教職工個人所得稅納稅籌劃研究

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［提要］新個人所得稅法實施后，高校教職工稅負普遍有所下降，但也存在很多可節稅的政策空間有待進一步挖掘利用，以確保教職工稅后利益最大化，支持學校人才穩定。基于此，采用對比分析、邏輯推理和案例分析等方法，在闡述高校教職工納稅籌劃客觀依據基礎上，重點探索研究其在工作崗位上從事教學、科研和社會服務取得工資薪金、勞務報酬等“常規收入”和新入職教工等稅收優惠政策的納稅籌劃技術方法和思路，提出財務與人事、教務、科研等機構協同開展納稅籌劃工作和廣泛聽取教職工個人分配意見的重要觀點和主張。

關鍵詞：高校教職工收入；個人所得稅；納稅籌劃

一、引言

新個人所得稅法對工薪階層實行分類與綜合所得相結合征稅辦法以來，納稅人普遍受益。高校是高級人才集聚地，但會計力量相對薄弱，能熟練駕馭稅收政策的會計人才十分稀缺，能夠靈活運用稅收政策開展納稅籌劃的會計更是鳳毛麟角。高校教職工特別是一線教師都身兼教學、科研和社會服務等數職，僅教學領域就需承擔授課、閱卷、監考、指導學生、兼職班任、評審項目等工作，其決定了教職員工收入來源復雜多樣。給會計確認收入類別和分項預扣個人所得稅（以下簡稱“個稅”）帶來難度和壓力。加之教職員工取得有限的“陽光收入”，有很多要用于支付論文“版面費”、專利費、教材著作“版權費”等的“再分配”，導致其對收入分配特別是扣繳個稅反應十分敏感。所以，研究高校教職工個稅納稅籌劃具有重要的現實意義。

二、高校教職工應稅收入構成

高校教職工收入具有類別多樣、來源渠道廣且形式復雜等特征，大體可概括為幾類：（1）工資薪金（以下統稱“工薪”），是教職工的常態化收入，包括基本工資、崗位津貼、補貼補助等納入人事處工資表管理的收入。這些表內收入，都是按照國家工資管理政策和地方性規定標準給予的“固定收入”，是計算個稅所得額最容易把握的基礎性所得。（2）課時費，是高校教師實行“按勞分配”獲得的一項很重要的收入，它是根據教師全年的教學業務工作量扣除學校規定崗位基礎工作量并經人事處考核合格后，以課時或教分為單位平均分配的費用性收入，也稱之為“講課費”或“超課時費”。教師只要上課就可獲取，多勞多得，不勞不得。（3）地方性補貼。高校所在的地方政府或中直大企業為鼓勵教師開展地方經濟建設服務或彌補資源開發等對教職工身心帶來的不利影響，給予高校教職工的業務補貼或生活津貼，如大慶市政府給予駐慶高校教師的職稱補貼和石油津貼等。該項收入往往有附加條件，比如職稱級別和職務差別等。（4）業務補貼或重點崗位工資，是學校依據教職工崗位或技術職務級別確定標準并按照規定辦法考評結果，實行分職級、分崗位發放的工資。所以，也稱為“績效工資”。（5）零星收入，是教職員工接受學校安排的各種考試監考（課程結業、英語四六級、考研、職稱）、班主任、重修補考閱卷、新入職教師示范講座、參賽獲獎、以個人福利名義取得的勞動補貼、賽事或大創項目評審、畢業論文評審與答辯、會議補助、坐班出勤補助、午餐費和交通費補助等獲得的報酬，以及教師受聘開展培訓輔導、技術性指導等社會服務收入。該收入非按人頭平均分配，而是誰承擔了哪個項目即獲得該項報酬，不承擔則無此項收入。（6）兼職收入。部分教職工利用個人執業資質、專業技術特長和實踐操作能力，受聘于企事業單位擔任執行董事、高級顧問、技術專家和工程師等崗位所取得的“第二職業”收入。（7）技術成果收入。高校教師因教學科研“雙肩挑”，其常年從事創造性科學技術研究和試驗所取得具有推廣應用價值的成果轉讓、特許使用，以及為他人“”撰寫文章和出版教材著作“掛名”等所取得的收入。（8）其他收入。是指除上述所列范圍之外取得的應計稅收入，如參加慶典獲得的禮品、禮金（含網絡紅包）等偶然所得，投資入股獲取的股息紅利等。（9）高寒地區按省級政府規定標準發放的取暖費補貼等免稅收入。

