績效工資制個人所得稅納稅籌劃分析
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摘要：隨著社會經(jīng)濟不斷發(fā)展，個人所得稅法也在不斷調(diào)整，自2018年10月1日起實施最新起征點和稅率，修訂后的個人所得稅法于2019年1月1日開始正式施行，在新個稅相關法律法規(guī)調(diào)整下，事業(yè)單位職工個人所得稅的核算也發(fā)生了變化。對于每個公民來說，依法納稅是應盡的義務，實行績效工資制的事業(yè)單位更應該能夠準確地對個人所得稅進行核算，這樣才能促使事業(yè)單位穩(wěn)定發(fā)展。因此，本文主要對實行績效工資制的事業(yè)單位個人所得稅核算進行簡要研究，并對事業(yè)單位提出優(yōu)化個人所得稅處理的策略。
關鍵詞：績效工資制；事業(yè)單位；個人所得稅；核算方式
引言
實行績效工資制的事業(yè)單位，職工的工資主要由基本工資、津貼補貼及績效工資組成。其中績效工資又分為兩部分，一是基礎性績效工資，一般根據(jù)專業(yè)技術崗位、管理崗位、工勤技能崗位來制定等級標準，按月發(fā)放；二是獎勵性績效工資，一般根據(jù)職工的工作業(yè)績、工作量、實際貢獻程度及績效考核結(jié)果等因素，按照事業(yè)單位制定的獎勵性績效工資分配辦法施行。但是，在保證績效工資分配原則的情況下，個人所得稅如何準確核算，事業(yè)單位稅務風險問題如何減少，如何制定最合理的獎勵性績效工資分配方案，保證納稅籌劃的合理性，就成為現(xiàn)階段大多數(shù)事業(yè)單位財務人員需要重點研究的問題。
一、實行績效工資制的事業(yè)單位個人所得稅核算
（一）合并財政與非財政統(tǒng)發(fā)工資的個人所得稅核算一般事業(yè)單位根據(jù)經(jīng)費來源分為三種類型，分為自收自支單位、財政全額撥款單位、差額撥款單位。因為經(jīng)費來源不是單一渠道，部分事業(yè)單位的工資發(fā)放方式為一部分由財政統(tǒng)發(fā)，另一部分由單位自籌資金發(fā)放。一些地區(qū)規(guī)定財政部門在統(tǒng)發(fā)工資時不代扣繳納個人所得稅，兩種工資發(fā)放方式均由事業(yè)單位代扣繳納個人所得稅；還有一些地區(qū)規(guī)定財政部門在統(tǒng)發(fā)工資時代扣繳納個人所得稅。根據(jù)稅法的規(guī)定，代扣繳納個人所得稅需要全員全額扣繳申報，事業(yè)單位需要在合并財政與非財政統(tǒng)發(fā)工資的個人所得稅核算之后，減去財政部門代扣的稅額，其差額就需要事業(yè)單位自己繳納，不能只繳納財政部門代扣的稅額，否則就會出現(xiàn)逃稅漏稅的行為。案例一，某事業(yè)單位職工張某2019年1月由財政統(tǒng)發(fā)的基本工資為3500元，基礎性績效工資為2500元，每月免征額5000元，代扣的三險一金和專項附加扣除等一共為550元，那么一月份由財政統(tǒng)發(fā)代扣的個人所得稅為（3500+2500-550-5000）×3%=13.5元。在一份月由事業(yè)單位發(fā)放的獎勵性績效工資和津貼補貼一共為1500元，那么張某一月份應該繳納的個人所得稅一共為（3500+2500+1500-550-5000）×3%=58.5元，減去財政部分代扣的13.5元，事業(yè)單位還需要代扣45元。
