稅收籌劃方案的選擇研究

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摘要：傳統(tǒng)主流經(jīng)濟學(xué)的“理性經(jīng)濟人”視角制約了當(dāng)前稅收籌劃的發(fā)展及其作用的進(jìn)一步發(fā)揮。隨著行為經(jīng)濟學(xué)的興起，“有限理性”假說修正了主流經(jīng)濟學(xué)的“理性經(jīng)濟人”假設(shè)，這對于稅收籌劃的研究具有重要意義。文章分析了納稅人進(jìn)行稅收籌劃的價值判斷和風(fēng)險取向，認(rèn)為稅收籌劃的風(fēng)險、時間跨度及決策者的心理等都影響評價的結(jié)果。

關(guān)鍵詞：行為經(jīng)濟學(xué)；稅收籌劃；有限理性

一、主流經(jīng)濟學(xué)視角下稅收籌劃的理論缺陷

（一）忽視納稅人存在有限理性

人處理信息能力的欠缺，證實了人有限理性的存在。納稅人在做出稅收籌劃選擇的過程中存在理性因素，也存在心理因素等非理性因素，二者相輔相成共同對納稅人的決策造成影響。由于心理因素的存在，不同納稅人對于一項事物的認(rèn)知能力不同。同時，納稅人的認(rèn)知能力又是有限的，因此會對稅收籌劃方案的把握程度存在偏差。例如，對一項稅收政策的理解，不同專業(yè)知識程度的業(yè)務(wù)人員有著不同的把握，由此做出的決斷也不同。因此，在對稅收籌劃方案的效用進(jìn)行比較時，若未融入心理及環(huán)境等社會因素，判定結(jié)果可能會有失偏頗。

（二）忽視納稅人非完全自控

經(jīng)濟主體由于非完全自控的原因，人的自我控制不足會導(dǎo)致成癮行為、儲蓄不足或拖拉延遲等問題，因此其做出的決策常常會與他們的長期利益背道而馳。例如，由于納稅主體具有趨利性，若不通過法律、道德等手段限制其行為，對其放任自流，即使納稅人可能在短期內(nèi)獲益，但其行為理性則會導(dǎo)致整個社會經(jīng)濟的紊亂與失序，形成威脅自身及他人生存空間的不同風(fēng)險或危機，導(dǎo)致長期后其最終被環(huán)境所淘汰。而通過自我控制及對社會群體的控制，則可以使得社會成員之間、人類社會與自然環(huán)境之間和諧相處，雖然這與主流經(jīng)濟學(xué)觀點相反，但若將意志力有限的經(jīng)濟主體的選擇加以限制，這對他們來說是有益的。

二、行為經(jīng)濟學(xué)視角下的稅收籌劃

行為經(jīng)濟學(xué)考慮到心理活動對經(jīng)濟行為的影響作用，論證了非理性決策，分析了非理性選擇行為在不同條件下的不同。而稅收籌劃行為深受納稅人非理性因素的影響，因此從行為經(jīng)濟學(xué)的視角研究稅收籌劃具有重大意義。

（一）“有限理性”假定

“有限理性”認(rèn)為人在復(fù)雜的社會中，不具有上帝視角，不具備完整的計算分析能力及完全的對一系列方案做出最優(yōu)選擇的能力。主流經(jīng)濟學(xué)認(rèn)為人在進(jìn)行決策時追求的是利益最大化，然而其未考慮到人的主觀心理也會對其自身的經(jīng)濟行為造成影響。有限納稅理性就是說納稅人的理性決策是存在但有限的，存在是由于其的確追求自身利益最大化，因此其會通過一系列經(jīng)濟行為來減少自身的納稅義務(wù)，尤其會通過對經(jīng)濟活動進(jìn)行合理、合法的事先安排來開展稅收籌劃。

（二）“非確定性納稅偏好”假設(shè)