三、納稅籌劃的客觀依據

任何納稅籌劃都必須以稅收法律制度為客觀依據，高校教職工個稅籌劃同樣如此。

（一）個稅法律法規。2018年8月31日全國人大通過的《中華人民共和國個人所得稅法》及其實施條例（以下統稱“個稅法”）規定：工資薪金、勞務報酬、稿酬、特許權使用費四項并稱為綜合所得，居民納稅人每一納稅年度收入額減去6萬元基本費用并扣減專項扣除、專項附加扣除費用，作為應稅所得額，按3%～45%的七級超額累進稅率征稅；征管上，逐項采用累計預扣法、分次扣稅法等預扣預繳，年終匯算清繳；具體稅率、費用扣除標準和所得額計算辦法等按國家稅務總局2018年第61號公告規定執行。

（二）個稅政策制度。對高校教職工應計稅收入的界定，除個稅法規定外，應結合《財政部、稅務總局關于個人取得有關收入適用個人所得稅應稅所得項目的公告》（2019年第74號公告）：個人為單位或他人提供擔保獲得收入，按照“偶然所得”項目計算繳納個稅；稅收遞延型商業養老保險的養老金收入其中25%部分予以免稅，其余75%部分按照10%的比例稅率計算繳納個稅，稅款計入“工資、薪金所得”項目由銷售保險公司代扣代繳；對綜合所得稅前扣除除了原范圍和標準外，《國務院關于印發個人所得稅專項附加扣除暫行辦法的通知》（國發［2018］41號）新規定子女教育、繼續教育、大病醫療、住房貸款利息或住房租金、贍養老人等6項“附加扣除項目”的具體標準和扣除辦法；納稅人申報扣除應符合《關于加強個人所得稅納稅信用建設的通知》（發改辦財金規［2019］860號）規定，對其填報信息的真實性、準確性、完整性作出守信承諾，若存在偷稅、騙稅、騙抵、冒用他人身份信息、惡意舉報、虛假申訴等失信行為，稅務部門依法依規采取行政性約束和懲戒措施；對于情節嚴重、達到重大稅收違法失信案件標準的，稅務部門將列為嚴重失信當事人，依法對外公示，并與全國信用信息共享平臺共享，推送相關部門實施聯合懲戒。關于綜合所得稅實行預扣法計算預扣預繳，國家了《個人所得稅扣繳申報管理辦法（試行）》（稅務總局2018年第61號公告）詳細規定出納稅人各項所得申報稅額和預扣預繳稅額的計算辦法，例如勞務報酬所得、稿酬所得、特許權使用費所得每次收入不超過4，000元的，減除費用按800元計算；每次收入4，000元以上的，減除費用按收入的20%計算應納稅所得額。其中，稿酬的收入額減按70%計算。為促進就業和消費等，國家稅務總局制發了《關于完善調整部分納稅人個人所得稅預扣預繳方法的公告》（總局公告2020年第13號）自2020年7月1日起，對憑《畢業證》《就業報到證》《教師資格證》和《職稱證》等相關佐證資料或承諾書證明其一個納稅年度內首次取得工資、薪金所得的居民個人，扣繳義務人在預扣預繳個稅時，可按照5，000元/月乘以納稅人當年截至本月月份數計算累計減除費用。全日制在校生因實習按月取得的臨時性工資，也按累計預扣法計稅。此外，針對較低收入居民個稅做出的《關于進一步簡便優化部分納稅人個人所得稅預扣預繳方法的公告》（總局公告2020年第19號）規定，自2021年1月1日起，對上一整年內均在同一單位預扣預繳工薪個稅且全年工薪收入不超過6萬元的，在預扣預繳本年度工薪個稅時，累計減除費用自1月份起直接按6萬元扣除，直到其累計收入超過6萬元而產生所得額的當月及后續月份，再預扣預繳個稅。對按累計預扣法預扣預繳勞務報酬所得個稅的居民個人，扣繳義務人比照上述規定執行。

四、高校教師個人所得稅籌劃要點及方法

高校教職工的基本工資由崗位工資和薪級工資兩部分構成，每月發放金額相對固定，且同一單位同一賬戶名下個人除費用報銷外的表內、表外的所有收入都需匯總計稅。所以，基本沒有“節稅”籌劃空間。但教職工的“陽光收入”該不該扣稅和該怎樣扣稅，是決定教職工是否被扣稅和扣多少稅的關鍵，因此需掌握好納稅籌劃這門“大學問”。