（二）全年一次性獎金的個人所得稅核算全年一次性獎金主要是事業(yè)單位對職工全年工作業(yè)績和經(jīng)濟效益進行綜合考核后，向職工發(fā)放的一次性獎金，是績效工資的一部分?！蛾P于個人所得稅法修改后有關優(yōu)惠政策銜接問題的通知》（財稅〔2018〕164號）文件規(guī)定在2021年12月31日前，年終一次性獎金可以選擇兩種個稅計算方式。方法一是可以不并入當年綜合所得，按對應稅率，單獨計算納稅；方法二是并入當年綜合所得計算納稅。故可根據(jù)具體情況選擇最優(yōu)的年終一次性獎金計算方法。方法一的情況，將職工當月內(nèi)獲取的全年一次性獎金除以12個月，根據(jù)其商數(shù)確定對應的稅率和速算扣除數(shù)。應納稅額=全年一次性獎金收入×適用稅率－速算扣除數(shù)。需要注意的是，在同一個納稅年度中，每一個納稅人上述計稅方式只能使用一次。事業(yè)單位實施績效工資制度后，個人獲得的全年一次性獎金之外的其余獎金（季度獎、加班獎、考勤獎等）應該和當月工資所得合并起來進行個人所得稅核算和繳納。在方法二的情況下，全年一次性獎金，并入當年綜合所得計算納稅。下面舉例說明兩種核算方法的具體操作。案例二，某事業(yè)單位職工劉某在2019年12月收到單位發(fā)放的2019年全年一次性獎金共計36000元，2019年每月工資為4700元（為了便于計算，本案例中的工資為扣除三險一金和專項附加扣除后的工資數(shù)，并且不存在其他免稅事項），全年累計免征額為60000元。方法一：將全年一次性獎金單獨計算納稅。月工資4700×12-60000=-3600元，不需納稅。年終獎應納稅額為36000×3%=1080元，合計應納個稅0+1080=1080元。方法二：將年終獎金全部并入當月工資計算納稅。全年應納稅所得額（4700×12+36000）-60000=32400元，應納個稅32400×3%=972元。由此案例可以看出，職工的稅前總收入不超過96000元時，174稅務園地TAXATIONFIELD方法二對職工最有利的。因此對于全年收入總額低于96000元的職工應將年終獎并入當年綜合所得計算納稅。而對于收入較高的職工，合理使用全年一次性獎金單獨計算納稅的方法，可以降低個稅。
（三）由于工資調(diào)整、晉級晉檔補發(fā)往月工資的個人所得稅核算一般事業(yè)單位由于工資調(diào)整、晉級晉檔補發(fā)往月工資都應該有相關文件依據(jù)，能夠明確工資所屬期限。對于補發(fā)工資，各地稅務局政策有差異，部分地方稅務局考慮到具體情況的不同，對納稅人領取補發(fā)以往月份的工資，允許把補發(fā)的工資分攤回其應發(fā)放月份工資薪金所得中，合并計征個人所得稅。這樣的計稅方法，比全部按照實際收到款項月份征收個稅的方法更加合理，能夠減少納稅人的負擔，更符合“稅負公平”的原則。但這需要單位財務和人事部門做好稅務籌劃，同時納稅經(jīng)辦人員需要跟稅收征管人員做好溝通、協(xié)調(diào)，報經(jīng)主管地方稅務部門審批同意后才能執(zhí)行。按照把補發(fā)工資還原回所屬期間合并計算個稅的方法，假如合并工資沒有超過稅法規(guī)定的個人所得稅起征點，那么相應月份補發(fā)工資可以免征個人所得稅；假如合并工資超過稅法規(guī)定的個人所得稅起征點，那么相應月份補發(fā)工資需要征收個人所得稅，所屬月份補發(fā)工資繳納個人所得稅計算公式為[（所屬月份補發(fā)工資+原本月份工資所得-費用扣除數(shù)）-個人所得稅起征點]×適用稅率-速算扣除數(shù)-原本月份已繳納的個人所得稅。案例三，某事業(yè)單位職工楊某在2019年6月份收到補發(fā)的2018年度工資18000元，也就是每個月補發(fā)1500元，楊某2018年每個月的工資平均為5700元，每個月代扣的三險一金等為720元。