園林綠化行業(yè)會(huì)計(jì)核算分析

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一、園林綠化行業(yè)會(huì)計(jì)核算的復(fù)雜性和特殊性

園林綠化行業(yè)屬于建筑業(yè)，但也不同于普通的建筑業(yè)。園林綠化項(xiàng)目中種植的綠色生態(tài)植物屬于農(nóng)業(yè)種植業(yè),植物是具有生命的生物資產(chǎn)；其中只有堆山、挖湖、廊亭、園路等土建工程屬于傳統(tǒng)的建筑業(yè)內(nèi)容。園林綠化行業(yè)的會(huì)計(jì)核算除具備建筑業(yè)會(huì)計(jì)核算的專業(yè)核算特征外，還具有園林綠化行業(yè)核算的特殊性和復(fù)雜性。提高園林綠化行業(yè)會(huì)計(jì)核算的準(zhǔn)確性、完整性、合理性，必須從項(xiàng)目施工過(guò)程中的具體問(wèn)題出發(fā)，區(qū)分不同的問(wèn)題分別解決處理。

二、園林綠化行業(yè)會(huì)計(jì)核算適用的基本核算方法

針對(duì)跨年度完工的施工企業(yè)的特性，企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第15號(hào)《建造合同》規(guī)定了完工百分比的會(huì)計(jì)核算方法。完工百分比法是根據(jù)合同完工進(jìn)度確認(rèn)收入和費(fèi)用的方法，即按合同完成進(jìn)度發(fā)生的成本配比確認(rèn)合同收入，從而確定當(dāng)期已完工部分的合同收入、費(fèi)用和利潤(rùn)。合同完工進(jìn)度的確定方法有三種：一是按照累計(jì)實(shí)際發(fā)生的合同費(fèi)用占合同預(yù)計(jì)總成本的比例；二是已完成的合同工作量占合同預(yù)計(jì)總工作量的比例；三是實(shí)際測(cè)定的完工進(jìn)度。園林綠化行業(yè)屬于建筑業(yè)，上述的《建造合同》的完工百分比法適用于園林綠化行業(yè)。但園林綠化項(xiàng)目又不同于普通的建筑業(yè)。園林綠化項(xiàng)目的合同期限要跨越多個(gè)年度。施工階段一般需要3～6個(gè)月，綜合性的項(xiàng)目可能需要1～2年。施工結(jié)束竣工驗(yàn)收后養(yǎng)護(hù)期，養(yǎng)護(hù)期一般2～3年，養(yǎng)護(hù)期結(jié)束項(xiàng)目移交后才能結(jié)束項(xiàng)目核算。因此園林綠化項(xiàng)目一般要跨越3～5個(gè)年度。施工完成時(shí)即完成了工程量清單的全部?jī)?nèi)容，養(yǎng)護(hù)期進(jìn)行澆水、施肥、病害防治、防凍等維護(hù)保養(yǎng)，養(yǎng)護(hù)期內(nèi)死亡的綠色植物需要補(bǔ)種。受養(yǎng)護(hù)期時(shí)間長(zhǎng)短及項(xiàng)目工程量清單的影響，不同項(xiàng)目施工完成時(shí)已投入成本占項(xiàng)目預(yù)計(jì)總成本的比例不一，大致在70%～80%之間。園林綠化行業(yè)的以上特點(diǎn)決定了以已完成的合同工作量占合同預(yù)計(jì)總工作量的比例和以工期進(jìn)度確定完工進(jìn)度的這兩個(gè)方法都不適用，采用累計(jì)實(shí)際發(fā)生的成本占合同預(yù)計(jì)總成本的比例的方法來(lái)確定完工進(jìn)度更合理，也是普遍采用的一種方法。

三、園林綠化行業(yè)完工百分比法方法的具體問(wèn)題分析

（一）完工百分比法執(zhí)行中的關(guān)鍵控制點(diǎn)

完工進(jìn)度的真實(shí)可靠對(duì)真實(shí)反映項(xiàng)目的經(jīng)營(yíng)成果至關(guān)重要，如完工進(jìn)度與項(xiàng)目實(shí)際形象進(jìn)度偏差較大，將會(huì)被審計(jì)機(jī)構(gòu)質(zhì)疑公司在人為調(diào)節(jié)收入與利潤(rùn)。完工進(jìn)度的真實(shí)可靠由預(yù)計(jì)總成本和實(shí)際發(fā)生成本兩個(gè)主要影響因素決定。

1.預(yù)計(jì)總成本的確定及變更。準(zhǔn)確編制初始預(yù)計(jì)總成本以及及時(shí)進(jìn)行預(yù)計(jì)總成本的變更調(diào)整是完工百分比法的首要關(guān)鍵控制點(diǎn)。