（一）部分工薪所得適當福利化。對表現突出被評為“優秀”或授予某種特殊榮譽的教職工所發放的單項獎勵，可以考慮以實物形式發放獎品；也可以通過校院兩級工會組織，適當增加教職工個人福利，擴大工會活動范圍，增設校內全民參與或有目標針對性的競技項目。這些實物獎勵雖然屬于偶然所得范疇，但也帶有一定的“福利性”，可通過打個稅政策“擦邊球”規避個稅。很多學校的會計都不熟悉財政部《關于企業加強職工福利費財務管理的通知》（財企［2009］242號）文件中的規定或者不能深刻領會該政策精神，對學校為職工提供的交通、住房、通訊待遇，實行按月按標準發放或支付的住房補貼、交通補貼或者車改補貼、通訊補貼，以及給職工發放的節日補助、未統一供餐而按月發放的午餐費補貼，均納入職工工資總額，不納入職工福利費管理。就是說，教職工取得上述收入一律并入工薪所得計稅。對此，財務處應建議有關部門制定文件過程中要充分考慮學校給予教職工補貼補助的真實用意，體諒受補教職工的工作生活不易，爭取將本屬于誤餐補助的“午餐費”定為誤餐費，或者開設教職工食堂免費供餐；取消通勤或交通費補助改按校內通勤車免費或低費標準接送上下班；取消住房補貼，學校提供教職工宿舍或公寓臨時居住。這樣，可以適當降低教職工生活壓力和個稅負擔。

（二）有限的社會服務收入最大化“支招”。近些年，國家提倡高校加強社會化服務，旨在鼓勵高校的專業智慧和科技思想引導企業快速健康發展，發展知識經濟，樹立高校的社會威望。社會服務的主體力量是教師，主導力量是專業對口、有較深造詣和享有一定社會威信的中高級職稱教師。所以，代表學校開展社會服務的教師都是高校為數不多的人才精英，他們在崗位教學和科研的同時，嘔心瀝血提供社會服務為學校創造社會財富，理應獲取預期勞動代價和智慧貢獻相匹配的所得收益。對此，國家雖然暫時無配套的稅收專門優惠政策，但作為學校財務部門，應該深刻體會國家發展知識經濟和學校圖強的大局需要，用心體會教師擔綱社會服務重任的艱辛，積極與科技處協同為教師謀劃社會服務取酬方式，譬如：結合教師收入大部分將用于科研、學術著作和教材出版費用支出的客觀實際，建議教師與社會單位簽訂聯合攻關課題模式，設立“橫向科研課題”，將培訓、輔導、咨詢、顧問等費用轉化成“課題經費”；對利用專項經費預算開展職工技術培訓只能向教師支付“講課費”的，建議學院領導巧妙運用“稅負轉嫁”思想，在商談所委派教師講課費標準時一律確定為“稅后收入”；有些政府機關和國有企事業單位接受培訓等服務，需要通過學校財務“對公賬號”結算服務費。這種情況下，會計需預先問清接受服務方即報酬支付方是否已經扣繳稅款。若未預扣預繳個稅，應先扣稅后支付，但需向服務教師預先說明并提供扣稅憑證，以免引起不必要的誤解；如果確認屬于稅后收入，學校會計需直接將服務費轉付給教師個人，不能再重復扣繳個稅。以免侵害教職工個人利益，破壞教育人文環境，挫傷教職工社會服務積極性。

