績效會計(jì)核算方法研討

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我國財(cái)政部1997年頒布的《事業(yè)單位會計(jì)準(zhǔn)則（試行）》和《事業(yè)單位會計(jì)制度》中規(guī)定，預(yù)算單位的“會計(jì)核算一般采用收付實(shí)現(xiàn)制，但經(jīng)營性收支業(yè)務(wù)核算可采用權(quán)責(zé)發(fā)生制”。雖然做出了這樣的規(guī)定，然而事業(yè)單位現(xiàn)行的會計(jì)核算模式在處理絕大多數(shù)的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)活動時都采用收付實(shí)現(xiàn)制，而在收付實(shí)現(xiàn)制的會計(jì)核算基礎(chǔ)下，僅僅能反映事業(yè)單位在一個會計(jì)年度之內(nèi)財(cái)政預(yù)算資金的收支情況；同時對跨期的資本性支出還可能會出現(xiàn)收支項(xiàng)目不匹配的問題。收付實(shí)現(xiàn)制是以貨幣資金的收支為基礎(chǔ)作為費(fèi)用進(jìn)行核銷，這樣的會計(jì)核算基礎(chǔ)會掩蓋真實(shí)的會計(jì)信息，不利于事業(yè)單位進(jìn)行績效的考核和評價。

根據(jù)上述事業(yè)單位會計(jì)準(zhǔn)則和會計(jì)制度的規(guī)定，事業(yè)單位的固定資產(chǎn)應(yīng)當(dāng)按照取得時的實(shí)際成本記賬，固定資產(chǎn)來源主要是國家財(cái)政無償撥款且一般不進(jìn)行成本核算。因此，即使是實(shí)行內(nèi)部成本核算的事業(yè)單位，與企業(yè)相比其內(nèi)部成本核算在內(nèi)容上是不完整的。事業(yè)單位對于固定資產(chǎn)的核算方法是不嚴(yán)格的成本核算，一般不具備真正意義上的成本核算條件，各種成本費(fèi)用的界限無法劃分，計(jì)算分配方法也難以使用同一的標(biāo)準(zhǔn)，同時事業(yè)單位的固定資產(chǎn)不計(jì)提折舊，只通過提取修購基金來用于對固定資產(chǎn)的維修和更新。因此事業(yè)單位的固定資產(chǎn)無法進(jìn)行準(zhǔn)確的計(jì)量，這樣就會使得事業(yè)單位無法及時掌握固定資產(chǎn)的實(shí)際使用情況，難以體現(xiàn)會計(jì)的配比原則，也就難以準(zhǔn)確地記錄業(yè)績和效益的情況，不利于事業(yè)單位績效會計(jì)核算模式的順利開展。

雖然目前我國已有一部分事業(yè)單位率先嘗試使用績效會計(jì)來核算本單位的經(jīng)濟(jì)活動，對于事業(yè)單位在財(cái)政預(yù)算、財(cái)務(wù)收支方面的真實(shí)性和合法性也有一定程度的改善，但是仍存在著績效考核不嚴(yán)格、績效評價不合理、績效指標(biāo)與實(shí)際工作的情況不掛鉤等等一系列高投入、低效率和不公平、不公正的現(xiàn)象。此外，事業(yè)單位的績效考核缺乏科學(xué)性和可行性，使得績效會計(jì)核算模式在事業(yè)單位的開展受到阻礙，不利于事業(yè)單位內(nèi)部的管理和外部的監(jiān)督。

構(gòu)建事業(yè)單位的績效會計(jì)核算模式的措施

（一）改革事業(yè)單位會計(jì)核算基礎(chǔ)

根據(jù)新出臺的《事業(yè)單位會計(jì)準(zhǔn)則》和《事業(yè)單位會計(jì)制度（征求意見稿）》：事業(yè)單位會計(jì)核算一般采用收付實(shí)現(xiàn)制；部分經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)或者事項(xiàng)采用權(quán)責(zé)發(fā)生制核算的，由財(cái)政部在會計(jì)制度中具體規(guī)定。因此，除了充分利用收付實(shí)現(xiàn)制這種記賬基礎(chǔ)在貨幣資金收支控制方面發(fā)揮的優(yōu)勢之外，還要引入權(quán)責(zé)發(fā)到制在事業(yè)單位的績效會計(jì)核算體系當(dāng)中。由于收付實(shí)現(xiàn)制會導(dǎo)致事業(yè)單位在成本核算和績效考核信息的不準(zhǔn)確和不科學(xué)，從而導(dǎo)致事業(yè)單位在績效評價和監(jiān)督方面難以進(jìn)行有效、科學(xué)的績效考核。從這個角度出發(fā)，改革事業(yè)單位的會計(jì)核算基礎(chǔ)是構(gòu)建事業(yè)單位的績效會計(jì)核算模式的首要舉措，在收付實(shí)現(xiàn)制的基礎(chǔ)之上對所有可能涉及到成本核算和績效考核的經(jīng)紀(jì)業(yè)務(wù)活動都應(yīng)當(dāng)采用權(quán)責(zé)發(fā)生制，加強(qiáng)事業(yè)單位對成本核算和控制管理，實(shí)現(xiàn)高效的績效評價和管理。

