白酒行業(yè)消費(fèi)稅納稅分析
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摘要：我國對白酒行業(yè)一般在生產(chǎn)銷售環(huán)節(jié)征收消費(fèi)稅，對于白酒行業(yè)來說，消費(fèi)稅所占稅負(fù)比重大，會給企業(yè)帶來不小的負(fù)擔(dān)，極大地影響了企業(yè)總體利潤。因此，從優(yōu)化生產(chǎn)結(jié)構(gòu)、設(shè)立單獨(dú)核算銷售子公司、選擇包裝方式、委托加工生產(chǎn)四個方面展開論述，重點(diǎn)對安徽迎駕貢酒公司進(jìn)行消費(fèi)稅納稅籌劃分析，以期能有效幫助企業(yè)實(shí)現(xiàn)總體利益最大化。
關(guān)鍵詞：稅收籌劃；計(jì)稅依據(jù)；利潤；稅負(fù)
引言
消費(fèi)稅是白酒行業(yè)的重點(diǎn)稅種，其所占總稅負(fù)比重大，極大地增加了企業(yè)成本，壓縮了利潤空間。對于很多白酒企業(yè)來說，缺乏納稅管理的經(jīng)驗(yàn)，財(cái)務(wù)管理人員對于消費(fèi)稅納稅籌劃意識不夠，同時也欠缺專業(yè)系統(tǒng)的納稅籌劃知識，導(dǎo)致企業(yè)消費(fèi)稅率居高不下，經(jīng)營狀況不夠理想。因此，白酒企業(yè)如何進(jìn)行合理有效的稅收籌劃是十分重要的。白酒企業(yè)應(yīng)該在遵循國家稅法的前提下，加強(qiáng)納稅管理，切實(shí)可行地減少企業(yè)的納稅支出，提高企業(yè)利潤。本文依據(jù)安徽迎駕貢酒公司實(shí)際的財(cái)務(wù)報表數(shù)據(jù)和具體的生產(chǎn)經(jīng)營情況，圍繞白酒行業(yè)的消費(fèi)稅特征，從四個方面為其設(shè)計(jì)出一套科學(xué)合理的稅收籌劃方案，為其實(shí)現(xiàn)節(jié)稅增利提供基本思路和決策參考。
一、納稅籌劃相關(guān)理論及行業(yè)狀況
（一）納稅籌劃概念
我們可以發(fā)現(xiàn)，在國內(nèi)外的稅收籌劃文獻(xiàn)之中，不同學(xué)者對不同的主體進(jìn)行研究，對于納稅籌劃的概念各不相同。雖然側(cè)重點(diǎn)不同，但是核心關(guān)鍵都是最終要減輕稅收負(fù)擔(dān)，達(dá)到節(jié)稅的目的。本文認(rèn)為，納稅籌劃是指利用專業(yè)的財(cái)務(wù)和會計(jì)知識，在國家稅法規(guī)定的范圍內(nèi)，以企業(yè)當(dāng)前的生產(chǎn)經(jīng)營狀況和財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)為基礎(chǔ)，通過對企業(yè)具體業(yè)務(wù)的梳理，制定多個科學(xué)詳細(xì)的籌劃方案對具體涉稅事項(xiàng)進(jìn)行提前測算，對利潤進(jìn)行正確預(yù)測，并且從中選擇最優(yōu)方案實(shí)現(xiàn)稅負(fù)最低，從而增加企業(yè)利潤，提高企業(yè)整體利益
（二）白酒行業(yè)消費(fèi)稅概況
