營改增對道路運輸企業稅負影響淺析

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摘 要：物流業作為國民經濟的基礎性、先導性行業，是國家“營改增”稅制改革的首批試點行業之一。物流行業在“營改增”實施過程出現的運輸企業進項抵扣不足、增值稅發票虛開虛抵以及國家稅收流失嚴重等問題，是困擾“營改增”稅收有序開展以及行業健康發展的瓶頸之一。本文從“營改增”機制的科學設計、“互聯網+稅務”的有效管理以及“營改增”稅收服務系統科學構建等三個方面展開研究，可為道路運輸“營改增”稅務困境的治理提供新的思路。本文的研究成果對其他行業的“營改增”稅務困境的治理也有重要參考價值。

關鍵詞：道路運輸；稅收；營改增；稅務困境與治理

當前，我國已全面推行的營業稅改征增值稅改革（以下簡稱“營改增”）是國家實現結構性減稅和財稅制度創新的重大舉措[1-3]。物流業作為國民經濟的基礎行業，是國家“營改增”稅制改革的首批試點行業之一。“營改增”的實施對道路運輸業的快速發展起到了良好的促進作用[4-5]。但是，隨著稅改的深入，道路運輸行業的稅務困境已愈加明顯，將可能進一步阻礙道路運輸行業“營改增”稅收的可持續開展。基于此，深入分析道路運輸行業“營改增”稅務困境，并提出破解稅務困境的有效途徑，對道路運輸行業的健康發展具有重要的意義。

1道路運輸行業特點與“營改增”稅務困境

1.1 道路運輸行業特點

道路運輸作為我國最主要的物流運輸方式，每年貨運量占全國貨運總量達75%以上，是支撐經濟社會發展的基礎產業[6]。據交通運輸部統計，截至2020年底，全國共有道路運輸經營戶近700萬戶、載貨汽車達1110.28萬輛、貨車司機近3000萬人，完成道路貨運量近342億t、貨物周轉量約60171億t·km。但是，在龐大的數據背后，道路運輸市場卻呈現出“多、小、散、弱”的狀態，貨運市場從業主體中個體戶司機占比高達91.5%，企業占比僅為8.5%；道路貨運經營業戶平均每戶擁有的貨車數量不足3輛，有85.5%貨運企業擁有車輛數不足10輛。道路運輸從業主體“弱而小、小而多、多而散”的特點直接導致企業運行成本居高不下，行業升級困難[7]。在此背景下，國家于2012年率先將道路運輸列入首批“營改增”試點行業之一，希望通過“營改增”的減稅效應，促進行業的健康發展。

1.2 道路運輸行業“營改增”稅務困境

由于我國道路運輸從業主體以分散的個體戶司機為主，當前道路運輸行業形成了運輸業務逐層分包的主要經營模式，即運輸企業向貨主企業承接運輸業務，然后再將運輸業務外包給個體戶司機，由個體戶司機完成貨物運輸。在這種市場機制下，我國道路運輸行業的“營改增”稅收出現了如下幾方面問題：（1）運輸企業進項抵扣不足根據道路運輸逐層分包的經營模式，個體戶司機完成貨物運輸并依法繳稅后，運輸企業從個體戶司機處取得運輸增值稅發票，以完成增值稅進項抵扣。依據道路運輸行業增值稅計稅方法，個體戶司機年營業額普遍低于500萬元，屬于“小規模納稅人”，此類增值稅銷項稅率為3%，其產生的運輸增值稅發票運輸企業將據此進項抵扣3%。但運輸企業年營業額基本超過500萬元，屬于“一般納稅人”，增值稅銷項稅率2019年4月1日起下調為9%，相對于3%的增值稅進項抵扣率，增值稅進項抵扣不足，企業稅負成本偏高。此外，由于技術手段與稅收監管等方面的不足，大量個體戶司機在完成外包運輸業務后無法開具運輸增值稅發票，直接導致運輸企業無法實現增值稅進項抵扣，稅負成本進一步增高。（2）運輸增值稅發票虛開虛抵運輸企業增值稅進項抵扣不足以及進項抵扣缺失的問題，直接催生了沒有真實運輸業務支撐的增值稅發票產生（以下簡稱“虛票”）。目前市場上出現了專門提供運輸增值稅“虛票”的中介企業，該類中介企業在沒有實際運輸業務產生的情況下，違法開具進項抵扣率為9%的運輸增值稅“虛票”。而當前，政府在稅務工作中尚缺乏對道路運輸業務真實性的有效監管技術，無法甄別運輸企業用作進項抵扣的增值稅發票是否產生于實際的運輸業務。因此，運輸企業合法繳稅意愿薄弱，以購買運輸增值稅“虛票”形式來降低企業賦稅成本，運輸增值稅發票虛開虛抵現象大量存在。（3）國家稅收流失嚴重目前，道路運輸業中依然存在運輸增值稅“虛票”，運輸企業增值稅應繳未繳，國家稅收流失嚴重。此外，對運輸企業而言，“虛票”的存在導致個體戶司機的運輸增值稅發票失去了進項抵扣價值，個體戶司機便逃稅漏稅不再開具增值稅發票，進一步加劇了國家稅收的流失。

