會計監督與內部控制辨析

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當前，會計監督與內部控制作為提高會計信息質量的兩種常用方式也受到了1}‘泛關注。本文解釋了會計監督與內部控制的具體含義，比較了兩者的相同點和不同點，發現兩者是互相促進的協同關系，從會計監督與內部控制的協同關系出發，提出要完善內部控制以促進會計監督的順利進行，要以會計監督為導向優化內部控制，共同提升會計信息質量，促進我國經濟持續健康發展。

一、引言

近年來，國內外頻繁發生了許多財務欺詐事件，從著名的安然事件、綠諾科技財務舞弊事件到龍寶參茸為申請IP()報送虛假申請文件、江蘇保千里公司制作虛假財務報表以虛增利潤，這些財務欺詐事件的頻繁發生引起了政府以及公眾對其的重視，僅在2018年上半年，上海證券交易所就處理了有關財務造假等違規行為的案件近6單，公司及其相關負責人均被予以紀律處分，上交所還對重大事項披露不及時、內部控制存在重大缺陷等違規行為及時追責，共處理案件近2_5單。雖然政府部門對于這類事件給予了高度重視與嚴格處罰，但是許多企業仍然抱有僥幸心理，仍然提供虛假的財務信息。據統計，2009年-2018年共有83家控股企業因財務欺詐違規行為受到相關部門的嚴厲處罰，而證監會發出的131項行政罰款中，至少有40家企業涉嫌年度報告欺詐，這些數據都直觀地體現了目前我國的財務欺詐問題仍然嚴重，我國的會計信息質量嚴重下滑，真實性與可靠性受到挑戰，如何提高會計信息的質量成為了政府部門的難題。企業的會計信息是企業經營狀況的直接體現，是投資者、債權人等作出投資決策的關鍵依據，對我國經濟發展有重要作用，會計信息失真，造成了市場經濟的紊亂，阻礙了我國經濟的平穩健康發展，而會計監督和內部控制對于保證會計信息和會計資料的真實可靠完整有著重要作用。本文從頻繁發生的企業財務欺詐現象出發簡述了研究背景，總結了會計監督與內部控制的具體含義，從相同點和不同點對兩者進行了比較，并從兩者的協同關系出發，相互借鑒，提出了一些對策建議，以提高企業的會計信息質量，有效防范企業的財務欺詐行為，促進我國的市場經濟平穩發展。

二、會計監督的具體含義

從20世紀60年代起，關于會計監督究竟為何的問題便一直爭論不休，總的來說，爭論的焦點主要有以下兩個方面:一是關于會計監督的對象，即會計監督是僅僅對產生的會計信息進行監督還是對包括會計信息所反映的經濟活動在內的整體進行監督;二是關于會計監督的實施主體，即會計監督僅僅是企業的會計機構和會計人員進行的監察活動，還是包括投資者、債權人、政府有關部門等外部組織在內進行的監督行為。首先，關于會計監督的對象問題，絕大多數學者都把會計監督視為提高會計信息質量，防范會計信息欺詐的手段，我們采取大多數學者的觀點即會計監督僅僅是對會計工作所產生的會計信息進行的檢查監督，而對于會計信息所反映的經濟活動則不劃分到我們的監督對象范疇中。其次，關于會計監督的實施主體問題，我們借鑒利益相關者理論學者觀點，企業提供的會計信息，不僅是企業經營狀況的直觀體現，而且還是投資者、債權人等賴以作出財務決策的基礎，會計信息失真會導致企業的外部利益相關者發生損失，企業的外部利益相關者也應當擁有會計監督的權利。因此，會計監督應當是包括內部會計監督和外部會計監督在內組成的會計監督體系，內部會計監督指企業的會計人員、內部審計人員等進行的監督，外部會計監督指投資者、債權人、稅務審計等政府部門進行的監督，內部監督與外部監督相互配合，共同促進會計信息質量提高。

三、內部控制的具體含義

內部控制作為現代企業管理的一種手段，其定義多種多樣，其中較為認可的是i99z年coso委員會對于內部控制的定義，其指出，內部控制是為合理保證財務報告可靠性、經營活動的效率效果、經濟活動的合法合規性所實施的過程。企業實現其經營目標的過程中充滿著風險，內部控制作為企業自我控制和自我約束的一種有效管理方法，可以通過優化組織結構設計、加強預算管理、完善風險管理等方式控制企業風險，保證企業目標實現。并且從coso的定義也可以看出內部控制與企業財務報告可靠性息息相關，即良好的內部控制可以提高企業的會計信息質量。