從2015年至今，之前走勢低迷的白酒行業(yè)狀態(tài)回暖，在白酒價格和銷售數(shù)量兩個方面都呈現(xiàn)出了連續(xù)幾年的上升趨勢。國家統(tǒng)計(jì)局?jǐn)?shù)據(jù)顯示，2017年全國規(guī)模以上白酒企業(yè)完成釀酒總產(chǎn)量119萬升，同比增長6.86%；主營業(yè)務(wù)收入5654億元，同比增長14.42%；利潤總額1028億元，同比增長35.79%。白酒作為歷史悠久的產(chǎn)業(yè)，自古以來在國家稅收之中充當(dāng)了十分重要的角色，稅法對于白酒行業(yè)的限制也較多。在我國，來自于白酒行業(yè)的稅收收入中除了按照現(xiàn)行稅法規(guī)定征收的增值稅和所得稅等以外，另外很大一部分來源于消費(fèi)稅稅收。相關(guān)數(shù)據(jù)顯示，僅在2017年一年內(nèi)，19家白酒上市公司繳納稅費(fèi)共計(jì)546.52億元，同比增長16.4%，這充分說明白酒行業(yè)為國家稅收以及國民經(jīng)濟(jì)的發(fā)展做出了巨大的貢獻(xiàn)。根據(jù)稅法規(guī)定，我國白酒行業(yè)從生產(chǎn)到最終零售都實(shí)行單一環(huán)節(jié)征稅。白酒適用于從價計(jì)征和從量計(jì)征相結(jié)合的復(fù)合計(jì)征方式，包括按照銷售價格以20%的從價稅率征稅，以及按照1元/1公斤的標(biāo)準(zhǔn)繳納從量稅。白酒消費(fèi)稅的計(jì)算公式為：應(yīng)納稅額＝應(yīng)稅銷售額×比例稅率＋應(yīng)稅銷售量×定額稅率。銷售價格和銷售數(shù)量是計(jì)征消費(fèi)稅的兩個關(guān)鍵因素，企業(yè)進(jìn)行稅收籌劃方案的設(shè)計(jì)應(yīng)該緊緊圍繞這兩個因素展開。
二、消費(fèi)稅籌劃方案設(shè)計(jì)
1.優(yōu)化生產(chǎn)結(jié)構(gòu)，生產(chǎn)多功能酒類。白酒是繳納消費(fèi)稅最高的行業(yè)，優(yōu)化其生產(chǎn)結(jié)構(gòu)，不僅能幫助企業(yè)在同行業(yè)之中脫穎而出，建立競爭優(yōu)勢，獲取更為廣大的消費(fèi)群體，同時還有助于企業(yè)進(jìn)行稅收籌劃，降低高額的消費(fèi)稅，減輕稅負(fù)擴(kuò)大利潤。從年報之中可以看到，2017年實(shí)現(xiàn)營業(yè)收入31.38億元，其中酒類銷售收入為29.01億元，2017年的銷售量為43718.50t，生產(chǎn)量為42407.89t，庫存量為3268.37t。那么2017年應(yīng)繳納消費(fèi)稅為29.01×20%+43718.50×1000×1/100000000≈6.24億元。假設(shè)采取方案二，公司將這批白酒的1/5再加工為養(yǎng)生藥酒，其消費(fèi)稅率為10%，假定其銷售價格不變，那么藥酒所實(shí)現(xiàn)的銷售收入為29.01×1/5≈5.80億元，藥酒所對應(yīng)銷售量為43718.50×1/5≈8743.7t；則其他白酒銷售收入為23.21億元，對應(yīng)的白酒銷量為34974.8t。加工的藥酒應(yīng)繳納的消費(fèi)稅為5.8×10%=0.58億元，剩余白酒應(yīng)納消費(fèi)稅為4.99億元。根據(jù)方案二將2017年的白酒產(chǎn)量按照4∶1的比例分為白酒和藥酒進(jìn)行生產(chǎn)，會比方案一單一生產(chǎn)白酒節(jié)稅0.67億元。這樣看來，生產(chǎn)多品種其他消費(fèi)稅率較低的酒類，在保證銷售收入的情況下，是可以達(dá)到節(jié)稅效果的。
2.設(shè)立銷售子公司單獨(dú)核算環(huán)節(jié)。顯而易見的是，消費(fèi)稅的計(jì)稅依據(jù)越小，計(jì)算出來企業(yè)應(yīng)繳納的消費(fèi)稅也越少。從這方面入手，迎駕貢酒公司可以考慮設(shè)立獨(dú)立核算的銷售子公司。白酒行業(yè)實(shí)行單一環(huán)節(jié)繳納消費(fèi)稅，即只在生產(chǎn)銷售商品的時候計(jì)算繳納消費(fèi)稅，在其他環(huán)節(jié)一般只需繳納增值稅。