2道路運輸行業“營改增”稅務困境治理路徑

道路運輸“營改增”稅收是個系統工程，“營改增”稅務困境的治理需要在頂層設計階段做好科學的機制設計，在實施過程實現“互聯網+稅務”的有效管理，并需要以系統的思想有效整合以上兩項內容，科學構建道路運輸“營改增”稅收服務系統，切實保障道路運輸“營改增”稅收健康有序推行。

2.1 科學的機制設計

頂層設計或機制設計不盡合理是道路運輸行業“營改增”出現一系列稅務困境的重要原因。在當前的道路運輸行業，個體戶司機開具的運輸增值稅發票進項抵扣價值不足，同時又缺少相關的配套財政政策，導致運輸企業稅負居高不下。科學的機制設計是破解道路運輸業“營改增”稅務困境的關鍵之一。（1）機制設計關鍵內容第一，進項抵扣方案設計。進項抵扣是增值稅的一個重要內容，進項抵扣方案設計包括抵扣項的結構設計與差額抵扣方案設計。抵扣項的結構設計包括燃油和運輸費用等的進項抵扣額度和抵扣比例設計。差額抵扣指的是運輸增值稅發票可抵扣的合理額度，例如3%稅率的個體戶司機運輸增值稅發票對上游運輸企業可進項抵扣8%等。第二，配套財政政策設計。與“營改增”稅務有關的配套財政政策主要是政府為激勵企業合法賦稅，支持行業健康發展的財政支持。例如，政府對依法賦稅運輸企業的財政直接返回比例確定、對用于企業貼息融資的財政返回比例確定等。財政政策設計還包括中央、地方財稅分工，地方省市財稅分配等內容。第三，監管和稽查策略設計。監管和稽查策略設計是防止稅務風險的重要內容，包括國家對企業賦稅行為的檢查力度設計，以及對被稽查到的違法逃稅企業的處罰力度設計。（2）機制設計理論基礎和工具第一，機制設計理論基礎。道路運輸“營改增”稅收機制設計是一個二層決策過程。作為領導者（leader）的政府在進行頂層設計即機制設計時，必須考慮下層企業和民眾的反應。而作為跟隨者（follower）的企業和民眾，根據政府的決策來決定自己的選擇決策。這樣一個上有政策下有對策的博弈就是著名的斯坦克爾伯格博弈[8]。根據該博弈決策思想，政府綜合考慮國家和企業情況做機制設計，包括進項抵扣、財政配套政策和監管稽查的設計，而企業的賦稅選擇決策行為可以用產業組織理論中的產品差異化顧客選擇理論來描述。在政府給定的進項抵扣方案和配套的財政政策下，企業將對合法賦稅成本、融資成本和非法購置“虛票”的賦稅成本、被稽查出的概率和處罰成本等進行比較和權衡。最后，企業作出合法賦稅還是逃稅的決策。把所有企業的決策行為再經過聚集計算，就可得到整個運輸市場賦稅狀態。政府的機制設計要在對下層企業反應行為、運輸市場及賦稅狀態充分了解和分析的基礎上進行，對不同的方案進行分析比較，最后得到較為科學的方案。這就是基于微觀行為的宏觀政策科學決策過程。第二，機制設計工具。仿真計算是政府機制設計經常使用的科學工具。常見的仿真系統有系統動力學、CGE模型、能源政策研究的MARKAL模型。中國道路運輸的“營改增”稅收機制設計問題需要基于微觀和宏觀綜合的仿真技術。該仿真技術主要基于二層決策思想，利用產品差異化顧客選擇理論描述企業賦稅決策行為，再通過均衡計算得到運輸行業的市場狀態。