由于2018年10月1日起實施新的個人所得稅起征點，將原本3500元改為5000元，采用的7級稅率內(nèi)容也發(fā)生改變。因此2018年的工資也需要分段進行計算。2018年1月至9月每個月原本已代扣繳納的個人所得稅為（5700-720-3500）×3%=44.4元。10月份至12月份由于每個月應納稅所得額為5700-720-5000=-20，低于0，不需要繳納稅款。在補發(fā)工資后，每個月的工資增加了1500元，那么2018年1月至9月每個月應補交的個人所得稅為（5700+1500-720-3500）×10%-105-44.4=148.6元；10月份至12月份每個月應補交的個人所得稅為（5700+1500-720-5000）×3%-0=44.4元，因此，該職工補發(fā)2018年18000元工資后，需要補交個人所得稅148.6×9+44.4×3=1470.6元。
二、實行績效工資制的事業(yè)單位個人所得稅處理策略
（一）制定合理的績效工資薪酬制度對于實行績效工資制的事業(yè)單位來說，財務人員可以結(jié)合職工年度收入情況進行稅務籌劃和個人所得稅處理，通過多種計算方式對比的方法，選擇年收入較高，個人所得稅較低的納稅方法。同時，單位人事部門應制定合理的績效工資薪酬制度，對事業(yè)單位中的基本工資、季度績效考核獎、年終績效考核獎等通過不同方式進行整合、規(guī)劃，選擇最佳方案?，F(xiàn)行個稅計算規(guī)則下，如果使用全年一次性獎金收入單獨計算納稅的方法，鑒于速算扣除數(shù)只能扣除一個月，因此單位在制定績效工資政策時，年終績效工資收入金額盡量不要超過稅率變化點的最高值，超過稅率變化點金額可以選擇計入月度工資并入當年綜合所得納稅。事業(yè)單位可以以資金流轉(zhuǎn)問題為基礎，對職工月度工資進行統(tǒng)籌安排，保證單位資金正常流轉(zhuǎn)及付出同樣成本的情況下，職工能拿到最高的稅后工資。
（二）增強依法納稅意識實行績效工資制的事業(yè)單位應該增強單位整體的個人所得稅納稅意識。單位領導和財務人員應首先從自身方面提高納稅意識，二者相互引導、合作，才能起到良好的效果。可以通過會議研究宣傳等方式，鼓勵單位領導和職工積極學習相關法律法規(guī)。通過單位領導的積極學習帶動整個單位職工學習個人所得稅相關知識的主動性，使其意識到依法納稅的重要性。單位財務人員對職工的納稅籌劃可以進行指導，通過培訓的方式實現(xiàn)，組織單位財務人員和職工共同參加個人所得稅繳納、事業(yè)單位代扣繳納等相關內(nèi)容的培訓。促使事業(yè)單位職工了解最新個人所得稅相關制度，掌握個人所得稅的基本核算方法、專項附加扣除等相關知識，確保全體職工個人所得稅核算科學規(guī)范。在個人所得稅代扣繳納的過程中，事業(yè)單位也需要結(jié)合實際情況建立相對完善的制度保障體系，確保個人所得稅代扣繳納的合法性，避免出現(xiàn)逃稅漏稅的情況。
結(jié)語
總之，實行績效工資制的事業(yè)單位，在對個人所得稅進行核算時，要嚴格根據(jù)最新的個人所得稅相關法律法規(guī)，結(jié)合實際情況，進行納稅籌劃，確保個人所得稅核算的科學、準確。事業(yè)單位應該構(gòu)建科學合理的績效工資薪酬制度，合理減少職工個人所得稅負擔，激發(fā)職工的工作積極性，提升單位的人力資源管理效果。同時，還需要增強單位整體的依法納稅意識，確保個人所得稅代扣繳納的合法合規(guī)性。
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作者：王慧男 單位：黃河水利委員會預算執(zhí)行中心