迎駕貢酒公司若是另設(shè)一個獨(dú)立核算的銷售機(jī)構(gòu)（子公司），那么就可以將生產(chǎn)出來的酒品以一個相對較低的價格銷售給該子公司，在此環(huán)節(jié)以較低的應(yīng)稅銷售額即計(jì)稅依據(jù)來繳納消費(fèi)稅，而子公司再以較高的價格對外出售，在此環(huán)節(jié)只需繳納增值稅而無須再次繳消費(fèi)稅，如此便可合理避稅，實(shí)現(xiàn)利潤最大化。但是根據(jù)有關(guān)規(guī)定需要注意一點(diǎn)，公司銷售給子公司的酒品價格不得低于子公司對外銷售價格的70%，否則稅務(wù)機(jī)關(guān)要對最低計(jì)稅價格進(jìn)行核定。那么此時有兩種銷售方案可供選擇：一是直接對外銷售；二是先以70%的最低標(biāo)準(zhǔn)計(jì)算出最優(yōu)價格20.307億元，并以此價格銷售給下設(shè)的銷售機(jī)構(gòu)，由獨(dú)立核算的銷售機(jī)構(gòu)再以29.01億元的價格對外出售。兩種方案對比情況，計(jì)算如下：方案一，直接對外銷售。應(yīng)納消費(fèi)稅=29.01×20%+43718.50×1000×1/100000000≈6.24億元方案二，通過設(shè)立單獨(dú)核算的銷售機(jī)構(gòu)對外銷售。應(yīng)納消費(fèi)稅=20.307×20%+43718.50×1000×1/100000000≈4.50億元采用方案二設(shè)立單獨(dú)核算的銷售子公司可以比方案一直接對外出售節(jié)稅1.74億元，因此方案二是十分可取的
3.選擇“先銷售后包裝”的包裝方式。企業(yè)在銷售的時候，可以選取不同的包裝方式，對于白酒企業(yè)來說采取不同的包裝方式所繳納的消費(fèi)稅是不一樣的。一般來說有兩種方式：一種是“先包裝后銷售”，另一種是“先銷售后包裝”。包裝和銷售的先后順序不同，其計(jì)稅方式就不一樣。稅法規(guī)定，將不同稅率產(chǎn)品成套進(jìn)行銷售的時候，如果會計(jì)部門沒有分別核算其銷售金額和數(shù)量，則依據(jù)從高計(jì)征原則按照這些產(chǎn)品的最高稅率來計(jì)征消費(fèi)稅。在成套銷售之中，企業(yè)先包裝好后直接銷售給經(jīng)銷商，并沒有分別核算不同稅率的商品，只能從高計(jì)征消費(fèi)稅。下面對這兩種包裝方案進(jìn)行對比分析。假設(shè)安徽迎駕貢酒公司向經(jīng)銷商銷售15000套白酒與藥酒的套裝禮盒，成套酒銷售價格為200元/套，一個套裝禮盒之中包括糧食白酒和藥酒各1瓶，其每瓶酒都為1斤裝的規(guī)格（若是單獨(dú)進(jìn)行銷售，糧食白酒價格為120元/瓶，藥酒價格為80元/瓶）。若是選取方案一“先包裝后銷售”，則無法分別進(jìn)行核算，依據(jù)從高稅率計(jì)征原則，藥酒需要按照白酒的復(fù)合計(jì)征的計(jì)稅方法來繳納消費(fèi)稅，勢必會多交稅。而在方案二“先銷售后包裝”的情況下，對白酒與藥酒分別核算，藥酒只需按照10%的低稅率進(jìn)行從價計(jì)征，與方案一相比自然會少交稅。方案一，“先包裝后銷售”。應(yīng)納消費(fèi)稅=200×15000×20%+15000×2×1×0.5=615000元方案二，“先銷售后包裝”。應(yīng)納消費(fèi)稅=120×15000×20%+15000×1×0.5+80×15000×10%=487500元通過上述比較可以看到，方案一成套銷售需要繳納消費(fèi)稅615000元，若采取方案二則能夠節(jié)稅127500（615000-487500）元。
