內(nèi)部審計質(zhì)量在企業(yè)費用粘性的影響

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［提要］費用管理一直是企業(yè)乃至國家重點關(guān)注的話題。在費用粘性廣泛存在的情況下，研究企業(yè)費用粘性會受哪些因素影響以及影響的方向與路徑一直備受學術(shù)界關(guān)注。本文首先梳理相關(guān)文獻，在此基礎(chǔ)上對內(nèi)部審計質(zhì)量與企業(yè)費用粘性的關(guān)系進行理論分析，認為內(nèi)部審計質(zhì)量越高、公司治理水平越高，從而抑制管理層機會主義，降低企業(yè)費用粘性。并且討論在國有與非國有企業(yè)中這種影響是否存在差異。

關(guān)鍵詞：內(nèi)部審計；內(nèi)審質(zhì)量；費用粘性

一、引言

費用管理是企業(yè)日常經(jīng)營管理的重點內(nèi)容，眾所周知，成本費用是產(chǎn)品市場價格的組成部分，企業(yè)———尤其是采取低成本競爭戰(zhàn)略的企業(yè)，更是需要通過降低企業(yè)運營全過程中的各項成本費用來獲得競爭優(yōu)勢。Andersonetal.（2003）通過實證研究發(fā)現(xiàn)，當公司業(yè)務(wù)量上升時，費用支出隨之增加，比如需要追加一定量的內(nèi)部投資和壯大銷售隊伍等；但業(yè)務(wù)量下降時，費用支出下降幅度卻有所減小，并稱其為“費用粘性”。此后，我國的學者（孫錚、劉浩，2004；孔玉生等，2007）證實費用粘性在中國企業(yè)也是顯著存在的。目前主流的解釋費用粘性動因的是管理層機會主義。費用支出的流向和力度往往取決于管理層的決策，但由于現(xiàn)代企業(yè)兩權(quán)分離，問題突出，掌握經(jīng)營權(quán)的管理層在面臨削減決策時不愿立刻進行削減，由此產(chǎn)生了費用粘性。已有多位學者證實內(nèi)部審計可以顯著提高公司治理水平。內(nèi)部審計能夠在企業(yè)運行的過程中充當“監(jiān)督員”，對管理層的各項決策進行客觀獨立的評價。那么，內(nèi)部審計質(zhì)量的高低是否會影響企業(yè)費用粘性？影響路徑是怎樣的？另外，我國的特殊國情使得國有企業(yè)在上市公司中占比較高，那么內(nèi)部審計質(zhì)量在國企和非國企中對費用粘性的影響是否會有所差異？