人們的納稅偏好并不是像主流經(jīng)濟學(xué)中所認(rèn)為的完全理性偏好，并不能夠完全用效用函數(shù)來表示，而是夾雜著很多除理性之外的感性偏好，具有不穩(wěn)定的特征，也就是說在人們的決策中存在著“不確定條件下的偏好”。同時，這些偏好是納稅人主觀情緒的表現(xiàn)，容易受到外界環(huán)境或自身感受的影響。納稅人容易將稅收籌劃的結(jié)果與參照標(biāo)準(zhǔn)進(jìn)行比較，例如，企業(yè)往往會很傾向?qū)⑵涠愂栈I劃的結(jié)果與整個行業(yè)的平均納稅水平進(jìn)行比較，判斷自己是否獲得收益，而不是將關(guān)注點更多地放在自身籌劃結(jié)果上。同時，納稅人對損失更為敏感，也就是說等量的損失給其帶來的痛苦一般是超過等量收益帶來的喜悅的。另外，不管是損失還是收益，納稅人對于這個籌劃結(jié)果的敏感度是遞減的。

三、基于行為經(jīng)濟學(xué)理論解釋籌劃方案的選擇

由于人們難以控制自己的情緒來理性決策，以及人們存在一定的認(rèn)知困難，前景理論提出了理性決策研究中沒有意識到的行為模式。另外，人們在做決策時，往往更為關(guān)注決策所帶來的風(fēng)險或造成的不好后果，與機會成本相比較而言，人們往往在日常行為生活中更加看重風(fēng)險給自身造成的損失。行為經(jīng)濟學(xué)中的前景理論在很多層面都體現(xiàn)出了“非理性”的特點，因此人們面臨不確定情況下的稅收籌劃行為可以用這個理論來進(jìn)行解釋。

（一）敏感性遞減理論

納稅人對事物是存在敏感性的，而且通常會選擇一個參照標(biāo)準(zhǔn)來與自己的現(xiàn)狀進(jìn)行比較。在這種比較中，人們并不會對自身所處的環(huán)境進(jìn)行過多的關(guān)注，而是會更多地關(guān)注于自己與參照標(biāo)準(zhǔn)之間的差距。同時，在人們對決策進(jìn)行選擇時會產(chǎn)生偏好，然而人對外界事物的敏感性是逐漸遞減的，也就是說人們所感受到的收益或損失的邊際效用是逐漸遞減的。然而，相比于收益人們會更為關(guān)注損失。一般而言，離參考點越近表明敏感度在遞減，也就是邊際差異越大，而距離參考點越遠(yuǎn)，邊際差異越小。在稅收籌劃中，該理論體現(xiàn)為不同規(guī)模的公司對待稅收籌劃的態(tài)度?！九e例】中小公司對稅收增減引起的財富增減十分敏感，因此其資產(chǎn)與財富水平比較低，效用函數(shù)的邊際差異相對較大。中小公司往往業(yè)務(wù)較為簡單，收入規(guī)模較小，涉及的納稅環(huán)節(jié)較少，繳納的稅款也較小，稅收籌劃所帶來的稅收利益相對于他們的總體收益較小，因此中小型企業(yè)通常會在節(jié)省納稅成本的方面投入很多精力，而不是通過雇傭?qū)I(yè)的稅務(wù)人員進(jìn)行稅收籌劃。相反，大規(guī)模的公司對稅款增減引起的效用差異相對較小，因為其資產(chǎn)與財富較為雄厚。

（二）損失厭惡理論

損失厭惡理論認(rèn)為，納稅人對損失更為敏感，也就是說等量的損失給其帶來的痛苦要大于等量收益帶來的快樂。學(xué)者卡尼曼通過研究發(fā)現(xiàn)，人們對損失的敏感程度是收益的2.5倍，這在稅收籌劃中就可以體現(xiàn)為企業(yè)對不同籌劃方案的選擇會受到損失敏感程度的影響。由于接受收益和損失的敏感程度的不同，即相同收益和損失中人們往往更厭惡損失，導(dǎo)致了對于稅收籌劃方案的不同選擇。在現(xiàn)實生活中，具有專業(yè)素養(yǎng)的稅收籌劃人員通常是從給企業(yè)帶來稅收利益的角度出發(fā)進(jìn)行稅收籌劃方案的設(shè)計，然而企業(yè)則是從風(fēng)險的角度進(jìn)行考慮——稅收籌劃失敗給企業(yè)自身帶來的損失該如何補救，這可能導(dǎo)致一些有較多節(jié)稅收益的籌劃方案最終沒有得以實施。