4.通過委托加工生產(chǎn)節(jié)稅。在我國，對于不同的加工方式有不同的計(jì)稅標(biāo)準(zhǔn)，目前的加工方式主要有企業(yè)自行加工和委托加工兩種。自行加工生產(chǎn)的，以企業(yè)的實(shí)際銷售收入作為應(yīng)納稅銷售額；委托加工生產(chǎn)的企業(yè)，應(yīng)以受托方同期同類產(chǎn)品的公允銷售價格為計(jì)稅依據(jù)，如果沒有上述價格，則以組成計(jì)稅價格為計(jì)稅依據(jù)，組成計(jì)稅價格=（成本+加工費(fèi)）/（1-消費(fèi)稅稅率）。一般來說，白酒的實(shí)際銷售價格會比受托加工方同期同類產(chǎn)品的公允價格高。因此，企業(yè)可以通過委托加工的方式來減輕稅收負(fù)擔(dān)。但是在委托加工費(fèi)用高于自行加工生產(chǎn)成本的情況下，企業(yè)還是應(yīng)當(dāng)選擇自行生產(chǎn)。其酒類銷售收入為29.01億元，酒類營業(yè)成本為10.41億元。公司可以自行生產(chǎn)，或者委托其他酒廠加工生產(chǎn)。下面，對不同方案需要繳納的消費(fèi)稅進(jìn)行計(jì)算分析。方案一，自行生產(chǎn)。應(yīng)納消費(fèi)稅=29.01×20%+43718.50×1000×1/100000000≈6.24億元方案二，委托其他酒廠生產(chǎn)，收回后直接銷售。委托加工費(fèi)無差別點(diǎn)=29.01×（1-20%）-10.41≈12.80億元從上述的計(jì)算可以得出結(jié)論，在委托加工費(fèi)小于12.80億元的情況下，委托加工生產(chǎn)的組成計(jì)稅價格就會小于自行生產(chǎn)的計(jì)稅依據(jù)29.01億元，委托加工生產(chǎn)的應(yīng)納消費(fèi)稅就會小于6.24億元。
結(jié)語
企業(yè)身為納稅籌劃的主體，應(yīng)當(dāng)對于納稅籌劃的意義有一個深刻的理解，必須認(rèn)識到良好的納稅籌劃方案能夠提升企業(yè)的利潤空間，幫助企業(yè)實(shí)現(xiàn)整體利益最大化。納稅籌劃是一項(xiàng)繁雜系統(tǒng)的工作，這就需要企業(yè)專業(yè)人員在深入學(xué)習(xí)理解相關(guān)財(cái)務(wù)和稅法知識的基礎(chǔ)上，依據(jù)企業(yè)實(shí)際情況進(jìn)行細(xì)致完善地規(guī)劃。在此過程中，不得違反我國有關(guān)法律法規(guī)，必須依照稅務(wù)機(jī)關(guān)要求行事。貢酒公司自身在進(jìn)行納稅籌劃時，應(yīng)當(dāng)注意防范風(fēng)險，同時密切關(guān)注國家稅法制度的新動向，要確保能及時有效接收到變化的信號。落實(shí)到具體工作上，就要加強(qiáng)對于財(cái)務(wù)人員的專業(yè)培訓(xùn)，財(cái)務(wù)人員需要掌握更新最新的稅收籌劃的知識；企業(yè)要與稅務(wù)機(jī)關(guān)保持緊密聯(lián)系，可以從稅務(wù)機(jī)關(guān)或政府相關(guān)網(wǎng)站上獲取公開的最新資料，或者從相關(guān)期刊、雜志上收集最新信息。另外，除了對外部信息的掌控，本公司內(nèi)部財(cái)務(wù)信息和經(jīng)營情況必須要能夠清晰真實(shí)地反映給進(jìn)行納稅籌劃的人員。唯有如此，才能依據(jù)實(shí)際針對性地做出合理的籌劃方案。最后，考慮到成本效益原則，企業(yè)要在多個籌劃方案中選出最優(yōu)方案，尋求最小成本以實(shí)現(xiàn)企業(yè)效益最大化。
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作者：汪寧單位：貴州財(cái)經(jīng)大學(xué)