談新個人所得稅稅收籌劃

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［提要］近年來，個稅改革的步伐從不停歇，傳統(tǒng)的個稅籌劃方式已經(jīng)無法滿足納稅人的需求，必須針對新個稅法制定出新的個稅籌劃方法才能夠幫助納稅人更好地進行個稅籌劃，降低納稅人的稅務(wù)成本。個稅改革對納稅籌劃的研究產(chǎn)生深遠的影響。本文從新個人所得稅法出發(fā)進行探析，對已有的文獻進行系統(tǒng)的梳理總結(jié)，期望為廣大納稅人進行個稅籌劃提供借鑒。

關(guān)鍵詞：個人所得稅；稅收籌劃；新個人所得稅法

隨著我國經(jīng)濟社會的繁榮發(fā)展，城鄉(xiāng)居民收入的不斷提高，個人所得稅的納稅義務(wù)人也愈發(fā)增多，最初的個人所得稅稅法規(guī)定早已不能滿足當今經(jīng)濟社會發(fā)展的要求，因此全國人大常委會曾經(jīng)七次修正《個人所得稅法》，修正時間分別是在1993年、1999年、2005年、2007年、2011年（6月和8月兩次）和2018年。尤其是2018年新個人所得稅的修訂引起了社會各界的空前關(guān)注，本次個稅改革將納稅人的工資薪金所得、勞務(wù)報酬所得、稿酬所得、特許權(quán)使用費所得共4項勞動性所得合并，按超額累進稅率進行征稅。同時，新個稅稅法標志著個稅綜合扣除機制的初步建立。這一綜合扣除機制由基本減除費用、專項扣除、專項附加扣除和依法確定的其他扣除四類扣除構(gòu)成。這些變化及其影響不僅涉及每一個納稅人，也關(guān)系到廣大企業(yè)等市場主體，這在一定程度上解決了公平問題。2020年7月1日起施行的個稅修改內(nèi)容，也完善了關(guān)于調(diào)整部分納稅人個稅預(yù)扣預(yù)繳方法。近年來，在不斷更新的個人所得稅政策下，個人所得稅籌劃研究領(lǐng)域面臨新的挑戰(zhàn)，個人所得稅的稅收籌劃研究有待于我們進一步研究與探索。

一、我國新個人所得稅的內(nèi)容

根據(jù)第十三屆全國人大常委會第五次會議審議通過關(guān)于修改個人所得稅法的決定，備受社會關(guān)注，新個稅法規(guī)定，歷經(jīng)此次修法，個稅的部分稅率級距進一步優(yōu)化調(diào)整，擴大3%、10%、20%三檔低稅率的級距，縮小25%稅率的級距，30%、35%、45%三檔較高稅率級距不變。新個人所得稅的改革，總體上堅持了個稅改革的方向，同時也滿足了社會發(fā)展以及人民群眾的廣泛訴求。本次個稅改革充分體現(xiàn)了讓人民群眾享受改革紅利的惠民政策，使得納稅人的稅負普遍減少。對于新個人所得稅改革的內(nèi)容，筆者認為主要有以下三個方面的優(yōu)點：

（一）個人所得稅起征點提高，免征人群擴大。此次個人所得稅修訂法將個稅的起征點提高到了5，000元/月，即6萬元/年。這意味著每年收入低于6萬元的人無需繳納稅款。此次起征點改革的優(yōu)惠力度比較大，主要原因是在我國大部分小城市，當?shù)鼐用竦哪昶骄べY普遍都低于6萬元，無需繳納個人所得稅，所以這次免征稅的群體比較大。個稅改革中制定的這一起征標準，不僅是考慮了人民日益增長的消費水平，而且還具有較強的前瞻性。

（二）提高中低檔稅率，中等收入人群受益更多。如果說這次個稅改革，提高起征點是針對低收入人群減稅的一個方面，那么對于中等收入群體來說，調(diào)整中低檔的稅率可能帶來的減稅力度更大。在我國，現(xiàn)行普遍的工資、薪金個人所得稅率，實行的是從3%到45%的7級超額累進稅率，而對于7檔稅率中的高端稅率，基本上與中等收入人群不挨邊，而與前幾檔中低稅率關(guān)系最密切。