（1）初始合同預(yù)計(jì)總成本合同預(yù)計(jì)總成本按成本構(gòu)成分解為材料費(fèi)、人工費(fèi)、機(jī)械費(fèi)、措施費(fèi)、管理規(guī)費(fèi)、養(yǎng)護(hù)費(fèi)等。材料費(fèi)、人工費(fèi)、機(jī)械費(fèi)：按量單的明細(xì)項(xiàng)目，參照同期、同區(qū)域市場(chǎng)價(jià)格制定。其中的苗木成活率考慮地區(qū)差異、品種差異、養(yǎng)護(hù)年限確定。措施費(fèi)：按中標(biāo)價(jià)格等額記取。管理規(guī)費(fèi)：按施工總成本的一定比例計(jì)提，比例參照公司的歷史數(shù)據(jù)確定。養(yǎng)護(hù)費(fèi)：按綠地養(yǎng)護(hù)等級(jí)、工程前期狀況、所在地條件、水源情況、管理難易度等綜合考慮確定。

（2）項(xiàng)目執(zhí)行過(guò)程中發(fā)生增減項(xiàng)時(shí)預(yù)計(jì)總成本的調(diào)整。①合同發(fā)生減項(xiàng)應(yīng)按調(diào)減后工程量同步調(diào)減預(yù)計(jì)總成本及合同金額。②合同發(fā)生增項(xiàng)需要取得發(fā)包方的確認(rèn)，如只取得工程量增加確認(rèn)，調(diào)整原則如下：清單內(nèi)增項(xiàng)：預(yù)計(jì)總成本和合同金額按增項(xiàng)后的工程量同步調(diào)整，增項(xiàng)價(jià)格按清單價(jià)格確定。清單外增項(xiàng)：預(yù)計(jì)總成本和合同金額按增項(xiàng)后的工程量同步調(diào)整，增項(xiàng)價(jià)格參照同期、同一發(fā)包方、該項(xiàng)目的本公司承接的其他標(biāo)段價(jià)格執(zhí)行。如沒(méi)有上述參考價(jià)，增項(xiàng)價(jià)格則按成本價(jià)確認(rèn)。（同期、同一發(fā)包方、其他公司承接的其他標(biāo)段價(jià)格也不能作為確認(rèn)的依據(jù)。）③合同增項(xiàng)沒(méi)有取得發(fā)包方確認(rèn)的，不能調(diào)整預(yù)計(jì)總成本及合同額，仍按原預(yù)計(jì)總成本及合同額確定完工百分比。但當(dāng)實(shí)際成本高于預(yù)計(jì)總成本時(shí)，預(yù)計(jì)總成本調(diào)整為實(shí)際成本，合同金額調(diào)整為原合同金額加上實(shí)際成本超出預(yù)計(jì)總成本的部分。④無(wú)增減項(xiàng)變更時(shí)，預(yù)計(jì)總成本調(diào)整的原則市場(chǎng)價(jià)格急劇波動(dòng)或施工方案重大調(diào)整時(shí)，導(dǎo)致實(shí)際成本與原預(yù)計(jì)總成本的偏差達(dá)到5%以上時(shí)，應(yīng)考慮調(diào)整預(yù)計(jì)總成本。

2.合同中實(shí)際成本的歸集。已發(fā)生的實(shí)際成本及時(shí)、準(zhǔn)確的入賬是完工百分比法的另一個(gè)關(guān)鍵控制點(diǎn)，需要企業(yè)具有良好的會(huì)計(jì)核算基礎(chǔ)。實(shí)際成本主要包括項(xiàng)目采購(gòu)的物資材料和分包給專業(yè)分包方的工作量。采購(gòu)的物資材料必須及時(shí)驗(yàn)收入庫(kù)，按實(shí)際領(lǐng)用消耗計(jì)入項(xiàng)目施工成本。應(yīng)建立采購(gòu)訂單完成情況的供應(yīng)鏈追蹤機(jī)制，從采購(gòu)建立采購(gòu)訂單開(kāi)始追蹤到貨、驗(yàn)貨、入庫(kù)情況，杜絕已到貨未及時(shí)驗(yàn)收入庫(kù)情況的發(fā)生。應(yīng)制定有效的倉(cāng)庫(kù)管理制度，當(dāng)日發(fā)生的收發(fā)業(yè)務(wù)必須及時(shí)登記入賬，做到日清月結(jié)，確保物資進(jìn)出以及結(jié)存數(shù)量的正確無(wú)誤。應(yīng)向財(cái)務(wù)部和相關(guān)部門(mén)按月準(zhǔn)確報(bào)送各種入出庫(kù)單據(jù)及報(bào)表，以便財(cái)務(wù)部門(mén)審核無(wú)誤后，及時(shí)記入項(xiàng)目成本。專業(yè)分包工程必須在施工前簽訂合同，項(xiàng)目部應(yīng)按月向財(cái)務(wù)部報(bào)送經(jīng)分包方確認(rèn)的“施工月報(bào)表”，財(cái)務(wù)部按月計(jì)入項(xiàng)目成本。分包工程完工后，品保部門(mén)進(jìn)行測(cè)量驗(yàn)收，出具“結(jié)算單”后轉(zhuǎn)交財(cái)務(wù)部，財(cái)務(wù)部在當(dāng)月將原依據(jù)“施工月報(bào)表”入賬的成本調(diào)整為按“結(jié)算單”入賬。