四、會計監督與內部控制的比較

(一)相同點

i理論基礎相同。會計監督與內部控制都建立在傳統的委托代理理論的基礎之上。隨著經濟不斷發展，社會分工逐漸涌現，企業的所有權與經營權逐漸分離，但是企業的所有者更加關注企業的長遠發展和長期績效，而企業的經營人員則更偏愛短期績效和自身權益最大化，企業的所有者與經營者之間的信息不對稱和利益沖突會導致企業的經營者產生道德風險和逆向選擇，從而損害股東、債權人等團體的利益。為了解決委托代理所帶來的問題，企業需要一定的制約機制，而會計監督和內部控制便是常用的制約方式。z.目標相同。從前文中提及的coso對內部控制的定義中，我們可以了解到內部控制的目標即合理保證企業財務報告可靠，提高企業經營活動的效率效果，保證企業經營活動合法合規。而通過對會計監督的具體含義的深刻探討，我們可以發現，兩者的目標大致相同。首先，上交所、深交所等嚴格審查上市公司對外提供的財務報告，對財務報告不合格、對外披露不規范的上市公司予以嚴肅處理這一外部監督行為體現了保證財務報告可靠的目標;其次，企業內部的會計人員等嚴格按照會計準則處理業務，對會計核算產生的會計信息嚴格進行監督，可以提高會計信息質量從而幫助經理人員做出正確的經營決策，提高企業經營活動的效率和效果;再其次，稅務機關依法按照企業對外提供的財務報告和納稅申報表審查企業是否依法納稅，監督企業的納稅情況，體現了保證企業經營活動合法合規的目標。

(二)不同點

1實施主體不同。本文借鑒了利益相關者理論的有關思想，認為會計監督的主體應包括兩部分，既包括企業會計人員、單位負責人等內部機構，也包括股東、債權人、政府有關部門等外部組織。而內部控制作為企業管理的一種有效方法，主要在企業內部實施，其主體主要是企業的內部人員和內部機構。因此，兩者的實施主體不同。

2.實施客體不同。會計監督主要針對企業的會計人員、會計行為、會計信息進行監督。而企業內部控制的實施客體包括兩方面:一是與企業的固有風險有關，包括企業的各項資產、發生的交易以及各類信息;二是與企業的控制風險有關，包括企業的內部控制系統以及董事會、監事會、員工等企業人員。因此，會計監督與內部控制的實施客體不同，在一定程度上，會計監督可以視為內部控制的一部分。

3.實施方式不同。從內部會計監督來看，其主要方式包括內部審計制度、財產清查制度等，主要對核算過程產生的會計信息進行監督。而內部控制其實施方式覆蓋面更J,.，包括組織結構控制、預算控制、風險控制等，不僅對企業的會計信息實施控制，還對其他影響企業控制風險與固有風險的領域進行控制，內部控制的范圍更從外部會計監督來看，目前政府加強了對于會計師事務所的審查，希望通過對會計師事務所的審查，進一步找到其所負責審計的企業違規行為，從側面加強對企業的外部會計監督。而內部控制一般不會涉及其他外部組織，僅在企業內部進行實施控制。

五、會計監督與內部控制的相互借鑒

會計監督與內部控制之間既有相同之處也有不同之處，兩者之間不是簡單的替代關系而應該是協同關系，內部控制效果好的企業其會計監督更易實施也更有效，會計監督嚴格的企業更易形成企業良好的內部控制。而當前我國市場經濟中財務欺詐事件頻發，會計信息質量嚴重下滑，阻礙我國市場經濟的持續健康發展，會計監督與內部控制作為提升會計質量、防范會計信息失真的有效手段，應當充分利用他們之間的協同關系，互相借鑒，以更好地提升企業的會計信息質量。

(一)完善內部控制環境，提高企業會計監督效果

會計監督體系中的內部會計監督也是企業重要的管理活動之一，企業內部的會計核算與監督都是在一定的內部控制條件之下，內部控制制度有效的企業，其會計監督工作進行的也比較順利。內部環境是內部控制的五要素之一，是企業實施內部控制的基礎和前提，是進行內部控制的重要方面，加強內部控制環境建設，才能建設有效的內部控制制度，會計監督才能順利進行，企業的會計信息質量才能提高。完善企業的內部控制環境，可以從以下三個方面出發:

1完善企業的治理結構。一般而言，公司內部的治理結構由股東大會、董事會、經理層和監事會組成，這些機構之間相互聯系又相互制約，共同促進企業資源分配的有效性，維護企業的穩定發展。治理結構不完善的企業，各方之間制約監督機制不完善，企業內的資源分配也失去了有效性，難以為會計監督創造一個公平公正的內部環境，影響企業的會計監督工作。因此需要建立良好的治理結構，可采取以下措施:①要避免“一股獨大”現象，改善公司的股權結構，提高決策的科學民主性;②要強調董事會在公司治理中的核心地位，建立健全獨立董事制度，保持獨立董事的相對獨立性;③要加強監事會的監督作用，加強企業的外部監督。

