債務重組下的稅收政策改革預測分析

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摘要:本文以企業(yè)債務重組中面臨的涉稅事項作為研究的出發(fā)點，總結當前我國企業(yè)在債務重組中存在的主要涉稅問題與不足，并且針對這些問題進行預測相關國家稅收政策改革方向和著重點，從而達到更好促進企業(yè)完成債務重組的目的，幫助企業(yè)渡過難關以促進其更好的發(fā)展。

關鍵詞:債務重組；稅收政策；稅收優(yōu)惠

一、債務重組概述

債務重組通常所指即“企業(yè)債務重組”，它是指在不改變交易對手方的情況下，經(jīng)債權人和債務人協(xié)定或法院裁定，就清償債務的時間、金額或方式等重新達成協(xié)議的交易，在此情形下債權債務人雙方自行或者通過法院調解來就相關債權債務事項進行協(xié)商，債權人準許債務人少支付債務或者延期支付債務，或者減免對債務人應當支付的違約金或利息的情形。企業(yè)債務重組按照具體償還的標的物不同可以劃分為四大種類，其分別是：以資產(chǎn)償還債務式債務重組；以債權轉化為股權式債務重組；以修改對債務人有利的合同條款式債務重組以及上三種方式并用的債務重組。以資產(chǎn)償還債務式債務重組是最常見的債務重組方式，它是指企業(yè)以其自身擁有的存貨、固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)等等賬面資產(chǎn)來抵償債務的方式進行債務重組；以債券轉化為股權式債務重組是指債務人把應付債權人的債權轉換成對應金額和份額的股權，作為一種所有者資本投入的方式來來進行債務重組；以修改對債務人有利的合同條款是債務重組是指債權人考慮到債務人的經(jīng)營困難情形對應收的債權本金或者利息等資金予以減免，或者對債權進行展期推遲應當債權的收取時間等等。以上四種方式由于在具體執(zhí)行中所涉及的標的物不同，因此相應的稅務處理也不盡相同，雖然我國相關部門已經(jīng)頒布《企業(yè)會計準則第12號——債務重組》以及稅法制度中對債務重組的事項做了一些規(guī)定和指引，但是在實際執(zhí)行過程中債務重組的稅務處理方面還存在著種種問題，如何改革相關稅收政策，降低債權人損失，挽救債務人危機是我國稅務制度建設發(fā)展中不得不面對的現(xiàn)實問題。

二、企業(yè)債務重組中存在的涉稅問題與不足

隨著我國法制進程的不斷完善和發(fā)展，有關稅收法律法規(guī)雖然針對債務重組準則的變更適時頒布了一些稅收法律法規(guī)和部門規(guī)章政策，但是由于稅收法律法規(guī)有關債務重組事項的規(guī)定尚處于初期摸索階段，因此在實際執(zhí)行過程中依舊存在種種問題和不足之處，具體如下：

(一)稅法針對債務重組中對納稅人身份界定不明確當前我國稅法中對于債務重組的相關稅務判定和稅務執(zhí)行絕大多數(shù)是依照業(yè)會計準則來制定的，因此法律法規(guī)的一致性就決定了稅法中的債務重組事項應當隨著企業(yè)會計準則的更新而不斷與時俱進加以更新完善。在實際執(zhí)行過程中，債務重組有關的會計準則最近一次修訂是發(fā)生在2019年5月份，該次修訂對債務重組的概念以及相關界定做了較明顯的改動，但是與之對應的稅法中對債務重組的會計制度依據(jù)則依舊是沿用2006年老會計準則下對債務重組的界定，即老準則下債務重組為“債務人和債權人就債權債務協(xié)議條件修改的事項稱為債務重組”，概念界定的滯后會導致債務重組的外延性有了明顯不合理擴大，從而會導致稅務部分在處理債務重組過程中，難以按照當前企業(yè)會計準則正確的區(qū)分出債務重組的當事人，從而使得納稅過程中征納稅事項難以準確無誤的執(zhí)行。

(二)債務重組中稅收優(yōu)惠覆蓋范圍較窄我國當前的稅收法律法規(guī)雖然對債務重組事項制定了一系列優(yōu)惠政策，但是這些優(yōu)惠政策力度以及覆蓋范圍較窄，從而導致稅收優(yōu)惠力度不足。我國當前稅法中對債務重組的特別規(guī)定僅體現(xiàn)在企業(yè)所得稅方面，而對于諸如增值稅、消費稅、房產(chǎn)稅、土地增值稅等其他稅種在債務重組事項中并無單獨提及，即在債務重組情形下這些稅種的稅務處理同正常情形稅務處理一致，并無任何優(yōu)惠政策可言。例如相關交易涉及土地增值稅時，債權方按照增值額采取超率累進稅率繳納土地增值稅，對于企業(yè)的債務重組的債權人而言，其已經(jīng)在重組過程中放棄了其一部分應當享受但未享受的權利，因此再讓其額外支付該部分的稅費明顯不合理也不可??；對于企業(yè)的債務重組的債務人而言，其自身就是因為經(jīng)營不善出現(xiàn)了資金危機才被迫進行債務重組，其財務資金狀況本身就十分緊張，再對相關交易視同銷售支付稅費也無疑是對債務人財務危機現(xiàn)狀的雪上加霜。因此，在債權債務雙方當事人都不愿負擔債務重組中所發(fā)生的稅費時，當事人雙方就有動機采取一些不正當?shù)男袨閬矶惚芏愘M的征收，從而導致國家稅收收入的流失以及對稅收政策的侵犯。