（二）建造合同的結(jié)果不能可靠估計(jì)時(shí)的處理辦法

建造合同收入能夠可靠的計(jì)量是執(zhí)行完工百分比法的前提條件，當(dāng)建造合同的結(jié)果不能可靠估計(jì)時(shí)，基于財(cái)務(wù)的謹(jǐn)慎性原則，應(yīng)當(dāng)分別下列情況處理：

1.合同成本能夠收回的，合同收入根據(jù)能夠收回的實(shí)際合同成本予以確認(rèn)，合同成本在其發(fā)生的當(dāng)期確認(rèn)為合同費(fèi)用。此種情況下，合同收入等于合同成本，即合同毛利為零。在合同還沒(méi)簽訂就開(kāi)始施工、合同增項(xiàng)時(shí)未取得發(fā)包方確認(rèn)的情況發(fā)生時(shí)適用此辦法。

2.合同成本不可能收回的，在發(fā)生時(shí)立即確認(rèn)為合同費(fèi)用，不確認(rèn)合同收入。此種情況下，合同收入為零，合同毛利為負(fù)數(shù)的合同費(fèi)用。在完成工作量預(yù)計(jì)無(wú)法取得發(fā)包方確認(rèn)時(shí)使用此辦法。

（三）合同預(yù)計(jì)損失的基本確認(rèn)原則

當(dāng)合同預(yù)計(jì)總成本超過(guò)合同總收入時(shí)，應(yīng)將預(yù)計(jì)損失確認(rèn)為當(dāng)期費(fèi)用，提取存貨跌價(jià)準(zhǔn)備，并確認(rèn)為當(dāng)期資產(chǎn)減值損失。出現(xiàn)此種情況的項(xiàng)目為預(yù)計(jì)虧損項(xiàng)目。

四、財(cái)務(wù)部門(mén)如何檢查監(jiān)督完工百分比法的有效執(zhí)行

第一，檢查財(cái)務(wù)累計(jì)已確認(rèn)的收入金額與項(xiàng)目部上報(bào)發(fā)包方的累計(jì)完工進(jìn)度報(bào)表是否有較大差異。第二，檢查財(cái)務(wù)累計(jì)已確認(rèn)的收入金額是否小于發(fā)包方已蓋章確認(rèn)的計(jì)量的金額。第三，竣工驗(yàn)收完成時(shí)，財(cái)務(wù)賬面的完工進(jìn)度是否達(dá)到70%～80%之間。第四，排除工程預(yù)付款的情況下，財(cái)務(wù)累計(jì)已確認(rèn)的收入金額是否小于發(fā)包方累計(jì)支付的工程款金額。財(cái)務(wù)部應(yīng)按月對(duì)所有執(zhí)行中的項(xiàng)目進(jìn)行檢查分析，并組織相關(guān)部門(mén)分析原因，如確實(shí)出現(xiàn)預(yù)計(jì)總成本發(fā)生較大偏差或成本入賬不及時(shí)的情況，應(yīng)督促相關(guān)部門(mén)立即解決。

五、結(jié)語(yǔ)

園林綠化行業(yè)會(huì)計(jì)核算是一個(gè)實(shí)踐性非常強(qiáng)的領(lǐng)域，只有認(rèn)真剖析工程項(xiàng)目執(zhí)行中存在的實(shí)際問(wèn)題，針對(duì)不同的問(wèn)題，從實(shí)質(zhì)重于形式的原則出發(fā)，積極尋找真實(shí)反映項(xiàng)目經(jīng)營(yíng)成果的會(huì)計(jì)核算對(duì)策，才可以逐步提高園林綠化行業(yè)會(huì)計(jì)核算的管理水平。

作者：邢月改 單位：天津綠茵景觀生態(tài)建設(shè)股份有限公司