2完善企業的機構設置和權責分配。企業完善的機構設置和權責分配可以使得員工工作有章可循，各機構之間協調運轉，管理層檢查工作層次清晰權責分明，有利于會計監督工作具體到人，而且清晰的機構設置與權責分配可以建立良好的溝通渠道，有利于將監督意見反饋到每一個人，從而改進企業的會計工作，提高企業會計人員的綜合素質，提高企業的會計信息質量。優化企業的機構設置與權責分配，可采取以下措施:①應根據具體業務的不同詳細劃分企業的業務部門，部門設置要簡單清晰，對于繁冗的部門及時取締或合并，各個部門之間既相互獨立又彼此制約;②要合理安排企業內員工的權利與責任，做到有權必有責，對于權責分配要予以制度化法律化，使得監督工作有章可循有法可依;③要建立暢通的溝通渠道，認真聽取員工的意見建議，提高機構設置與權責安排的科學性與公正性。

3重視內部審計的作用。內部審計可以告知管理層企業經營活動中存在的問題以及企業財產是否安全，幫助企業管理層及時改進經營策略，保障企業的財產安全，有利于企業實施會計監仔，提升企業會計信息質量。企業管理層要重視內部審計的重要作用:①要建立獨立的內部審計結構，保證內部審i「工作的正常運行;翻\粉②健全企業內部審i}一的相關法律法規制度，國家應盡快出臺相應的法律法規盡快形成一套完整的法律體系，企業也應當盡快完善相應的規章制度，保證內部審i「有良好的法律及制度保障;③提高內部審計人員的能力與素質，多吸收審計領域的專業人才，加強對內部審c1一人員的培訓教育，增強內部審c1一人員的工作責了T-i}"

(二)以會計監督為導向，優化內邵控制

當前，市場竟爭日趨激烈，企業想要獲得長期穩定的發展需要穩定有效的內部控制制度。企業的內部會監仔本身是內部控制的一部分。此外，從風險角度考慮，如果外部會計監仔不足，則企業自身的固有風險和控制風險都會較高，影響企業的長期健康發展，外部會計監仔是影響內部控制效果的風險因素。因此，會計監仔對于內部控制具有重要影響，構建以會i}一監仔為導向的內部控制具有重要意義。加強企業的會計監仔，可以采取以下措施。i.建立健全會

1.一領域的法律法規體系。要完善我國現行會i}一領域的法律法規，除《會計法》這一基本法以外，其他配套的規范條例也需盡快完善，對于已經出臺的法律規范要加強監仔，確保各項規定貫徹落實，為會計監仔提供法律保障。

2.加強對會i「人員的培訓教育。首先要加強會i}一人員專業技能的培訓教育，提升會計人員的專業素養，熟知會i}一準則的相關規定，避免在處理業務時犯錯，違背會計準則。其次要加強會計人員職業道德方面的培訓教育，不僅要提升會計人員的法律意識，讓會計人員意識到違背法律后果的嚴重性，而且還要明確作為一名會計人員應遵守的職業道德，做一名遵紀守法的出色會計。

3.完善單位的內部監督制度。除國家規定的法律制度外，單位要結合自身情況，制定屬于自己的內部監督制度，并嚴格貫徹落實。L匕如要完善單位內部的各項制度，如會計人員責任崗位制、不相容崗位制度、財產清查制度等輔助制度，切實保障內部監督工作順利實施。此外，還要重視內部審計的作用，發揮內部審計的職能。

六、結語

當前，我國財務欺詐現象層出不窮，企業對外提供的會計信息作為企業經營狀況的直觀體現，不僅可以幫助管理者改進經營策略，還可以幫助投資者等作出財務決策，會計信息失真嚴重阻礙了我國經濟的進步。因此，提升會計信息質量、防范會計信息欺詐現象的再度發生受到了政府及公眾的1}‘泛關注。會計監督與內部控制對于保證會計信息的真實性和可靠性有著重要作用，并且這兩者之間并不是替代關系而是互相促進的協同關系。要實現兩者的共同目標，提升我國的會計信息質量，不能僅考慮一個方面，要將兩者結合起來綜合考慮，發揮出兩者協同效應，相互促進、相互協調，以完善的內部控制促進會計監督，以會計監督為導向優化內部控制，提升我國的會計信息質量，最終促進我國經濟的持續健康發展。

作者:楊卓琳 單位:中國海洋大學管理學院