(三)債務重組中稅收優(yōu)惠執(zhí)行的監(jiān)管不足根據(jù)分析可知債務重組的稅收優(yōu)惠可能體現(xiàn)應納稅額上的減免也有可能體現(xiàn)在應納稅稅率上的降低，因此對于享受債務重組稅收優(yōu)惠的企業(yè)而言，倘若在后續(xù)執(zhí)行過程中相關稅務部門監(jiān)管不當，則很有可能出現(xiàn)企業(yè)在繳稅時使用不正當?shù)氖侄紊俳换蛘卟唤欢惪?，從而導致國家稅收的流失。目前我國跨地區(qū)、一體化的稅務服務體系尚在建設和完善過程中，針對跨地區(qū)的債務重組事項，并沒有完全形成信息的傳遞和共享機制，從而會導致不同稅務部門之間會存在信息不對稱以及信息滯后的情形，繼而會導致主管稅務機關很難對區(qū)域外的企業(yè)進行后續(xù)監(jiān)督管理工作，而區(qū)域外企業(yè)的主管稅務機關對于企業(yè)的債務重組情況并不知情，沒辦法實施監(jiān)督管理。由于監(jiān)管不及時，非常容易被重組企業(yè)利用，做出不正當?shù)谋芏愋袨?。目前，債務重組的后續(xù)監(jiān)督管理工作、稅務機關間重組信息傳遞和共享機制都需要盡快完善。

三、企業(yè)債務重組涉稅問題的改革方向

針對上文分析中我國債務重組中涉及到的稅務處理方面尚存在的問題和不足，本文認為可以從以下方面加以改革改進：如果債務重組涉稅界限不明確，需要明確債務重組企業(yè)界限；如果債務重組涉稅優(yōu)惠政策不明確，可以從所得稅、流轉稅及其他稅三個方向入手；如果債務重組涉稅出現(xiàn)監(jiān)管不到位問題，則需要健全監(jiān)控機制。

(一)進一步明確債務重組中納稅人身份如上文定義所述，債務重組事項的認定需要符合一定的條件，只有在上述情形均滿足的情形下才可認為該項經(jīng)濟事項屬于債務重組事項，當事人雙方可以按照稅法中對處在債務重組中雙方當事人的納稅權利和義務進行相應的劃分和判定，并繼而執(zhí)行相關稅收政策。對于不能完全滿足上述債務重組定義的債權債務人則不能認定雙方發(fā)生的交易事項為債務重組事項，因此不能享受由債務重組事項帶來的稅收優(yōu)惠政策。同時稅收法律法規(guī)應當對故意冒充債務重組債權債務人的企業(yè)實施一定的稅收懲罰措施，從而避免企業(yè)投機取巧虛假申報來享受債務重組稅收優(yōu)惠的不良行為發(fā)生。債務重組中雙方當事人納稅身份的明確，一方面可以使得債權債務雙方當事人可以依靠相關稅收法律法規(guī)來明確自身的權利和義務，從而避免盲目或者錯誤運用稅收法律法規(guī)給自身發(fā)展帶來不利影響；另一方面也有利于相關稅收執(zhí)法部門根據(jù)雙方當事人的身份來對其進行正確的債務重組涉稅事項指導，從而達到同時保證雙方當事人稅收權利和國家稅收威嚴性的目的。

