會(huì)計(jì)實(shí)際利率法教學(xué)分析

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一、在應(yīng)付債券、金融資產(chǎn)及貸款核算中的運(yùn)用

1.應(yīng)付債券及可轉(zhuǎn)換公司債券核算中的運(yùn)用。根據(jù)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則17———借款費(fèi)用》準(zhǔn)則，借款存在折價(jià)或溢價(jià)的，應(yīng)當(dāng)按照實(shí)際利率法確定每一會(huì)計(jì)期間相應(yīng)攤銷的折價(jià)或者溢價(jià)的金額，調(diào)整每期利息金額。在實(shí)際利率法下，企業(yè)應(yīng)當(dāng)按照期初攤余成本乘以實(shí)際利率計(jì)算確定每期借款利息費(fèi)用，利息調(diào)整應(yīng)在債券存續(xù)期間內(nèi)采用實(shí)際利率法進(jìn)行攤銷。【例題】甲企業(yè)于2006年1月1日發(fā)行5年期公司債券，面值為100萬(wàn)元公司債券，發(fā)行價(jià)格為107.43萬(wàn)元，票面利率為10%，每年年末支付利息，到期一次還本。發(fā)行債券所得款項(xiàng)用于補(bǔ)充企業(yè)流動(dòng)資金。實(shí)際利率8%。要求：（1）編制攤余成本計(jì)算表；（2）對(duì)有關(guān)業(yè)務(wù)進(jìn)行賬務(wù)處理。（2）根據(jù)以上資料，甲公司的賬務(wù)處理如下：①2006年1月1日發(fā)行債券。借：銀行存款1，074，300貸：應(yīng)付債券———面值1，000，000應(yīng)付債券———利息調(diào)整74，300。②2006年12月31日計(jì)算利息費(fèi)用及支付利息時(shí)。借：財(cái)務(wù)費(fèi)用85944應(yīng)付債券———利息調(diào)整14056貸：應(yīng)付利息100，000借：應(yīng)付利息100，000貸：銀行存款100，000。③2007年12月31日計(jì)算利息費(fèi)用及支付利息時(shí)。借：財(cái)務(wù)費(fèi)用84820應(yīng)付債券———利息調(diào)整15180貸：應(yīng)付利息100，000借：應(yīng)付利息100，000貸：銀行存款100，000。④2008年、2009年、2010年12月31日計(jì)算應(yīng)付利息的賬務(wù)處理同2007年。2010年12月31日歸還債券本金及支付最后一期利息費(fèi)用：借：應(yīng)付利息100，000應(yīng)付債券———面值1，000，000貸：銀行存款1，100，000。

2.持有至到期投資、可供出售金融資產(chǎn)及貸款核算中的運(yùn)用。根據(jù)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則22———金融工具確認(rèn)和計(jì)量》規(guī)定持有至到期投資、可供出售金融資產(chǎn)的債券、貸款都應(yīng)當(dāng)按照公允價(jià)值進(jìn)行初始汁量和攤余成本進(jìn)行后續(xù)計(jì)量?！纠}】乙公司2006年1月1日購(gòu)入甲公司于2006年1月1日發(fā)行的5年期公司債券，作為持有至到期投資。該債券票面金額為100萬(wàn)元，票面利率為10%，實(shí)際利率8%，乙公司實(shí)際支付107.43萬(wàn)元。該債券每年付息一次，最后一年還本金并付最后一次利息，假設(shè)乙公司按年計(jì)算利息。要求：編制攤余成本計(jì)算表；對(duì)有關(guān)業(yè)務(wù)進(jìn)行賬務(wù)處理。（1）攤余成本計(jì)算表見(jiàn)表一。（2）相關(guān)會(huì)計(jì)處理如下：①2006年1月初購(gòu)入時(shí)。借：持有至到期投資———成本1，000，000———利息調(diào)整74，300貸：銀行存款1，074，300。②2006年12月31日計(jì)算應(yīng)收利息。借：應(yīng)收利息100，000貸：投資收益85，944持有至到期投資———利息調(diào)整14，056借：銀行存款100，000貸：應(yīng)收利息100，000。③2007年12月31日計(jì)算應(yīng)收利息。借：應(yīng)收利息100，000貸：投資收益84，820持有至到期投資———利息調(diào)整15，180借：銀行存款100，000貸：應(yīng)收利息100，000。④2008年、2009年、2010年12月31日計(jì)算應(yīng)收利息的賬務(wù)處理同2007年。⑤2010年收回本息。借：銀行存款1，100，000貸：持有至到期投資———成本1，000，000應(yīng)收利息100，000。

二、在分期付款購(gòu)買資產(chǎn)和分期收款銷售核算中的運(yùn)用

這種方法同樣適用購(gòu)買固定資產(chǎn)的價(jià)款超過(guò)正常信用條件延期支付，實(shí)質(zhì)上具有融資性質(zhì)的分期付款購(gòu)買固定資產(chǎn)與分期收款銷售商品的賬務(wù)處理上，這二者是同一問(wèn)題的兩個(gè)方面，前者是站在購(gòu)買方的角度，后者是站在銷售方的角度來(lái)進(jìn)行賬務(wù)處理的。