（三）集中補發薪酬巧妙地推遲到年初發放。多數高校都在九月份開展職稱和職務評聘。新晉升職稱或職務教職工的基礎工資及薪級工資將進行上調和全年薪資“補差”，時間恰逢年終歲尾。累計扣稅法下，教職工所得額年末已累積到高峰值，若再集中漲薪和補差，便造成扣稅增加，甚至出現稅率跨級可能。為此，建議學校組織人事機構，調整干部評聘和評審時間，比如10月報名、11月評聘、12月公示，下年一月份發文任職并兌現新晉職級薪資并補差。這樣，可取得意想不到的個稅扣繳效果。例如：王老師10月份職稱晉升到教授，11月工資由15，000元上調到18，500元，前10各月已累計扣繳個稅額7，480元，忽略附加扣除和附加扣除項，11月加上補發前10個月工資35，000元（3500×10），會計是否開展納稅籌劃，將得出不同計稅結果。（1）會計直接按累計預扣法計算王老師應納稅額：應納個稅額=（15000×10+18500+35000-5000×11）×20%-16920-7480=5300元（2）如果財務與人事協商調整確定10月申報評選，11月公示，12月調資，下年1月份兌現，則“累計起點無累計”，會計應按當月發生額直接計稅。王老師應納個稅額=［（18500+3500×12-5000）×10%-2520=3030（元）年末晉職晉崗下年初兌現補差，王老師可節稅額2270元（3030-5300）。（3）如果累計所得額超過144，000元，可分攤到1月和2月，各補發21，000元，則應預扣預繳個人所得稅如下：1月份預扣預繳個稅額=（18500+21000-5000）×3%=1035（元）2月份預扣預繳個稅額=（18500×2+21000-5000×2）×10%-2520-1035=1245元王老師合計納稅2，280元（1035+1245），可節稅3，020元（2280-5300），節稅率達56.98%（3020/5300×100%），比第二方案尚少扣繳個稅750元（2280-3030）。說明個稅法改革不干擾和控制居民收入分配與發放的自由度，并且還給納稅人和扣繳義務人留下了足夠的靈活把握空間。只要其善于研究運用，納稅籌劃空間很大，效果也很突出。實踐中，王老師是客觀存在各項社會保險費和專項附加扣除項的。所以，如果金額分配得當，其2月份的實際所得額會更低，完全有可能適用首檔3%稅率計稅，其節稅效果將更為突出。需強調，高校教職工薪酬納稅籌劃絕非會計自身可以完成，必須與人事處的勞資科協同開展。人事機構最為關注教師隊伍穩定，相信會全力支持財務的納稅籌劃工作。所以，最關鍵的在于工資會計是否有納稅籌劃思想和巧妙的技術方法支撐起操作行動，并付諸于向人事部門溝通協調的實踐作為。

（四）其他收入扣稅要依法合規。高校教師的其他收入主要是個人提供的與任職無關的勞務報酬所得，包括教職工外出講課、咨詢服務、審稿、監考、學校征集徽標入圍中標費等。很多學校都操作錯誤，會計將這些費用直接計入當月工薪計算預扣預繳稅款，嚴重侵犯教職工個人權益。例如，某高校校慶征集徽標，張教師入圍費獲得400元。該教師工薪14，700元，扣除社會保險費522元和子女教育費1，000元，會計扣稅結果：工薪所得稅額=（14700-522-1000-5000）×3%=245.34元徽標所得稅額=（14700+400-522-1000-5000）×3%-245.34=12元雖然徽標入圍費僅被扣稅12元，但張教師怎么也想不明白“稅”從何來。國家個稅法明確規定勞務報酬不超過800元不計稅，如果年終并入綜合所得匯算清繳因此而補繳稅款是完全可以認同的，但偏偏在發放環節給硬生生扣稅，難免質疑財務部門的財務能力和學校制度，甚至對這種教育維護環境產生失落感。對此，提醒高校財務，要認真學好個稅法和相關政策規定內容，深刻領會稅收征管法精神，做到依法正確扣稅便是最基本的納稅籌劃。凡綜合所得范圍內的教職工所得，不論勞務報酬，還是教師在本校《學報》等正規出版物發文獲得的稿酬，雖然都從屬于綜合所得，但只體現在年終匯算清繳環節，日常實際發放時仍必須“分類計算”各項應預扣預繳稅額。換言之，納稅人實際發生各項所得時要分類計稅，年終匯算清繳時須綜合所得計稅，這才是我國個稅實行“分類與綜合相結合”征稅的實質。由于綜合所得實行按實際發生所得預扣預繳、年終匯算清繳的征管辦法，高校財務可從遞延納稅籌劃角度，考慮個人支付“延后總比提前強”的利益維護心理需要，設法減少教職工的日常所得預扣預繳個稅，留待年終匯算清繳時一并補繳稅款。這樣，教師的監考費、審稿費、評審費、答辯費和培訓輔導費等勞務報酬，因其零星分散，一般單次都不超過800元，應建議教務管理、研究管理等部門在勞務活動結束當月，向人事勞資部門提交費用發放明細表，獲批后財務即時發放；若個別教職工一次取得該類收入較高或者教職工各月薪酬較高，則主張財務積極與人事部門溝通，將勞務報酬或班主任津貼、獎金獎勵和超課時費等工資性收入，集中安排在僅有“檔案工資”的寒暑假月份，分別兩個月次發放，從而避免教職工收入提前扣繳個稅或適用高檔稅率預扣預繳個稅款，讓廣大教職工體驗到學校財務貼心服務的溫暖。

