國有企業職務犯罪內部審計論文

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二、分類審查，提煉犯罪行為表現跡象

（一）會計賬簿中的犯罪跡象

1.財務報表借貸不平衡，勾稽關系錯誤財務報表是查看企業經營狀況的“晴雨表”，它包括資產負債表、利潤表、現金流量表、所有者權益表等系列報表，核心內涵在于“資產=負債+所有者權益”，這種相等既是一種靜態的平衡，又是一種動態的平衡，如“期初余額+本期發生額=期末余額”。如果有人貪污挪用單位部分資金而又未做其他處理，借貸就會失去平衡，就會出現資產短缺現象，導致“資產”<“負債”+“所有者權益”。除了借貸平衡外，財務報表之間還存在著勾稽關系。顯示著財務報表內部結構之間的平衡，彰示著財務報表的真實性。在貪污型犯罪中，嫌疑人為了掩蓋犯罪行為，一般會對部分憑證進行篡改，意圖以假亂真，但報表間的勾稽關系卻并不會因此而改變，反而會成為犯罪行為的表現跡象。因此，在審查會計賬簿時，可以先審查會計報表之間的勾稽關系，如果勾稽關系存在錯誤，就證明憑證或報表被惡意篡改過，說明報表之下極有可能隱藏著某種違法行為。

2．總賬或分類賬簿金額波動超過往年平均水平會計賬簿除了總賬外，下面還分有現金日記賬、銀行存款日記賬、往來賬、固定資產賬等賬簿。在持續經營的情況下，隨著公司業務的逐步穩定，公司的現金流量、存貨價值、往來款項、應繳稅費、財務費用、管理費用、壞賬比率等數據也會趨于穩定，表現在總賬或分類賬上就是科目金額在一定限額范圍內波動，發散值較少。在貪污和挪用公款的行為中，常見的作案手法是少列收入、多列支出、虛構債務或者將貪污的資產費用化。少列收入或多列支出將導致當期收入和費用賬簿金額變動異常，其二三級明細科目，如差旅費、會議費等，金額變動尤甚；虛構債務將會導致公司應收賬款期末余額、長期未收回款項、壞賬準備等金額過高；將貪污的資產費用化則會同時引起公司資產的減少和費用的增加，使得部分財務數據發散值偏大。

3.原始憑證不符合規定自制原始憑證是指公司有關部門自行制作的憑證，如差旅費報銷單、工資結算單、物資入庫單等，此類憑證因為是公司內部制作，被偽造的可能性較大，因而應當重點審查其真實性，查看有無涂改、偽造、冒領、虛列等跡象，如偽造取款人簽字、偽造出庫單、虛報差旅費、虛報應收賬款收款記錄等。外來原始憑證是指從其他單位取得的憑證，如發票、火車票、銀行對賬單等，此類發票除了審查真實性外，還應當審查其關聯性，如發票的聯數、抬頭、內容、時間、金額等信息，查看是否與公司行為相關，防止重復報銷、公款私用和公款消費等。審查外來原始憑證的關聯性，除了應當與公司內部文件核對，明確決策依據外，還應當向憑證提供方函證，核對其相關記錄，確保雙方記錄一致。

（二）程序文件中的犯罪跡象

1.事先決策過程不符合規定。國有企業一般均建有較成熟的論證制度、授權制度、會簽制度、表決制度、“三重一大”制度等決策制度，以保證決策的科學性和民主性，避免“一言堂”現象的發生。在決策過程中，一般會形成可行性報告、授權委托書、會議簽到表、會議紀要、會簽評審表、表決票、請示、批復、文件簽發單等程序文件。如果在決策時存在賄賂、舞弊等行為，可能會導致上述程序文件存在瑕疵。其可能的表現有：可行性報告與最終決策不一致、會議簽到表與會簽評審表不一致、簽字系偽造、無請示及批復報告等。如在供應商選擇時，無前期論證報告、無比價方案、無請示報告和批復等文件，那么該供應商的選擇就應當著重審查，判斷是單純的操作不規范，還是舞弊行為所致。

2.事中執行過程存在異常現象。通過賄賂來攫取業務的供應商或合作方，有些企業本身符合合作條件，賄賂只是為了排除其他企業的公平競爭，有些則無相應資質，完全靠賄賂來違規承接業務。前者業務純熟，在執行過程中幾乎難以留下可利用的表現跡象，后者則有可能留下部分破綻。因此，應當詳細檢查有無異常現象：資質不健全、操作流程不規范、業務不熟悉、法律手續不完備等。

3.事后實施效果不理想。合作方提供的產品或服務是否符合合同要求、是否符合公司需求、是否性價比最優均是判斷項目實施效果的重要依據。在工程建設項目中，還需將工程竣工驗收的結果考慮在內。如果該項目質量較差或者費用過高，可以進一步深挖其中的原因，審查有無腐敗行為發生。除了會計賬簿和程序文件，職務犯罪行為的犯罪跡象還可能存在其他表現形式，尤其是非文字方面，如存在信訪、舉報、群體事件、質量事故、工程無故延期、產品返修頻繁等異常現象。這些異常現象均應當成為紀檢審計部門審查和分析的重要線索。

三、歸納總結，編制廉政風險識別表

在梳理出公司職務犯罪行為的表現跡象后，紀檢審計部門應當將表現跡象按照監察崗位、監察行為、審查對象的不同分門別類，編制廉政風險識別表。紀檢審計人員在實施審計監察時，可以對照表中的監察要素，逐條對公司業務或項目開展監察。其中監察崗位包括領導崗位、中層領導干部、重點崗位員工和其他事項，監察事項包括決策過程是否符合規定、執行過程是否存在異常和實施效果是否理想等。監察要點主要包括有無可行性報告或詢價報告、可行性報告或詢價報告是否與決策結果一致、有無請示報告及批復、合作方是否具備相應資質、操作流程是否規范、項目款項是否合理、借貸雙方是否平衡、現金流量表中現金凈流量勾稽關系是否正確、有無信訪舉報或群體性事件發生等等。在分析職務犯罪行為的表現跡象（即監察要點）時，需要根據審查對象的不同采用不同的審計方法。針對程序性文件應當著重采用抽樣調查法，盡可能多而準確地抽取樣本，掌握公司業務或項目的全部信息；針對會計賬簿則應當采用財務分析法，通過財務比率分析、勾稽關系分析以及專業財務軟件挖掘來分析會計賬簿中的蛛絲馬跡。