安全生產費用會計核算方法的思考

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一、現行安全生產費用會計核算存在的問題

（一）會計確認存在的問題

1.對安全生產費用確認的規定不完善。《解釋第3號》只對企業按規定范圍內使用安全生產費用用于費用性支出以及資本性支出形成安全資產的會計方法進行了規定，并未規定對形成無形資產或其他形式的資產是否通過安全生產費用核算以及如何進行賬務處理作出規定。

2.列支渠道不明確。在安全生產費用概念中，安全生產費用是“在成本中列支”，而《解釋第3號》指出計提安全生產費用時“計入相關產品的成本或當期損益”。一方面上述兩種規定在表述上不一致，另一方面《解釋第3號》對在計提時具體計入成本和當期損益的多少或者說比例未作明確規定，使得企業在實際提取時產生困惑，在具體執行時也沒有統一的規范。

（二）會計計量存在的問題

1.提取方法多樣化。首先，不同企業的提取基準不同，如分行業以按重量、按營業收入等為衡量基準。其次，在實務操作中，就算采用同種提取基準的企業，各自的具體計提標準也無統一的口徑，無明確的規定。

2.固定資產折舊方法不妥。《解釋第3號》規定，為企業安全生產專門購建的安全資產在符合轉固條件時以賬面價值提足折舊，該項安全資產以后期間不予折舊。筆者認為，這種方法不甚妥當。第一，不符合企業會計準則對折舊的定義，即不滿足在安全資產折舊年限中其效能逐漸減少的本質，資產功能這一逐漸減少的過程即反映為折舊。第二，造成固定資產賬實不符，賬面價值遠遠低于實際價值。第三，納稅時會計規定與稅法認定存在差異，產生遞延所得稅。第四，不利于監管部門對安全資產的監管。

（三）會計記錄存在的問題

1.未建立安全生產費用財務體系。表現在：第一，未建立安全生產費用賬務處理體系。企業安全生產費用賬務處理從填制憑證、登記賬簿到編制報表未建立完善的體系，許多企業核算和日常賬務處理沒有規范的格式。第二，未建立安全生產費用預算體系。良好的財務計劃可以指導企業安全工作的展開，考核企業安全資金的運用情況；不健全的預算體系無法有效考查企業安全生產工作的落實情況。

2.未體現安全生產費用專戶核算。《企業安全生產費用提取和使用管理辦法》規定“企業提取的安全費用應當專戶核算，……，不得擠占、挪用。”但《解釋第3號》對安全生產費用專戶核算沒有體現，也未規定是否在計提安全生產費用的同時將該部分資金轉入相應的銀行賬戶。無法從制度上保證安全生產費用的資金足額計提，是否在規定的、合理的范圍內使用，不利于企業準確掌握安全生產費用專項資金的使用與結余情況，也不利于監管部門監管。

（四）列報存在的問題

會計準則和法律法規對安全生產費用信息披露的規定不完善，在具體執行過程中企業安全生產費用信息披露不能滿足財務信息使用者的需求。首先，雖然《2009年度財務決算報表編制手冊》中要求專項儲備“按照各級企業實際計提的專項儲備及增減變動額進行逐項披露”，但是該規定在企業財務報表披露中僅能反映企業安全生產投入的實際計提額、本期增減變化情況信息，無法反映其余報表使用者關注的安全信息。其次，專項儲備信息披露未結合專項儲備提取和使用計劃，無法考察企業計提和使用對預算的執行情況，未體現專項儲備信息披露的重要性。再次，在具體執行過程中，詳細披露專項儲備信息的企業較少，披露的內容、程度以及形式也參差不齊。

二、改進安全生產費用會計核算方法的建議

針對我國現行安全生產費用會計核算方法的不足，筆者認為應遵循以下兩個原則進行改進：第一，在與國際財務報告準則（IFRS）不斷趨同的基礎上，盡量滿足我國會計核算的特殊性。第二，深入體現會計核算一般原則。包括真實性、有用性、全面性與重要性原則、配比原則、劃分收益性支出與資本性支出原則等。

（一）盡快出臺計入成本與計入當期損益的具體辦法

國家應盡快出臺法律法規規范安全生產費用提取和使用的會計處理，尤其是計入成本與計入當期損益的具體辦法，為了方便和明晰地反映安全生產費用的列支情況，企業應在法律法規要求下對“管理費用”、“制造費用”等設置“安全生產費用”明細科目。相關部門可以按行業具體情況規定一個每期資本性支出、費用性支出的區間范圍，各企業根據自身安全生產發展的實際情況選取適當的比例并上報當地安全生產監督管理部門審核并備案，批準后不得隨意變動，企業的安全生產費用的運行計劃與實際發生額也應符合該比例。此外，將安全生產費用預算編制與企業計提比例有機聯系也是確定費用性支出與資本性支出計提比例的方法之一，還可考核企業本年安全生產費使用執行情況。

（二）折舊費用在固定資產使用期限內按月計提

為滿足企業會計準則規定以及固定資產折舊的實質，安全資產的折舊費用應在折舊期限內按一定的折舊方法分期攤提，計提時計入專項儲備借方，反映專項儲備的減少，同時增加累計折舊。對于固定資產前期損耗較大的企業可采用加速折舊方法。

（三）設立安全生產費用銀行專戶

建立安全資金保障制度，設立安全生產費用臺賬，詳細反映安全資金的增減變動。設立安全生產費用銀行存款專戶，保證專項資金的周轉與使用，設立“銀行存款———安全生產費用”明細科目，在計提安全生產費用的同時，將基本戶等賬戶的資金轉至安全生產費用專戶，實際使用時由安全生產費用專戶支付各項成本費用。安全生產費用銀行專戶產生的利息收入仍作為企業安全生產資金。

（四）完善安全生產費用信息披露

第一，信息披露的內容。至少應包括企業安全生產費用政策、計提依據、預算情況、計提情況、使用情況，其中使用情況應分別披露收益性支出、資本性支出金額，并對大額專項儲備發生額進行特別說明。第二，信息披露的形式。企業可采用貨幣金額計量的形式，同時配以文字、圖表、指標等說明，以及企業前后期數據對比，或本企業與全國平均水平、世界平均水平的對比。第三，信息披露的渠道。企業可在傳統會計報表、報表附注中披露，根據具體情況也可單獨編制安全生產費用報告。企業處于特殊的安全生產要求下應建立完善的、多維的信息披露渠道，多角度、全方位披露企業安全生產信息。

作者：劉明月 單位：江西財經大學會計學院