（三）設(shè)立專項附加扣除，教育、醫(yī)療、貸款利息支出可減稅。根據(jù)新個稅法，起征點提高到5，000元/月僅僅是一個基本的減除費用標準，對于個人基本養(yǎng)老保險、基本醫(yī)療保險、失業(yè)保險、住房公積金等專項扣除項目，原來已經(jīng)是免征個稅的將會繼續(xù)執(zhí)行。此外，本次個稅改革設(shè)立了專項附加扣除，包括教育支出、繼續(xù)教育、大病醫(yī)療、住房貸款利息和住房租金等在內(nèi)的多項支出與人民群眾的日常生活密切相關(guān)，這些都可以減稅。

二、新個稅法下稅收籌劃的意義

稅收籌劃是一種事前行為，它指在國家稅收法律政策明確規(guī)定的情況下，如果個人所得稅的納稅人有若干種納稅方案，可以選擇其中稅負最輕的方案納稅。因此，充分運用新個稅法進行個稅籌劃有著極為深遠的影響，根據(jù)已有文獻總結(jié)，筆者認為稅收籌劃的意義主要有以下三點：

（一）有利于納稅人實現(xiàn)利益最大化。隨著我國居民收入的不斷提高，個人所得稅稅收籌劃有著深遠的意義，可以幫助納稅人減輕納稅負擔，也就是說提高其實際收入水平。通常，當納稅人在進行所得稅稅收籌劃時，市場上專業(yè)的稅收籌劃公司往往都會出具多個稅收籌劃方案，以供納稅人根據(jù)自身的實際情況進行參考與選擇。納稅人無論選擇哪項方案，都能夠在一定程度上減輕納稅稅負，從而保證提高納稅人的實際收益。基于納稅人的角度，個人所得稅稅收籌劃可以幫助減輕納稅人納稅負擔，有利于實現(xiàn)納稅人的實際收益最大化。從根本意義上來看，納稅籌劃可以幫助納稅人少繳納“冤枉稅款”。因此，合理的納稅籌劃可以減少納稅義務(wù)人當期的現(xiàn)金流出，也在一定程度上延長了納稅時間，增加納稅人的可支配資金使用，有利于納稅人降低稅收額度。

（二）有利于增強納稅人的納稅意識。隨著社會經(jīng)濟的發(fā)展，高收入人群逐漸增多，那么對于高收入納稅人來說，如果想要減少納稅支出，就必須要掌握當前我國現(xiàn)行的個人所得稅相關(guān)政策和法律。因此，對于有稅收籌劃需求的納稅人來說，在掌握個稅相關(guān)政策和法律的同時，也處于接受個稅教育的環(huán)境中。大多數(shù)納稅人進行稅收籌劃的目的是減輕納稅稅負，這就需要納稅人掌握個稅相關(guān)政策與法律，同時還需要結(jié)合自身的實際情況，運用合法的方式合理節(jié)稅和避稅。要實現(xiàn)這一目的，納稅人要在相關(guān)稅法不斷調(diào)整變動的環(huán)境中學習新的稅法理論知識，才能提高納稅意識，從而進行合理的避稅。所以，在尋求節(jié)稅避稅的道路上，納稅人也在無形中增強了納稅意識，提高了自身的自制力。

（三）有利于貫徹實施新個人所得稅法。納稅人的主要目的是減輕納稅負擔，這就需要納稅人在進行個人所得稅納稅籌劃之前，學習并掌握個人所得稅相關(guān)的財政稅收政策與法律，這樣才能合理合法地利用相關(guān)法律法規(guī)來降低應(yīng)納稅額。市場上專業(yè)的稅收籌劃公司以及稅收籌劃人為了幫助納稅人合法、合理地節(jié)稅避稅，總是習慣性地關(guān)注著國家最新出臺的新個稅政策與法律法規(guī)，及時掌握新政策的變化，當新個稅修訂出臺，納稅籌劃人會幫助納稅人趨利避害，時刻關(guān)注國家稅收法律法規(guī)和政策的動態(tài)變化，及時了解和研究這些變化，從追求最大利益出發(fā)，最大限度地減少因繳納個人所得稅而出現(xiàn)的大量資金流出的情況。因此，個人所得稅納稅籌劃也能很好地反映新政策的實施情況，稅收籌劃作為反饋行為在一定程度上有利于更好地貫徹落實稅收政策和法律法規(guī)的施行。

