談新個人所得稅法下納稅籌劃

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摘要:我國個人所得稅法經歷了自納入征收范圍以來的最大改革，對稅制、扣除標準、起征點等做了新修訂，切實體現出減稅政策紅利。本文基于新修訂政策，從所得種類、專項扣除、全年一次性獎金等方面入手，探討了不同情況下的納稅籌劃策略。

關鍵詞:新個人所得稅法;納稅籌劃;稅制改革;年終獎

我國2018年8月31日公布新修訂《個人所得稅法》，并于2019年全面實施。新修訂的個人所得稅法在稅制、起征點、扣除制度等方面與原稅法截然不同，2020年1－6月是我國首次進行個人所得稅納稅申報，因此，新納稅籌劃正是焦點所在。

一、個稅主要變化

新修訂的個人所得稅最直觀的變化即中低收入人群明顯感到稅負減輕，原因在于起征點提高，低稅率級次的累進區間加寬;而“新”變化在于:其一，引入綜合所得稅制，實行年終匯算清繳，促進稅收公平;其二，新增六項專項附加扣除，考慮納稅人實際納稅能力，體現量能課稅;其三，規定全年一次性獎金三年過渡期政策，使得納稅人能更好接受新的稅制。

二、具體計稅政策

(一)引入綜合所得稅制2018年個人所得稅改革的根本性變革是我國個人所得稅分類稅制向分類與綜合稅制相結合的混合稅制轉變，其中工資薪金、勞動報酬、稿酬和特權使用費四項所得納入綜合所得計征。

(二)附加扣除制度六大專項附加扣除作為本次改革的減稅“主力軍”而備受矚目，包含了子女教育、繼續教育、大病醫療、住房貸款利息、住房租金和贍養老人六大塊，部分項目下細分了檔次，對扣除人也做了限定。現階段，新個稅法在滿足納稅人扣除需求多樣性方面有顯著提升。

(三)全年一次性獎金過渡政策年終獎在新個人所得稅頒布之前也是個稅納稅籌劃的重點。為了減少改革過程中的阻力，新個稅法規定2019年至2021年三年內，納稅人可以在兩種計稅方法中任選其一:年終獎不并入當年綜合所得，按適用的稅率表單獨計稅;或將年終獎并入當年的綜合所得。三年過渡期結束后，年終獎將直接并入綜合所得。

三、具體籌劃方法

(一)合理轉換工資、薪金與勞動報酬工資薪金所得主要指個人在企業、機關團體等組織工作獲得的薪金，勞務報酬所得是指個人獨立從事各種非雇傭的勞務所取得的報酬，雇傭關系是區分的關鍵。盡管在新稅法下，它們都納入綜合所得計征，但計稅基礎及預扣稅率有所差別。首先，勞動報酬所得預扣預繳時可按規定扣除費用，但是累進稅率要大大高于工資薪金的適用稅率;其次，勞務報酬在匯算清繳時扣除20%費用再計入稅基，而工資薪金不能進行扣除。因而對于兼有這兩種所得的納稅人，在具備合法相互轉化條件下可進行納稅籌劃。假設納稅人劉女士本年收入為100000元，且為一次性獲得，具有工資薪金與勞動報酬相互轉化的條件，暫不考慮專項扣除等因素:(1)若選擇將所得全部作為工資、薪金計稅，預扣時需繳納(100000－5000)×10%－2520=6980元，匯算清繳時年應納稅額為1200元，退稅5780元;(2)若選擇將所得全部作為勞動報酬計稅，預扣時需繳納100000×(1－20%)×40%－7000=25000元，匯算清繳時年應納稅額為600元，退稅24400元。上述假設較為極端，可以看出工資、薪金所得相較于勞動報酬所得，在預扣預繳時少納稅18020元，匯算清繳時多繳稅600元。如考慮貨幣時間價值，相當于使用18020多付出了600元，資金成本為600/18020=3．33%。在實際生活中，上述極端案例是罕見的，將工資、薪金所得和勞務報酬所得分別申報納稅往往更貼近實際，也更利于節稅。因此納稅人應當綜合考慮資金使用成本，將兩種所得分別申報。