二、費用粘性的存在性與影響因素

關(guān)于企業(yè)費用粘性的存在性及相關(guān)動因研究一直備受財務(wù)會計領(lǐng)域內(nèi)學者們的關(guān)注。2003年，An－dersonetal.首次提出“費用粘性”的概念，打破了成本費用會隨著業(yè)務(wù)量的升降而同方向、對稱變化的傳統(tǒng)觀念。他利用美國上市公司的數(shù)據(jù)進行檢驗，得出當業(yè)務(wù)量上升1%時，費用平均上升0.55%，但當業(yè)務(wù)量下降1%時，費用卻只平均下降了0.35%。隨后，多位學者證實費用粘性普遍存在。之后的研究方向，就由證實費用粘性是否存在逐漸轉(zhuǎn)向探究費用粘性的動因。Bankeretal.（2011）總結(jié)了三方面動因———調(diào)整成本、管理層樂觀預期和管理層機會主義。（1）調(diào)整成本。當業(yè)務(wù)量下降時，如果管理層立刻執(zhí)行相關(guān)成本費用的削減決策會帶來很高的調(diào)整成本，出于對成本效益的考慮，他往往傾向于不削減，即項目的調(diào)整成本與調(diào)整的可能性呈反向變動，所表現(xiàn)出來的費用粘性越大。有關(guān)調(diào)整成本較為典型的例證是周兵、鐘廷勇等（2016）發(fā)現(xiàn)，選擇差異化戰(zhàn)略的企業(yè)，成本粘性要顯著高于選擇低成本戰(zhàn)略的企業(yè)。這是因為實行差異化戰(zhàn)略，企業(yè)中會存在大量定制的、高專屬性的資產(chǎn)，立即賣出將面臨很高的調(diào)整成本。（2）管理層樂觀預期。管理層做出生產(chǎn)運營決策時都是基于“持續(xù)經(jīng)營”假設(shè)，關(guān)注企業(yè)的長期利益。樂觀的管理層認為當前的銷售下降影響不了企業(yè)長期向好的趨勢，此時管理層也不會執(zhí)行削減決策，相反，執(zhí)行削減決策甚至有可能會在未來給企業(yè)帶來額外的重新組建生產(chǎn)力的成本和不及時響應(yīng)市場的損失。當宏觀經(jīng)濟增速較大和公司所在行業(yè)成長性較高時，公司的費用粘性較高。（3）管理層機會主義?，F(xiàn)代公司兩權(quán)分離已經(jīng)成為既定特征，管理層在缺乏有效監(jiān)督與激勵政策的情況下，不執(zhí)行削減決策或很少執(zhí)行，保留未被利用的資源，被視為是管理層的自利行為，最終成為成本。不少學者在理論框架下，研究了成本引起成本粘性的可能性并發(fā)現(xiàn)提高公司治理水平可減少成本粘性。梁上坤等（2015）則發(fā)現(xiàn)國際四大審計有助于降低公司費用粘性，進而又發(fā)現(xiàn)媒體關(guān)注（2017）與機構(gòu)投資者持股（2018）均可顯著抑制企業(yè)費用粘性。

三、內(nèi)部審計質(zhì)量

20世紀末頻頻出現(xiàn)的財務(wù)舞弊案件讓投資者意識到獨立的外審機構(gòu)也不能充分發(fā)揮應(yīng)有的監(jiān)督和公司治理作用，投資者開始寄托于內(nèi)部審計。2002年，國際內(nèi)部審計師協(xié)會在《內(nèi)部審計實務(wù)標準》中，將內(nèi)部審計定位到了提高企業(yè)價值以及完善公司治理的高度。此后，越來越多的學者肯定了內(nèi)部審計對于完善公司治理的作用。國際內(nèi)部審計師協(xié)會（2011）將內(nèi)部審計定義為“通過運用系統(tǒng)、規(guī)范的方法，為提升企業(yè)價值和運作規(guī)范而進行的一項獨立客觀的確認和咨詢活動”，是對企業(yè)內(nèi)部全流程進行的系統(tǒng)性監(jiān)督。但目前國內(nèi)外并沒有統(tǒng)一的關(guān)于內(nèi)部審計質(zhì)量的定義。學者們通過具體案例分析和發(fā)放調(diào)查問卷等方式，證實了內(nèi)部審計部門的隸屬關(guān)系、內(nèi)部審計部門的規(guī)模、相關(guān)人員的專業(yè)素質(zhì)、內(nèi)部審計制度健全度對企業(yè)內(nèi)部審計質(zhì)量均有不同程度的影響。具體而言，內(nèi)審部門隸屬層次越高、擁有越高的獨立性、配備的內(nèi)審人員越充分、內(nèi)審人員專業(yè)素質(zhì)越高、內(nèi)部審計制度越健全，則內(nèi)部審計質(zhì)量就越高，所起到的公司治理作用越顯著。已有研究證明，內(nèi)部審計質(zhì)量越高，企業(yè)更少的進行盈余管理、上市公司信息更加透明、會計信息質(zhì)量越高。