（三）后悔厭惡理論

在不確定條件下，行為經(jīng)濟學(xué)認(rèn)為存在系統(tǒng)性偏差，也就是說人們的行為及決策會與理性經(jīng)濟學(xué)的標(biāo)準(zhǔn)假設(shè)產(chǎn)生不一致。這個不一致如果很小且具有高度的特定性，那么在此情況下經(jīng)濟理論對人們行為的預(yù)測就會更加準(zhǔn)確。然而，人們由于具有主觀意識，在進(jìn)行決策時不能對概率等情形做出完全正確的分析，而是更多地憑借自身或他人經(jīng)驗進(jìn)行決策與判斷，就會產(chǎn)生啟發(fā)式偏差——具有理性思維并可以正常進(jìn)行思考的人卻仍經(jīng)常做出錯誤的決定。由于啟發(fā)式偏差的存在，人們會對錯誤的決定產(chǎn)生后悔情緒。在后悔厭惡理論下，當(dāng)人們遭受到?jīng)Q策所帶來的損失，后悔沒有做更好時，就會產(chǎn)生更大的痛苦情緒。這種情緒所帶來的痛苦要大于損失，是一種與損失相聯(lián)系的痛苦。當(dāng)越期待、越能想象出決策的正確步驟時，錯誤決策帶來的難過就會更大，超出了決策成功所引起的喜悅情緒。在稅收籌劃中，若企業(yè)進(jìn)行稅收籌劃失敗，決策者感到錯誤決策的后果比什么也不做帶來的損失更為嚴(yán)重。

（四）分離效應(yīng)

人們繼續(xù)進(jìn)行的決策會受到在前期所做決策結(jié)果的影響。如果第一次所做的決策是成功的，那么由于人的欲望，人們第二次在進(jìn)行決策時就會愿意偏好更大的風(fēng)險；而如果第一次所做的決策是失敗的，那么人們在進(jìn)行第二次決策時就會更加厭惡風(fēng)險，承擔(dān)損失的能力較小。如果稅收籌劃方案取得了很好的效果，收取到了令人滿意的收益，就會使得決策者更加青睞風(fēng)險偏好，會更加激進(jìn)地利用稅收籌劃這種方式來創(chuàng)造更大利益。然而，當(dāng)決策者之前的籌劃效果沒有達(dá)到自己滿意的程度，就會更加厭惡風(fēng)險，進(jìn)而較為消極地開展稅收籌劃。在稅收籌劃的過程中往往會受到主觀因素的影響，縱使幾次稅收籌劃前后沒有任何關(guān)系，但納稅人在稅收籌劃時都可能受到之前結(jié)果的影響。

四、結(jié)語

行為經(jīng)濟學(xué)由于結(jié)合了心理學(xué)、社會學(xué)等學(xué)科，更加貼近現(xiàn)實，更能有力解釋人們的行為及做出決策的原因，進(jìn)而對人們做出有利決策提供幫助。隨著行為經(jīng)濟學(xué)啟發(fā)的從心理學(xué)角度來進(jìn)行研究人們的行為，主流經(jīng)濟學(xué)對稅收籌劃行為的解釋力不斷在減弱。行為經(jīng)濟學(xué)為稅收籌劃方案的選擇提供了一種思路——絕對節(jié)稅額并不是評價方案好壞的標(biāo)準(zhǔn)，而稅收籌劃的風(fēng)險、時間跨度及決策者的心理等都影響評價的結(jié)果。

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作者：蘆俊成 王思月 單位：中央財經(jīng)大學(xué)