三、新個稅法下稅收籌劃思路

所謂稅收籌劃，是指在稅法規(guī)定范圍內(nèi)，當存在多項納稅方案可供參考與選擇時，納稅人以實現(xiàn)自身利益最大化的納稅方案來處理自身的財務(wù)行為。在現(xiàn)實生活中，最優(yōu)的納稅籌劃方案與稅負最低的納稅籌劃方案有時并不等同，任何事物都具有兩面性，風險與利益并存。因此，個人所得稅的稅收籌劃必須結(jié)合自身實際情況，遵循一定的稅收籌劃思路。根據(jù)我國新個人所得稅相關(guān)規(guī)定，筆者認為稅收籌劃思路有以下三個方面：

（一）考慮影響應(yīng)納稅額的因素。在納稅籌劃的過程中，影響個人所得稅應(yīng)納稅額的因素往往有兩個：一是應(yīng)納稅所得額；二是稅率。因此，納稅人要想降低稅負，要么使用合法合理的方式來減少應(yīng)納稅所得額，要么運用合法的方式使得應(yīng)納稅所得額適用較低的稅率。所謂應(yīng)納稅所得額，是指納稅人取得的收入在扣除費用、成本后的余額。當實行超額累進稅率時，費用扣除越多，所適用的稅率就會越低；當實行比例稅率時，要運用合理的方法將所得額歸屬到較低的稅率。從根本上來說，稅收籌劃是為了獲得節(jié)稅收益，因此所有能夠合理降低納稅的方式方法都能歸屬到稅收籌劃的范圍。取得收入依法納稅是每個公民應(yīng)盡的義務(wù)，但現(xiàn)在個人收入的來源和形式日趨多樣化，同樣一筆收入，如果采用不同的納稅方式，可能會使自己的合法凈收入多一些。

（二）考慮不同納稅人的納稅義務(wù)的要求。所謂納稅義務(wù)，它是指稅收法律關(guān)系主體依照法律規(guī)定所承受的一定行為上的約束，包括依照法律規(guī)定作出或不作出一定的行為，它也是稅法義務(wù)的一種。如果違反納稅義務(wù)，就會出現(xiàn)稅法責任的相關(guān)問題，因此納稅義務(wù)也是稅法責任產(chǎn)生的條件。關(guān)于我國個人所得稅的納稅人分類，大體上分為居民納稅人和非居民納稅人兩種。對于居民納稅人來說，他們的納稅義務(wù)是無限的，即就其境內(nèi)外所得納稅；而對于非居民納稅人來說，他們的納稅義務(wù)是有限的，即只就其境內(nèi)所得納稅。不同納稅人的不同納稅義務(wù)主要是指，按稅法規(guī)定不同納稅人需要繳納稅款。因此，不同的納稅人身份，有著不同的納稅義務(wù)，一定程度上提供了納稅籌劃的空間。

（三）合理運用個稅優(yōu)惠政策。所謂稅收優(yōu)惠政策，是對某些特定的課稅對象、納稅人或業(yè)務(wù)給予的稅收鼓勵和照顧措施，它是稅收政策的重要組成部分?，F(xiàn)行新個人所得稅的稅收優(yōu)惠政策，除了稅率降低以外，還增加了個稅專項扣除等多種優(yōu)惠項目。例如，計算納稅的稅基時的起征點、不征稅規(guī)定、免征稅規(guī)定、應(yīng)納稅額的直接減免，以及納稅期限的優(yōu)惠等。個人所得稅與每個人息息相關(guān)，是一筆較大的納稅開支項目。納稅人在積極納稅的同時，合理運用個稅優(yōu)惠政策避稅是很有必要的。因此，合理運用稅收優(yōu)惠是納稅人節(jié)稅避稅的重要舉措。

四、新個稅法下稅收籌劃途徑

稅收籌劃又稱為合法合理節(jié)稅，為了實現(xiàn)利益最大化，有效地促進個人的發(fā)展，納稅人需要做好個人所得稅合理避稅工作，從而有效地降低稅負?，F(xiàn)行的新個稅法出臺后，學者們關(guān)于稅收籌劃方法的研究主要有以下三種：

