EPC項目財務核算及稅收籌劃淺析

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epc（EngineeringProcurementConstruction）是指公司受業主委托，按照合同約定對工程建設項目的設計、采購、施工、試運行等實行全過程或若干階段的承包。EPC項目涵蓋的內容較多，核算中難以套用程式化的流程，再加上新收入準則出臺和營改增，都對財務核算和涉稅事項產生了一定影響，因此本文結合筆者所在公司的實際案例，討論EPC項目核算實操及稅務籌劃，以期為規范EPC項目核算、改進項目管理、降低涉稅風險、提升經濟決策水平提供參考。

一、新收入準則對收入確認的影響

識別合同中各單項履約義務，并判斷其是在某一時點還是某一時段履行，合理估計履約進度，直接影響到每一期收入和利潤的計量，尤其跨期工程會給企業經營業績帶來較大波動，因此在實務中應合理判斷，避免人為操縱利潤。

（一）識別單項履約義務的原則

識別單項履約義務應遵循的原則是，能區分需盡量區分，不能區分的，以可區分的最小組合為單位，作為單項履約義務。案例1：力山特公司承接的A項目，合同標的為環保除塵設備，采用“交鑰匙”總承包方式，為業主方進行系統設計、設備供貨、工程施工、安裝調試、交工竣工，并對工程的質量和除塵效果負責。經過分析，A項目由力山特公司提供設計方案、采購設備，并經過地基施工、鋼結構焊接等復雜的服務將這些設備進行整合，形成一套排放達標的除塵設備轉讓給客戶，單獨交付其中任何一項均不能達到業主方要求，因此應將該A項目整體作為一項履約義務。案例2：力山特公司承接的B項目，合同標的為10臺智能行車，為業主方進行系統設計、加工制作、安裝調試、交工竣工，并對工程的質量和運行效果負責。與A項目類似，每臺行車都需要將設備經過設計施工形成高度關聯的組合產品，因此商品和服務不可再做分割，判斷B項目每臺行車都可以單獨作為一項履約義務。案例3：力山特公司承建的C項目，合同標的為酸再生生產線，為業主方進行系統設計、設備供貨、工程施工、安裝調試、交工竣工，并對工程的質量和廢酸處理效果負責。合同中約定，由力山特公司先行提供設計方案，通過業主方審核后，提供設備供貨，設備驗收合格后，由力山特公司進行制作安裝，施工完成后驗收交付。根據業務實質判斷C項目中的設計、設備、施工可單獨識別，則應當將C項目分立為三項履約義務。

（二）判斷收入確認時點

A項目整體和C項目的設計、施工，都滿足在某一時段履約的條件，力山特公司采用投入法，按照累計實際發生的成本占預計總成本的比例確定履約進度。需要注意的是，在歸集成本的過程中，應剔除特殊因素的影響，真實反映履約過程中所創造的價值。力山特公司在實踐中注重各部門的溝通協作，制定出一套閉環的數據傳遞流程，明確了各部門的職責及數據報送規范。采購人員在請購之初即在ERP系統中為A項目設置專庫，明確劃分設備成本，防止同時開工的項目間出現物料混用的情況；項目經理對項目成本全面負責，定期盤點現場物資，未投入使用的應在報送成本數據時剔除，并定期復核已完成的施工量，確保數據真實可靠。財務人員于每個報表日與業務部門交流，反饋A項目已歸集的成本，統計預計尚需發生的成本，及時調整完工進度，準確評估項目的履約進度和各期的收入成本，將項目利潤如實反映在各期報表中。B項目的智能行車是在力山特車間內加工完成后，再運至業主現場安裝調試，業主驗收合格作為接收條件，因此應在交付時點確認收入，即10臺行車將在每臺行車交付時點分別確認收入。C項目的設備供貨也在交付時點確認收入。如果是跨期業務，按時點確認收入將導致利潤確認滯后，業績分布不均，因此應在報表附注中進行相關披露，以增強報表使用者的信心。無論是按時點還是按時段確認收入，都以控制權轉移為標志，企業在判斷控制權是否轉移給客戶時，需要綜合考量，防止虛構控制權轉移從而導致收入虛增，或拘泥于控制權轉移的形式導致收入滯后。力山特公司立足合同實質，合理判斷控制權的轉移。像A項目這樣高度定制的產品，項目完工后，經業主方試運行已達到除塵標準，并已經投產使用，但因客戶原因不能及時出具驗收結算手續，實際情況表明業主方已經在主導該除塵設備的使用，并從中獲益，那么驗收只是形式，實質上控制權已經轉移，應及時確認收入，可以先按合同約定金額暫估收入，待驗收審計開具發票后再做調整。