（二）建立以績效評價為導(dǎo)向的會計(jì)核算體系

事業(yè)單位需要將績效考核和評價的思想在單位中廣泛地宣傳并要求全員進(jìn)行學(xué)習(xí)，使事業(yè)單位的工作人員了解和熟悉績效評價的作用和意義。為了配合事業(yè)單位的績效會計(jì)核算模式的構(gòu)建，我國的事業(yè)單位應(yīng)當(dāng)從預(yù)算資金使用、財(cái)務(wù)收支和經(jīng)營管理來重點(diǎn)分析和評價其績效情況，以公共投入和公共產(chǎn)出的管理理論為依據(jù)建立以績效評價為導(dǎo)向的會計(jì)核算體系。以績效評價為導(dǎo)向的會計(jì)核算體系能夠更客觀和全面地反映事業(yè)單位資產(chǎn)和負(fù)債、收入和支出等的真實(shí)情況，滿足社會公眾對事業(yè)單位會計(jì)信息的要求，有利于事業(yè)單位加強(qiáng)對自身的管理，也更有利于國家對事業(yè)單位的考核和監(jiān)督。

（三）制定科學(xué)合理的事業(yè)單位績效評價體系

我國絕大多數(shù)的事業(yè)單位現(xiàn)在都沒有構(gòu)建一套績效評價的體系，即使是在單位中制定了相關(guān)的規(guī)章，也可能只是把企業(yè)的績效評價體系照搬過來，而并沒有針對事業(yè)單位的特點(diǎn)進(jìn)行改進(jìn)和完善。制定一套科學(xué)、合理的事業(yè)單位績效評價體系，通過一段時間的實(shí)踐從而不斷修訂和改進(jìn)來完善，使該評價體系能夠得到事業(yè)單位工作人員的認(rèn)可并認(rèn)真履行。同時，制定這套績效評價體系要遵循循序漸進(jìn)的原理，逐步提高績效目標(biāo)的考核，這樣才能夠更有效地調(diào)動事業(yè)單位工作人員的積極性，通過自身的不斷遵守和不斷學(xué)習(xí)，努力達(dá)到績效考核的目標(biāo)，促使事業(yè)單位的績效評價體系更加合理和科學(xué)，也使得事業(yè)單位在公共服務(wù)和公共管理的職能得到更好地體現(xiàn)。

（四）建立和健全事業(yè)單位績效會計(jì)的財(cái)務(wù)報告制度

首先，要加強(qiáng)事業(yè)單位內(nèi)部審計(jì)在事業(yè)單位的績效考核中的評價和監(jiān)督作用，從事業(yè)單位內(nèi)部發(fā)現(xiàn)績效會計(jì)核算中存在的不足，甚至是舞弊情況，然后進(jìn)行改進(jìn)或者懲處，起到從源頭抓問題的效果；其次，需要建立事業(yè)單位外部的績效審計(jì)，從外部客觀和公正地評價和監(jiān)督事業(yè)單位的績效情況，從而促進(jìn)事業(yè)單位改進(jìn)績效會計(jì)模式或體系中存在的問題；最后，通過上述步驟來構(gòu)建內(nèi)容完整和層次分明的事業(yè)單位績效會計(jì)的財(cái)務(wù)報告制度，對事業(yè)單位的資產(chǎn)保值、資金使用、收支結(jié)余和成本核算等情況進(jìn)行全面地匯總，體現(xiàn)事業(yè)單位績效會計(jì)核算的真實(shí)信息和績效執(zhí)行狀況。

（五）加強(qiáng)事業(yè)單位會計(jì)人員的能力培養(yǎng)

由于績效評價是一項(xiàng)專業(yè)性和綜合性很高的工作，需要持續(xù)有效的對事業(yè)單位進(jìn)行績效的核算和評價，就需要一群高素質(zhì)的復(fù)合型會計(jì)人才來進(jìn)行這項(xiàng)工作。通過制定定期和不定期培訓(xùn)的學(xué)習(xí)制定，聘請學(xué)術(shù)界和實(shí)務(wù)界的會計(jì)專家來為事業(yè)單位的會計(jì)人員講解關(guān)于績效評價和績效考核的相關(guān)內(nèi)容，通過現(xiàn)實(shí)的典型案例來分析本單位的相關(guān)問題，從而使事業(yè)單位的會計(jì)人員能夠不斷提升自己的能力，進(jìn)而不斷改進(jìn)和創(chuàng)新事業(yè)單位中的績效考核制度和績效評價體系，使事業(yè)單位的績效會計(jì)核算模式更加科學(xué)和高效，也更加具有競爭力。

科學(xué)合理的事業(yè)單位績效會計(jì)核算模式能夠?yàn)槭聵I(yè)單位長遠(yuǎn)的發(fā)展提供了重要的基礎(chǔ)，通過建立以績效評價為導(dǎo)向的會計(jì)核算體系和制定科學(xué)合理的事業(yè)單位績效評價體系等一些措施來構(gòu)建和完善事業(yè)單位的績效會計(jì)核算模式對于事業(yè)單位來說具有深遠(yuǎn)而重大的意義。同時，構(gòu)建事業(yè)單位的績效會計(jì)核算模式也是一個長期的過程，需要事業(yè)單位的全體人員不懈努力地嚴(yán)格執(zhí)行上述舉措，從而實(shí)現(xiàn)事業(yè)單位的績效會計(jì)核算模式的不斷完善。（本文作者：次利春 單位：朔州市鎮(zhèn)子梁水庫管理局）