四、內(nèi)部審計質(zhì)量對費用粘性的影響

在上文對費用粘性動因梳理的基礎(chǔ)上，本文認為，內(nèi)部審計質(zhì)量會通過抑制管理層機會主義來影響公司的費用粘性。經(jīng)營權(quán)和所有權(quán)分離是現(xiàn)代公司的既定特征，擁有經(jīng)營權(quán)的管理層天然就處于信息優(yōu)勢位置。在這種信息不對稱的情況下，擁有所有權(quán)的股東與擁有經(jīng)營權(quán)的管理層的利益目標并不完全一致。股東希望企業(yè)以股東利益最大化為目標，而管理者的實際做法卻是在完成股東最低目標的同時追求個人利益。在這種情況下，若是股東可以對管理層進行較為全面的監(jiān)督和激勵，也可以避免管理層自利行為的發(fā)生。但全面監(jiān)督對股東來說成本難以承受，薪酬激勵又難以合理設(shè)計，這就會使得管理層為了滿足自身利益而侵害股東的權(quán)益。體現(xiàn)在運營方面，實際掌握公司運營決策權(quán)的管理層在業(yè)務(wù)量上升時積極對內(nèi)對外進行投資，購買生產(chǎn)機器設(shè)備、壯大管理和銷售人員、并購相關(guān)企業(yè)等；但是當業(yè)務(wù)量下降時，管理層就可能偏離當前的最優(yōu)決策，不愿將當前費用縮減至與業(yè)務(wù)量相匹配的程度，從而造成較高的費用粘性。例如，對構(gòu)建“個人帝國”的傾向、享受豪華的辦公場所、雇傭不必要的下屬人員等，這些支出在公司業(yè)務(wù)量下降時管理層未必愿意削減。解決問題的有效途徑是提高公司治理水平，設(shè)計并建立一套行之有效的制度來監(jiān)督管理者。運行有效的內(nèi)部審計制度，能夠提高公司治理水平，對企業(yè)運行全過程進行全方位的監(jiān)督，獨立客觀地向股東反映企業(yè)的真實情況，有效避免管理層的機會主義行為———為了滿足私人利益做出不符合股東利益的決策，進而緩解企業(yè)的費用粘性。那么，內(nèi)部審計質(zhì)量對費用粘性的抑制作用在國企和非國企之間是否有所差異？我國特殊的歷史背景使得國有企業(yè)在上市公司中占比較高，國企兼具經(jīng)濟任務(wù)和政治任務(wù)，這使得國企要承擔更多的社會責任，比如國企冗員現(xiàn)象。這就會使費用粘性在國企中更加明顯。另外，由于國有企業(yè)受政府直接監(jiān)管，更加重視各個方面的合規(guī)性，對內(nèi)部治理結(jié)構(gòu)的設(shè)計更為完善，將內(nèi)部審計部門隸屬于董事會而不是由財務(wù)部們混同或兼任，有助于提高企業(yè)內(nèi)部審計的獨立性、客觀性，増強內(nèi)部審計質(zhì)量。

五、結(jié)論

本文以規(guī)范研究為主要研究方法，對內(nèi)部審計質(zhì)量與企業(yè)費用粘性的關(guān)系進行了理論分析，得出以下兩個結(jié)論：（1）內(nèi)部審計質(zhì)量對企業(yè)費用粘性有抑制作用，內(nèi)審質(zhì)量越高，企業(yè)費用粘性越低；（2）相比非國有企業(yè)，國有企業(yè)中高質(zhì)量的內(nèi)部審計對費用粘性的抑制作用更顯著。本文對內(nèi)部審計質(zhì)量與費用粘性的研究，可以增強企業(yè)內(nèi)部監(jiān)督控制機制的完善，有利于企業(yè)更加關(guān)注和重視費用的科學支出及內(nèi)部審計的質(zhì)量，減少管理層因為自利動機做出的不科學決策，從而削弱存在的費用粘性，幫助企業(yè)提高盈利效率。

參考文獻：

［1］周兵，鐘廷勇，徐輝，任政亮.企業(yè)戰(zhàn)略、管理者預期與成本粘性———基于中國上市公司經(jīng)驗證據(jù)［J］.會計研究，2016（7）.

［2］梁上坤.媒體關(guān)注、信息環(huán)境與公司費用粘性［J］.中國工業(yè)經(jīng)濟，2017（2）.

［3］劉嫦，田宗濤，李麗丹.產(chǎn)權(quán)性質(zhì)、社會性負擔與費用粘性［J］.財會通訊，2017（9）.

作者：劉曉琳 單位：北京工商大學