（五）年終獎和年終加薪靈活掌握。年終獎由于財稅［2005］9號文即將到期失效，學校僅有超課時費和“第13個月工資”并都按照人事勞資審核辦法發放。通常很多高校財務采取的做法是將超課時費按季度或學期進行發放，或者平均分攤到每年4～12月份發放；年終加薪發放恰逢寒假停發“校內工資”等月份；教職工績效工資通常是學校按“重點崗位工資”總額的一定比例，結合教師全年教學、科研任務完成狀況的考評結果，進行“獎優罰劣”兌現，數額不大，財務靈活掌握即可。這都是可以減輕教職工個稅預扣預繳負擔的納稅籌劃舉措，可繼續執行該類操作。但需提醒注意的是，對于新入職的年輕教師，應該認真執行稅務總局公告2020年第13號、第19號文件規定，并因其入職時間短、承擔教學任務輕而獲得的超課時費數額不高，適宜一次性集中發放，避免搞“一刀切”式的平均分攤發放。以免影響年輕教職工生活積極性，引發對學校不滿情緒。

（六）用好、用足、用實稅收優惠政策。高校是人才流動最頻繁的單位，每年都招聘新員工入職。新入職并不一定都是“新手”。作為培養人才的陣營，高校是高級知識分子集聚地，其運用特殊優惠政策引入高端人才司空見慣。這些新教職工入職即應獲得學校兌現的職稱學歷、住房等多種“特殊待遇”。所以，財務必須秉持“特事特辦”指導思想，在人事部門審定其應發放的薪酬、學位津貼、特殊人才引進獎勵等待遇之后，按照先籌劃、后發放、再核算的“穩健性”原則，認真貫徹落實總局公告2020年第13號文規定，以入職當月核定應發放的全部收入，一次按5，000元/月乘以納稅人當年截至本月的累計月份減除費用。這也是政策規定的重要宗旨。此外，對在學校各部門兼職務工的教職工家屬和應視同教職工的實習生，對其按月持續獲得的勤工儉學收入或臨時工工資，會計不能盲目按國家稅務總局2018年第61號公告規定的勞務報酬所得扣稅辦法扣稅，而應執行稅務總局公告2020年第19號政策規定，采用累計預扣法預扣預繳勞務報酬所得個稅，并根據該納稅人上年是否在校內實習或務工以及其實際獲得勞務報酬應稅收入情況，考慮是否適用開始獲取收入月份即可一次扣除6萬元費用。

五、結論

新個稅法及相關政策規定十分健全、完善和嚴密，在必要的優惠規定外，也留有一定的“彈性空間”，需要通過個稅征管進一步考證。這就給我們研究開展納稅籌劃留下了較充足的空間。納稅籌劃能夠保護納稅人的既得利益，同時也能為國家進一步實施稅制改革提供科學思路和可觀依據。在源泉扣繳征管方法下，會計無法獨立或孤立完成教職工個稅納稅籌劃，必須與行使教職工職責考評和收入審核認定的人事部門、收入確認申報的教務處、科技處、研究生與學科管理處等協同操作。當相關部門確定教職工應發放項目和標準后，相當于創造了納稅籌劃的前提條件，會計才可以運用恰當的技術方法巧妙安排發放方式、時間和辦法，實現納稅籌劃目標；對特別事項如年終獎發放方式等還應充分征詢教職工本人意見和想法，聽取納稅人特別是財稅專業教師的建議，避免“費力不討好”，也能不斷改進納稅籌劃方案。此外，建議高校頂層要有重視教職工納稅籌劃工作的會議決議，將個稅扣繳成為保護學校人才穩定的長效政策機制，全力促進各相關處室和院部協同或參與納稅籌劃，避免會計孤軍奮戰；財務處應加強個稅扣繳管理，正確運用稅務機關返還的個稅扣繳手續費，在確保用于扣稅會計個人適當獎勵的基礎上，加強會計的稅收政策和納稅籌劃業務培訓或后續教育，提升會計人員的稅收專業素養和納稅籌劃技能，使納稅籌劃成為維護學校教職工利益和促進學校穩步健康發展的重要工具。

參考文獻：

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［2］王樹鋒，艾千涵.試析高校教職員工收入的個人所得稅籌劃［J］.財會月刊，2017（04）.

［3］劉秋河，彭曦.新稅法下的高校教職工個人所得稅稅收籌劃———以A高校為例［J］.財會學習，2019（29）.

作者：王樹鋒 王銳杰 單位：黑龍江八一農墾大學