人，其中具有大學本科以上學歷的從業人數不低于30%；資產總額和年銷售收入均不超過3000萬元。3.未上市融資。接受投資時以及接受投資后2年內未在境內外證券交易所上市。4.研發費用占比，要求接受投資當年及下一納稅年度，研發費用總額占成本費用支出的比例不低于20%。為便于政策執行到位，國家稅務總局公告2018年第43號對初創科技型企業條件中的口徑進行了明確：1.從業人數、資產總額、年銷售收入指標計算口徑。其中，從業人數及資產總額指標，按照初創科技型企業接受投資前連續12個月的平均數計算；不足12個月的，按實際月數平均計算。年銷售收入指標，按照企業接受投資前連續12個月的累計數計算，不足12個月的，按實際月數累計計算。2.研發費用占成本費用比例的口徑。（1）研發費用口徑按照研發費用加計扣除的有關規定執行。（2）成本費用包括主營業務成本、其他業務成本、銷售費用、管理費用、財務費用。（3）研發費用總額占成本費用支出的比例，是指企業接受投資當年及下一納稅年度的研發費用總額合計的比例。

（三）管理要求

1.適用個人所得稅政策時，需履行備案和抵扣程序。如前文所述，公司制創業投資企業、合伙制創業投資企業的法人合伙人享受企業所得稅優惠政策時，無需履行備案手續，相關資料留存備查即可。合伙制創業投資企業的個人合伙人和天使投資個人享受個人所得稅政策的，需按規定履行備案和抵扣程序：一是備案程序。合伙制創業投資企業的個人合伙人備案環節的相關手續，主要由合伙制創業投資企業在投資初創科技型企業滿2年的年度終了3個月內辦理，個人無須另行辦理備案手續。而天使投資個人需要與初創科技型企業共同在投資初創科技型企業滿24個月的次月15日內，向初創科技型企業的主管稅務機關辦理備案手續。二是抵扣程序。合伙制創業投資企業應在投資初創科技型企業滿2年后的每個年度終了3個月內，向合伙制創業投資企業主管稅務機關報送《合伙創投企業個人所得稅投資抵扣情況表》；合伙制創業投資企業的個人合伙人只需正常辦理年度納稅申報即可享受投資抵扣。對于天使投資個人，轉讓未上市的初創科技型企業股權的，可以在股權轉讓次月15日內辦理投資抵扣，轉讓投資后初創科技型企業在上海證券交易所、深圳證券交易所上市的公司股票的，在轉讓上市公司限售股稅款清算時辦理投資抵扣。天使投資個人投資的初創科技型企業注銷清算的，其尚未抵扣完畢的投資額，可以在36個月內轉讓其他符合投資抵扣條件的初創科技型企業股權時進行抵扣。2.轉請機制和相關罰則。國家稅務總局公告2018年第43號規定了轉請機制和相關罰則。一是異議轉請機制。稅務機關在創業投資企業和合伙制創業投資企業合伙人享受優惠政策后續管理中，對初創科技型企業是否符合規定條件有異議的，可以轉請被投資企業主管稅務機關提供相關材料，被投資企業主管稅務機關應積極配合。二是違法責任追究。創業投資企業、合伙制創業投資企業的合伙人、天使投資個人、初創科技型企業提供虛假情況、故意隱瞞已投資抵扣情況或采取其他手段騙取投資抵扣，不繳或者少繳應納稅款的，按《中華人民共和國稅收征收管理法》的有關規定處理。

作者：宋哲 姚元 周梅鋒 單位：國家稅務總局所得稅司