2.2 “互聯網+稅務” 的有效管理

監管不到位是道路運輸行業“營改增”稅務困境出現的另一個重要原因。充分利用“互聯網+”技術優勢，對運輸業務全過程以及“營改增”稅收服務進行有效監管，是破解道路運輸業“營改增”稅務困境的又一關鍵。（1）“互聯網+”道路運輸業務全過程監管運輸服務真實性可通過對運輸業務全過程跟蹤監管獲得。全過程跟蹤監管可以利用物聯網技術，例如裝貨和卸貨點條形碼或RFID掃描及互聯網技術、數據處理技術等實現運輸車輛以及貨物管理的信息化及網絡化。可以利用移動互聯網技術，例如司機智能手機、車載GPS/GIS定位技術，實現司機、車輛以及貨物三位一體的信息及定位匹配，跟蹤貨物運輸的全過程。道路運輸業務全過程監管實現了運輸全過程的可視化與透明化，為稅務部門提高稅務執行和監管效率、降低政府稅收管理風險提供可靠的技術支持。（2）“互聯網+”道路運輸“營改增”稅收服務管理“互聯網+”道路運輸“營改增”稅收服務管理可以通過基于SaaS云技術的稅收服務平臺實現。稅收服務平臺利用物聯網和“互聯網+”技術，采集和管理道路運輸業務全過程動態信息，結合司機、車輛以及貨物運單信息，為完成運輸業務的司機代開運輸增值稅發票，提供運輸交易匹配等服務。平臺利用統一、規范的數據交換格式和標準，提高平臺用戶主體之間的信息傳遞效率，實現政府對企業運輸業務信息的直接掌握；同時，利用云計算技術的大數據處理功能，為政府提供行業與稅務情況的深入分析。

2.3 科學構建道路運輸“營改增”稅收服務系統

道路運輸“營改增”稅收服務系統應具有以系統思想整合“營改增”稅收機制的科學設計，以及“互聯網+稅務”有效管理兩大功能。該系統主要由三大模塊組成，分別為機制設計與仿真模擬子系統、運營子系統以及系統評估與改進子系統，具體見圖1。（1）道路運輸“營改增”稅收機制設計與仿真模擬子系統機制設計與仿真模擬子系統主要目的是要得到合理的增值稅進項抵扣方案、監管和稽查策略以及相應的配套財政政策內容。該子系統以二層決策方法以及產品差異化顧客選擇理論為基礎，發展道路運輸“營改增”機制設計的方法以及模擬機制運行效果的仿真軟件。對于機制設計仿真模擬軟件，主要包括以下三大模塊：第一是系統環境參數設置模塊，包括國家稅收、市場環境以及企業運營等參數設置；第二是仿真計算模塊，包括機制方案發生器、企業賦稅行為仿真、賦稅均衡狀態計算等；第三是評價與分析模塊。（2）道路運輸“營改增”稅收服務運營子系統運營子系統主要目的是基于物聯網、移動互聯網以及云計算等現代信息技術，實現道路運輸業務全過程監管，以保證運輸服務的真實性；同時實現對“營改增”稅收過程的監管，以提高政府稅務信息化水平。此外，該子系統可為完成運輸業務的司機代開運輸增值稅發票。由于道路運輸的定向移動特點，使用“互聯網+”技術管理，不但能夠保證道路運輸“營改增”管理過程有效執行，而且還能有效接入國稅、財政、銀行以及保險等管理系統，使道路運輸“營改增”信息發揮更大的社會、經濟效用價值。（3）道路運輸“營改增”稅收服務評估與改進子系統評估與改進子系統主要目的是根據系統采集的道路運輸“營改增”稅收實際運行數據，評估“營改增”稅收政策與服務的效果，并對機制參數、管理和運營將數據集分類，并根據一天中不同時段路網的交通狀態進行科學的時段劃分，將數據集分開訓練進行更精細的交通分配研究。

作者:顏華錕 單位:上海交通大學安泰經濟與管理學院 福建省港口集團有限責任公司