會計準則與制度特點分析

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摘要：隨著政府會計改革的推進，政府會計準則、具體會計準則和會計制度相繼出臺，政府會計準則確立了權責發生制的會計核算基礎，政府會計制度引入了“8要素”的會計核算思路。本文討論了政府會計準則和會計制度的實施背景和意義，解讀了政府會計準則和政府會計制度的創新之處，并分析了對行政事業單位的影響。

關鍵詞：政府會計改革；政府會計準則；收付實現制；權責發生制

一、政府會計準則和會計制度實施的背景

政府會計準則的推行是在政府會計改革的背景下出臺的，政府會計改革是響應黨的十八屆三中全會提出的“建立權責發生制政府綜合財務報告”的號召，建立符合現行部門預算管理的政府會計體系。2014年底，財政部的《權責發生制政府綜合財務報告制度改革方案》正式開啟了我國政府會計改革的進程。2015年10月23日，財政部第78號文《政府會計準則——基本準則》(以下稱《基本準則》)，自2017年1月1日起施行。2015年7月6日財政部印發的存貨、投資、固定資產和無形資產四項具體準則和2016年8月份發出《政府會計制度(征求意見稿)》，政府會計標準體系正在逐步完善的過程中。政府會計改革的推進對我國的財政體系和行政事業單位有著深遠的影響。權責發生制政府綜合財務報告制度改革是基于政府會計規則的重大改革，其前提和基礎任務就是要建立健全政府會計核算體系，包括制定政府會計基本準則、具體準則及應用指南和政府會計制度。

二、政府會計改革的必要性

目前我國現行政府會計制度體系中統馭性的法規是《會計法》和《預算法》，具體的會計制度主要包括財政總預算會計制度、行政單位會計制度與事業單位會計制度等，以及醫院、基層醫療衛生機構、高等學校、中小學校、科學事業單位等特殊行業的事業單位會計制度和有關基金會計制度等。自2012年起，財政部相繼對行政事業單位會計準則和會計制度進行了全面修訂，在某些方面引入了權責發生制的核算辦法，為進一步推行財政體制改革打好了基礎。以收付實現制為主的會計核算體系是我國政府會計工作領域的基本核算基礎。收付實現制在我國財務管理體系中發揮了至關重要的作用，構成了財政體系的核算基礎。收付實現制能夠完整反映政府部門的預算收支執行情況，能夠為決算報告提供數據支持，為政府的財政資金的合理合規使用和政府職能的有效運行起到了關鍵性的作用。但是隨著我國國情的變化，經濟的高速發展，政府部門職能的改變和政府部門機構改革的需求下，僅僅以收付實現制為基礎的政府會計核算制度已經遠遠滿足不了日漸繁雜的政府會計經濟事務。例如，修訂后的事業單位會計準則和會計制度要求事業單位對固定資產計提折舊、無形資產進行攤銷，但是計提折舊、攤銷后都是“虛提”，折舊費、攤銷費用都是計入基金項目并不直接計入成本，所以不能真實反映行政事業單位的成本費用的實際狀況，這就違背了會計核算中的收入與成本匹配的原則。成本費用核算的不準確就會影響政府資產負債的真實情況的披露，也會影響政府的實際運行成本情況、科學評價政府績效等方面的反映，難以滿足編制權責發生制政府綜合財務報告的信息需求。因此，在新的形勢下，現行政府會計規則和會計制度的改革勢在必行。當舊的制度和準則不能適應層出不窮的新需求新問題的時候，《政府會計準則——基本準則》的制定及成為政府會計體系變革必然要求，這也會是政府會計工作準則的一個新突破和新發展?！耙皇て鹎印?，政府及社會各界對政府會計基本準則進行了廣泛的討論和調研。而四項具體準則和政府會計制度(征求意見稿)的，為具體落實實施政府會計改革提供了行動的指南。

三、對政府會計準則和會計制度的創新性解讀

(一)財務會計與預算會計的統一性

政府會計準則和政府會計制度打破了政府部門的性質差異，一般情況下，不再區分行政和事業單位。將行政事業財務規則以及行業事業單位會計制度進行了統一，基本實現了會計科目統一、核算內容和報表統一，為各級政府財政部門編制權責發生制政府綜合財務報告和各部門、各單位編制財務報告及進行成本核算打好了堅實的會計核算基礎，有利于不同行業、不同背景的政府部門之間的對比。

(二)財務會計與預算會計核算“二元化”

政府會計準則和政府會計制度中二元化特征最為鮮明，為了滿足政府預算會計與財務會計核算的雙重功能，在核算基礎上，預算會計采用收付實現制，財務會計采用權責發生制，。會計要素也體現了“二元結構”，創新性的引入了“8要素”的會計核算思路，將會計要素分為兩大類：一類是預算收支表會計要素，以收付實現制為主要核算基礎的會計科目，應準確完整反映政府預算收入、預算支出和結轉結余等預算執行信息；另一類是資產負債表會計要素，以權責發生制為主要核算基礎的，應全面準確反映政府的資產、負債、凈資產、收入、費用等政府主體的財務信息。

(三)政府預算會計與財務會計具有互補性

政府預算會計和財務會計適度分離又相互銜接是此次政府會計準則的突出特點。所謂適度分離是指實現預算會計和財務會計的雙重功能，同時提供決算報告和財務報告，能夠全面反映政府部門的預算信息和財務信息。所謂相互銜接是指在同一會計核算體系中，預算會計要素和財務要素相互協調，決算報告和財務報告相互補充，預算信息和財務信息同時提供政府部門的真實情況。二者既各司其職又是統一的有機整體，不同的核算方向提供完整的政府主體的財務信息和報告。

四、政府會計改革對行政事業單位的影響

(一)有利于行政事業單位加強自身的資產和負債的管理

通過推行政府會計改革，在政府會計準則和政府會計制度下，能夠反映行政事業單位真實的資產和負債情況和預算執行情況，由此會促使行政事業單位完善自身的制度管理，嚴格落實有關的國有資產管理的規定，加強資產管理基礎，提高國有資產管理的效果，實現資產和資源的合理配置，防范和化解財務風險。

(二)有利于行政事業單位建立科學的績效評價機制

政府會計準則要求政府主體按照權責發生制原則進行核算，按照“實提”的原則計提固定資產折舊費用、無形資產的攤銷費用等，應按照要求編制收入費用表，由此，才能合理反映單位運行成本、提供高質量的會計信息，建立并有效實施預算績效考評制度，提升單位的績效管理水平，提高政府部門的服務能力。

(三)有利于行政事業單位廉政建設杜絕腐敗

政府會計準則和會計制度要求行政事業單位不僅僅提供決算報告，還要提供資產負債表、收入費用表和現金流量表等在內的財務報告，全面反映單位的預算執行情況、財務狀況、運行情況和現金流量等。政府部門的財務報告的信息使用對象，不僅僅是上級單位和主管部門，還有廣大的民眾。政府財務信息的公開化和透明化，尤其是對政府資金的使用和“三公經費”的公開，有利于民眾的了解政府的運行情況和運行效率，加強了民眾對政府部門的監督，由此保證了政府部門的廉政建設，減少腐敗的發生。

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作者：孫曉婷 單位：山東省交通科學研究院