(二)加大債務重組的稅收優(yōu)惠力度債務重組是企業(yè)自救的方式之一，因此相關稅務部門應當在企業(yè)自救過程中給與其一定的稅收政策的優(yōu)惠，共同幫助企業(yè)渡過經(jīng)營難關，促進企業(yè)長久發(fā)展，具體來看稅收優(yōu)惠政策的落實可以從以下三點展開。1.對于債務重組企業(yè)的所得稅優(yōu)惠。企業(yè)債務重組的本質目的就是通過債權債務雙方之間的溝通和協(xié)商，使得債權人對債務人的債權做出一定的讓步，從而在一定程度上減輕債務人的債務負擔，避免債務人破產(chǎn)促進企業(yè)長久穩(wěn)定的發(fā)展。因此，稅收中如果針對債務重組事項給與債務人企業(yè)一定的所得稅優(yōu)惠政策，則無疑會減輕債務人的債務負擔，從而達到更好促進債務人經(jīng)營狀況好轉繼而持續(xù)穩(wěn)定發(fā)展的目的。具體來看所得稅優(yōu)惠政策的實施可以從兩方面入手：其一，直接對進行債務重組的企業(yè)進行一定程度上的所得稅減免，這種直接性的減免既可以體現(xiàn)在稅率上的減免也可以體現(xiàn)在所得稅額上的減免，通過直接減免的方式讓債務人企業(yè)直接明了的享受到稅收政策的優(yōu)惠；其二，間接對進行債務重組的企業(yè)進行所得稅減免，這種方式可體現(xiàn)在增加企業(yè)所得稅扣減額例如參照研發(fā)費用加計扣除等等。只有從根本上減輕企業(yè)的納稅負擔，才能更好的幫助債務人企業(yè)更好的渡過難關，保障其持久穩(wěn)定的發(fā)展。2.對于債務重組企業(yè)的增值稅優(yōu)惠。通過上文的分析可知債務重組存在以資產(chǎn)償還債務式債務方式，以資產(chǎn)抵償債務的債務重組方式一方面可以使得債務人債務負擔得以降低同時還使得償債資產(chǎn)的價值得以實現(xiàn)，另一方面也使得債權人的債權得以收回，避免出現(xiàn)無法收回債權而計提大額壞賬的情形。根據(jù)現(xiàn)行的債務重組稅法政策可知，當企業(yè)以自身的原材料、存貨等資產(chǎn)進行抵償債務時，其需要按照視同銷售方式照常繳納增值稅及相關附加稅費，從而使得債務人企業(yè)在重組過程中未享受到增值稅減免帶來的優(yōu)惠政策3.對于債務重組企業(yè)的其他稅收優(yōu)惠。債務重組中倘若債務人以房產(chǎn)或者土地等資產(chǎn)來抵償債務時，則會在資產(chǎn)轉讓過程中發(fā)生高額的土地增值稅和房產(chǎn)稅等稅費。土地增值稅是適用超率累進稅率，房產(chǎn)稅的房屋轉讓稅率也為轉讓收入的1.2%，如果債務人以房產(chǎn)或土地作為標的資產(chǎn)進行抵償債務，則會產(chǎn)生高額的稅負。因此，在稅收法律法規(guī)中應當對債務重組過程中以房產(chǎn)、土地等資產(chǎn)來抵償債務時，給與一定的除所得稅和增值稅之外的其他稅種的減免，這樣以來一方面可以達到更大程度上減輕債務人企業(yè)的財務負擔促使其早日擺脫經(jīng)營危機，另一方面也可以避免企業(yè)為了減免稅費而采取極端的違法措施，從而促進法制和諧社會的建設和發(fā)展。通過加大對債務重組中雙方當事人的稅收優(yōu)惠政策力度，一方面可以使得債務人企業(yè)在經(jīng)營困難階段享受到一定的資金和政策扶持，感受到國家政策的關懷和補貼，從而幫助其更好、更快的從企業(yè)經(jīng)營危機中走出，從而最終達到促進我國企業(yè)整體健康、持續(xù)發(fā)展的目的；另一方面稅收優(yōu)惠政策的擴大，也可以使得本身在債務重組就遭受損失的債權人得以適當?shù)慕?jīng)濟利益補償，從而彌補債權人因執(zhí)行債務重組事項帶來的虧損，使得債權人企業(yè)不排斥與債務人企業(yè)達成債務重組和解協(xié)議，最終達到雙方互利共助、和諧發(fā)展的雙贏局面。

(三)完善對債務重組企業(yè)涉稅工作的監(jiān)督管理從上文分析中可得知，債務重組的涉稅事項在具體執(zhí)行過程中由于缺少相關稅務執(zhí)法部門的全程監(jiān)管，可能會給重組企業(yè)在稅收業(yè)務的處理上提供偷漏稅的時間，造成國家的稅收損失。造成上述問題的本質原因主要在于我國當前對于債務重組涉稅問題的監(jiān)管不到位以及相關信息傳遞和共享機制尚未完善。因此，在當前經(jīng)濟環(huán)境背景下加強對債務重組企業(yè)的監(jiān)控管理，最好的辦法就是建立一個全國務機關可以傳遞和共享使用重組稅收優(yōu)惠系統(tǒng)的平臺，所有稅務機關管轄的重組企業(yè)的稅收都要在此平臺上顯示并關聯(lián)稅務機關。通過稅務信息共享平臺的建設，可以使得不同地區(qū)的稅務機關及時了解到跨地區(qū)的債權債務企業(yè)在債務重組過程中涉稅問題的執(zhí)行進度和執(zhí)行情況，從而使其掌握到一線的債務重組信息，便于加強對債務重組過程的監(jiān)管和指導，從而實現(xiàn)一方面能更好的為債務重組中債權債務雙方企業(yè)進行稅務指導；另一方面也保障了稅收收入的足額足量的征收從而維護國家稅收利益。

四、結語

綜上所述，目前我國與債務重組有關稅收優(yōu)惠偏少，但隨著我國“減稅降費”大紅包對困難企業(yè)和中、小微企業(yè)的不斷支持。作者相信有關債務重組的各項稅收優(yōu)惠也會應運而生，將會對各債務重組企業(yè)注入一劑強心劑，使債務重組讓利者得到補償，困難者得到補助，為全面建設社會主義現(xiàn)代化國家提供更充足的血液。

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作者：張青友 單位：中鐵二局第一工程有限公司