1.在分期付款購(gòu)買資產(chǎn)業(yè)務(wù)核算中的運(yùn)用。根據(jù)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第1號(hào)———存貨》《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第4號(hào)———固定資產(chǎn)》《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第6號(hào)———無(wú)形資產(chǎn)》中的規(guī)定：企業(yè)購(gòu)買材料、同定資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)的價(jià)款超過(guò)正常信用條件延期支付，實(shí)質(zhì)上具有融資性質(zhì)的，以購(gòu)買價(jià)款的現(xiàn)值為基礎(chǔ)確定。實(shí)際支付的價(jià)款與購(gòu)買價(jià)款的現(xiàn)值之間的差額，即未確認(rèn)融資費(fèi)用直當(dāng)按實(shí)際利率法分?jǐn)?，分?jǐn)偮示褪怯?jì)算現(xiàn)值時(shí)的折現(xiàn)率?！纠}】假定甲公司2007年1月1日從乙公司購(gòu)入不需要安裝的一套大型設(shè)備作為固定資產(chǎn)使用，該設(shè)備已收到。購(gòu)貨合同約定，設(shè)備的總價(jià)款為100萬(wàn)元，分5次于每年12月31日等額支付。若甲公司在購(gòu)買當(dāng)日支付貨款，只須付800000元即可。企業(yè)選定的折現(xiàn)率為7.93%，假定不考慮其他因素?？們r(jià)款與現(xiàn)值的差額＝100－80＝20（萬(wàn)元）編制會(huì)計(jì)分錄。①借：固定資產(chǎn)800，000未確認(rèn)融資費(fèi)用200，000貸：長(zhǎng)期應(yīng)付款1，000，000。②2007年12月31日支付20萬(wàn)元并分?jǐn)偽创_認(rèn)融資費(fèi)用。借：長(zhǎng)期應(yīng)付款200，000貸：銀行存款200，000借：財(cái)務(wù)費(fèi)用63，440貸：未確認(rèn)融資費(fèi)用544，000。③2008年12月31日支付20萬(wàn)元并分?jǐn)偽创_認(rèn)融資費(fèi)用。借：長(zhǎng)期應(yīng)付款200，000貸：銀行存款200，000借：財(cái)務(wù)費(fèi)用52，611貸：未確認(rèn)融資費(fèi)用52，611。④2009年12月31日支付20萬(wàn)元并分?jǐn)偽创_認(rèn)融資費(fèi)用。借：長(zhǎng)期應(yīng)付款200，000貸：銀行存款200，000借：財(cái)務(wù)費(fèi)用40，923貸：未確認(rèn)融資費(fèi)用40，923。⑤2010年、2011年12月31日賬務(wù)處理同2009年。

2.在分期收款銷售業(yè)務(wù)核算中的運(yùn)用。根據(jù)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第14號(hào)———收入》第5條規(guī)定，合同或協(xié)議價(jià)款的收取采用遞延方式，實(shí)質(zhì)上具有融資性質(zhì)的，應(yīng)當(dāng)按照應(yīng)收的合同或協(xié)議價(jià)款的公允價(jià)值確定銷售商品收入金額。應(yīng)當(dāng)?shù)暮贤騾f(xié)議價(jià)款與其公允價(jià)值之間的差額，應(yīng)當(dāng)在合同或協(xié)議期間內(nèi)采用實(shí)際利率法進(jìn)行攤銷，計(jì)入當(dāng)期損益?！纠}】2007年1月1日，乙公司采用分期收款方式向甲公司銷售一套大型設(shè)備，合同約定的價(jià)款為1000000元，分5次于每年12月31日等額收取。該套設(shè)備的成本為780000元，若甲公司在銷售當(dāng)日支付貨款，只須付800000元即可。不考慮其他因素。要求：計(jì)算甲公司應(yīng)確認(rèn)銷售收入和各年應(yīng)確認(rèn)的利息收益；編制相關(guān)的賬務(wù)處理。（1）按應(yīng)收金額的公允價(jià)值確認(rèn)收入即現(xiàn)銷價(jià)800000元來(lái)確認(rèn)銷售收入。200000×（P/A，R，5）＝800000計(jì)算得出實(shí)際利率R為7.93%。攤余成本計(jì)算表見(jiàn)表二。（2）甲公司各年的會(huì)計(jì)分錄如下：①2007年1月1日銷售實(shí)現(xiàn)。借：長(zhǎng)期應(yīng)收款1000000貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入800000未實(shí)現(xiàn)融資收益200000借：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本780000貸：庫(kù)存商品780000。②2007年12月31日收取貨款并分?jǐn)偽磳?shí)現(xiàn)融資收益。借：銀行存款20000貸：長(zhǎng)期應(yīng)收款200000借：未實(shí)現(xiàn)融資收益%63440貸：財(cái)務(wù)費(fèi)用%63440。③2008年12月31日收取貨款未實(shí)現(xiàn)融資收益。借：銀行存款200000貸：長(zhǎng)期應(yīng)收款200000借：未實(shí)現(xiàn)融資收益52611貸：財(cái)務(wù)費(fèi)用52611。④2009年12月31日收取貨款未實(shí)現(xiàn)融資收益。借：銀行存款200000貸：長(zhǎng)期應(yīng)收款200000借：未實(shí)現(xiàn)融資收益40923貸：財(cái)務(wù)費(fèi)用40923。⑤2010年、2011年12月31日賬務(wù)處理同2009年。由此可見(jiàn)，不管是資產(chǎn)類還是負(fù)債類，只要存在分期，具有延期性質(zhì)，往往都要考慮資金的時(shí)間價(jià)值，以實(shí)際利率對(duì)其進(jìn)行折現(xiàn)，如實(shí)準(zhǔn)確地反映資產(chǎn)購(gòu)置的成本、債權(quán)以及債務(wù)的真實(shí)價(jià)值，從而反映企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況。實(shí)際利率法在新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系中對(duì)于持有至到期投資、貸款與應(yīng)收款項(xiàng)、應(yīng)付債券、購(gòu)買資產(chǎn)超過(guò)正常信用條件延期支付、融資租賃資產(chǎn)、分期收款銷售等業(yè)務(wù)中都有極其廣泛的運(yùn)用。