（一）利用專項附加扣除政策合理避稅。國家為了減輕人民群眾的稅負壓力，更好地提高人民群眾生活水平，現(xiàn)行的新個人所得稅法設(shè)立專項附加扣除項目。教育、醫(yī)療、貸款利息支出等專項附加扣除項目的出現(xiàn)，為廣大納稅人群的稅收籌劃提供了全新的方向和思路，即家庭稅收籌劃。家庭稅收籌劃，可以在六個專項附加扣除項目中進行選擇，較高稅率的一方利用專項附加扣除項目，以此來降低稅率和節(jié)約繳稅金額。例如，已養(yǎng)育3歲以上幼兒的家庭中的夫妻雙方，或是在合法婚姻關(guān)系中存在貸款利息的夫妻雙方，可以選擇夫妻中的任意一方扣除全部，或者二人各50%扣除標準。在家庭稅收籌劃過程中，盡可能將專項附加扣除項目在高稅率一方進行抵扣，可以降低整個家庭的稅率。除此之外，專項附加扣除項目還適用于父母與子女關(guān)系、兄弟姐妹關(guān)系等，且子女教育、老人贍養(yǎng)等優(yōu)惠政策憑借有效證明，即可執(zhí)行。

（二）利用發(fā)票合理避稅。國民的個人收入更多的主要來源是企業(yè)發(fā)放的工資薪酬，因此將通訊費、交通費、誤餐費等各種補貼作為工資的形式發(fā)放時，這些資金都將被納入到工資所得，從而將其作為個稅計稅基礎(chǔ)，毫無疑問這將會增加納稅人的個稅負擔。但是，如果納稅人在上述費用產(chǎn)生時，獲取正規(guī)渠道的發(fā)票，向單位進行實報實銷，那么這一部分的費用屬于正常消費，不再歸屬到現(xiàn)行的個人所得稅法的計稅范圍內(nèi)，從而避免繳納該部分的費用支出。因此，在生活過程中，需要及時討要發(fā)票，保存和提交，作為合理避稅的憑據(jù)，降低稅務(wù)負擔。

（三）考慮不同分類所得的合理轉(zhuǎn)化避稅。根據(jù)現(xiàn)行的新個人所得稅法的規(guī)定，不同的分類所得適用不同稅率，即對于個人綜合所得，適用最高45%的超額累進稅率；對于個人經(jīng)營所得，適用最高35%的超額累進稅率；而對于特定所得，例如財產(chǎn)轉(zhuǎn)讓，財產(chǎn)租賃等具有資本性質(zhì)的所得，利息、股息、紅利所得，則適用20%的單一比例稅率。在現(xiàn)實生活中，對于一些高收入群體來說，不同分類所得適用不同稅率存在一定的納稅籌劃空間。例如，高收入納稅人可以考慮將適用最高45%的綜合勞動所得，合法合理地轉(zhuǎn)化為稅率相對較低的特定所得；將勞務(wù)報酬所得合法合理地轉(zhuǎn)化為經(jīng)營所得；將特定個人所得合法合理地轉(zhuǎn)化為綜合所得等。

五、結(jié)語

現(xiàn)行的新個人所得稅法實施時間尚短，還有許多問題有待進一步探索研究。個人所得稅的稅收籌劃尤為重要，它不僅是扣繳義務(wù)人需要關(guān)注的問題，也是每一個納稅人應(yīng)當學習并掌握的內(nèi)容。稅收籌劃基于對新個稅相關(guān)政策法律法規(guī)的學習，需要每一個納稅人掌握相關(guān)稅收政策和法律，只有納稅人充分學習與掌握相關(guān)的政策，才能合法合理地利用國家有關(guān)政策進行稅收籌劃，有效節(jié)稅避稅，實現(xiàn)自身利益最大化。本文圍繞現(xiàn)行的新個人所得稅的相關(guān)規(guī)定，對已有的個稅稅收籌劃文獻進行了梳理，并結(jié)合當前個人所得稅對稅收籌劃的思路與途徑進行了闡述，期望達到合法合理節(jié)稅避稅的效果。

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作者：蔣桐 單位：南京信息工程大學