二、新收入準則對財報數據的影響

在資產負債表中，由于合同結算與合同負債相互抵銷以凈額列示，避免了原建造合同準則中預收賬款與合同結算或應收賬款并行，導致存在資產和負債同時增加的問題，但凈額列示并不能完全反映每個EPC項目的動態信息，因此應結合企業與客戶簽訂的合同進行相關披露，披露每份合同的履約進度、履約合同所形成的存貨、已確認的收入、毛利，形成的應收賬款和預付賬款等，使報表使用者了解更多的實質信息。如何劃分履約義務及判定收入時點，會影響到收入、利潤的確認，判斷失誤可能反映不出項目的真實利潤，尤其對于上市公司而言會影響到業績。按履約進度確認收入結轉成本，可以將利潤平穩的反映在利潤表中，防止企業業績大幅波動，但如果履約進度計量失真，同樣不能反映真實的盈利水平。如果項目管理粗放，信息傳遞不及時，履約進度不能可靠計量，可以按實際歸集的成本金額據實結轉，并按相同金額確認收入，即將合同的毛利潤確認為零，與按時點確認收入一樣，都會在最后交付時點才能反映項目利潤。因此，財務人員應當提升業務素質，并將職業判斷運用到項目的全流程，定期復核履約進度，提高報表信息的可比性、可靠性。在利用財務指標進行經濟決策時，應剔除特殊因素的影響。加之收入和利潤確認時點不準確，在利用營運能力、盈利能力等指標時應具體分析，提高決策信息的真實性和有效性。

三、EPC項目涉稅風險及籌劃

1.識別風險，有效應對EPC項目的涉稅風險，主要來自于會計收入時點與納稅義務發生時點的錯配，以及收入確認的延遲。以A項目為例，按履約進度確認收入時，即便不開具發票，增值稅納稅義務也已經發生；如果客戶延遲出具驗收手續，會計沒有確認收入，但實際控制權已經發生轉移，就會造成企業所得稅納稅延遲；在這個過程中，會計收入、增值稅收入、所得稅收入是有差異的，可以進行臺賬管理，以免漏繳、多繳稅款。

2.做好預測，合理籌劃以C項目為例，合同中分別約定了設計、設備、施工的價格和適用稅率，應按稅法對兼營業務的規定處理，做到賬務分別核算，發票按適用稅率分別開具。根據國家稅務總局公告2018年第42號第六條的規定，C項目中的施工服務有籌劃的空間。簡易計稅對應的分包進項不得抵扣，例如，C項目中建安費100萬元（不含增值稅），其中20萬元為分包，如果選擇簡易計稅方法，應納增值稅額為100×3%=3萬；如果選擇一般計稅方法，銷項稅額為100×9%=9萬，進項稅額為20×9%=1.8萬，應納增值稅額7.2萬元，此時應選擇簡易計稅方法；而如果80萬元作為分包，則一般計稅方法下應納增值稅額為9-80×9%=1.8萬元，比簡易計稅方法的應納稅額少，因此不能一概而論簡易計稅的稅負低，需統籌規劃。EPC項目中的收入確認、控制權轉移都有一定的主觀性，因此應嚴格遵守合同，并保持對合同評估的一慣性，使開票時點盡量和完工時點保持一致，擺脫濫用會計估計逃避稅款和延遲納稅的嫌疑。尤其應加強財務部門的執行和管理能力，關注疫情期間的優惠政策，在重大事項的納稅調整方面征求稅務機關的意見，減少稅會差異，降低涉稅風險。

四、結語

企業應在不違背準則和稅法的前提下，在各方平衡中尋求一套適合自身的EPC項目核算辦法。財務人員應以新收入準則為契機，提高自身素質，同時，企業應建立健全企業制度，加強內部協作，全面提升施工管理水平，從而創造更多效益。

作者:陳嬌 單位:山東力山特智能科技股份有限公司