(二)合理申報專項扣除專項扣除主要指三險一金，足額繳納三險一金的支出可從當年的綜合所得中扣除，即抵減了應納稅所得額。一方面，納稅人本身應當重視，不應抱著抗拒心理或不愿繳納;另一方面，企業應根據當地的住房公積金和社會保障政策，結合員工收入水平，合理制定三險一金的繳存基數和比例。專項附加扣除作為減稅“新秀”，對新個稅法下的納稅籌劃舉足輕重。由于我國人口眾多，個人收支情況復雜，設定的每項附加扣除標準也有所差異。這里列舉最常見的兩種情況進行說明:(1)房租租金與個人住房貸款利息的扣除選擇。納稅人在主要工作城市沒有自有住房而租房居住，租金在稅前可定額扣除。根據不同城市設置的三檔扣除標準，分別是每月1500元、1100元、800元。個人住房貸款的利息支出，在實際發生貸款利息的年度按照1000元/月的標準扣除。對于有住房貸款支出，且又在非自有住房所在地租房居住的納稅人來說，須在兩種扣除標準中選擇一種。從納稅籌劃角度出發，如果租房地在實行第一檔、第二檔扣除標準的城市，應選擇租房租金扣除;如果租房地在第三檔扣除標準的城市，則應選擇住房貸款利息扣除。(2)夫妻、父母、子女之間扣除人的選擇。我國個人所得稅目前以個人為單位申報，但附加扣除已涉及到以家庭為單位來進行選擇。對一個家庭中的夫妻來說，納稅人的子女全日制教育，在扣除限額內可以選擇由其中一方扣除，或是雙方均攤;未成年子女大病醫療費用、首套住房貸款利息支出可選擇由一方扣除。由于夫妻雙方的收入可能不同，那么不同扣除方案將影響最終納稅額，因此也有了納稅籌劃的空間。同理，在父母與子女之間，關于符合規定扣除條件的繼續教育，以及在共同承擔贍養義務的兄弟姐妹之間，關于贍養老人扣除限額，都有兩種或以上的扣除方案。

(三)合理規劃全年一次性獎金對于特殊的三年過渡期，下表列舉4位收入與年終獎不相同的納稅人，選擇不同的年終獎納稅方式并計算他們的應納稅額:由上表，對年終獎納稅籌劃首先應當看綜合所得①是否為負，如為負數應當優先抵減年終獎收入，如上表的周女士。綜合所得適用的稅率表與年終獎單獨適用的稅率表，在稅率和劃分稅率等級的基數上是相似的，但是級次之間的速算扣除數差異較大。基于稅率表的差異，大致能分為兩種情況:(1)當綜合所得與年終獎收入屬于同一稅率級次，在不考慮速算扣除數的情況下，合并與否的納稅額都相同;如考慮速算扣除數，或是當年終獎并入綜合所得，導致最后的綜合所得額級次大于分開計算的級次，則還需具體分析速算扣除數，如張先生與王先生。(2)當綜合所得與年終獎收入不屬于同一稅率級次，且年終獎適用的稅率級次更高，也應當充分利用兩稅率表之間的差異。就大多數情況而言，當年終獎收入金額遠高于不含年終獎的綜合所得且稅率級次不同時，合并收入往往將繳納更少的稅款;反之，當綜合所得更高時，則分開核算將繳納更少的稅款。綜上，我國此次個人所得稅法的改革，引入綜合稅制，增加了許多政策條款，即使同一種收入形式也可以適用不同的政策規定，預扣預繳的算法也可能不同，專項附加扣除項目眾多，這些選擇性強的政策都為綜合所得納稅籌劃提供了依據。本文主要從三個方面分析了納稅籌劃策略，得出納稅人應結合自身情況，合理轉換工資、薪金與勞動報酬、合理申報專項扣除、合理規劃全年一次性獎金，充分利用各項所得適用的不同稅率表以及稅率級次差異，考慮預繳稅款的貨幣時間價值，在合理合法范圍內盡可能選擇最優籌劃方案。注釋:①本段所指的綜合所得，除特殊說明外即不含年終獎的綜合所得。

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作者：朱嫻舒 宋嘉琪 張茜晴 單位：中南林業科技大學商學院