會計相關性對管理會計影響綜述

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摘要：會計相關性是會計信息質量的首要要求，它對財務會計的發展影響深遠，而管理會計因為對它的忽視而發展緩慢。本文通過綜述會計相關性對管理會計的影響，發現對會計相關性的關注不僅有助于增加管理會計在會計學中地位，明確管理會計的內涵與目標，還可以促進管理會計研究方法的創新與應用，這都將推動管理會計取得新的發展。

關鍵詞：管理會計；相關性；管理會計報告；研究綜述

會計相關性是會計信息質量的首要要求，它是指會計提供的信息能夠滿足信息使用者的決策需要。根據信息使用者的不同，會計相關性可以分為財務會計信息的相關性和管理會計信息的相關性。前者要求企業提供的會計信息應當與投資者等財務報告使用者的經濟決策需要相關，有助于投資者等財務報告使用者對企業過去、現在或者未來的情況作出評價或者預測；后者是指從企業內部經營管理需求看會計相關性，管理會計所提供的信息與管理當局的決策相聯系，為管理者提供內部決策、控制、評價、溝通所需要的各種信息，特別是會計信息有助于提高管理層的決策能力。財務會計報告是財務會計信息最集中和系統的反映，相應地，管理會計報告應是管理會計信息最集中和系統的反映。然而，在管理會計研究和實踐工作中，管理會計報告在管理會計中的地位遠遠不如財務報告在財務會計中的地位，這也是管理會計沒有像財務會計那樣發展起來的主要原因。管理會計的研究起源于美國，國內外學者關于會計相關性對管理會計影響的研究主要有以下幾個方面。

一、會計相關性在管理會計中的遺失及重新獲得關注

20世紀80年代末至今，隨著知識經濟與信息社會的到來，管理會計在這一時期遭遇種種懷疑。從美國會計界不時傳來不和諧的呼聲，Scapens（1985）描繪了20世紀中期的管理會計實踐，其基本概括是“理論與實踐相脫離”，有關管理會計是否過時在美國會計界也是爭論不休。我國有些學者提出“管理會計有無單獨存在必要”，也有學者認為，管理會計將會融入管理學而在會計領域消亡。然而，當學術界準備“拋棄”管理會計時，美國會計界受到來自學術界、國會、政府監管部門以及會計職業界自身的強烈批評，批評的焦點是，企業會計報告沒有能夠提供有價值的信息，報告未能面向未來，會計信息不完整，會計信息正在失去相關性。因此，對管理會計報告或是類似的信息報告需求，不是心血來潮的呼喊，而是社會經濟環境不斷變化發展決定的。從管理會計的發展史來看，管理會計大概19世紀初出現在美國，此后一直蓬勃發展。到了20世紀初，管理會計的發展卻似乎停步了。導致管理會計發展停滯的原因很多，其中一個重要原因是會計信息相關性的喪失。20世紀30年代以后，證券市場強化了對企業信息披露的要求，企業管理者不得不時時關注外部人員對自己的評價，琢磨如何在短期提高自己的聲譽，從而將時間越來越多地放在如何實現季度或年度的目標上，而不是企業的管理會計系統。外部利益相關者對外部報告的需求以及來自監管機構的強制性規定使得管理會計報告完全讓步于外部報告。就在管理會計走向低谷的時候，1987年，約翰遜和卡普蘭出版了《管理會計興衰史—相關性的遺失》一書，呼吁現行的管理會計體系應有一個根本性的變革。他們認為，如今的管理會計信息受財務報告系統程序和周期的驅動，提供的太晚、太不具體，已經扭曲到與管理者的計劃和控制決策完全不相關了。企業為了計算一個報表數字而投入了大量的資源，這個數字卻不能反映該期間內企業經濟價值提高或降低的實際情況。此書一發表就引起了極大的轟動，使西方會計界意識到了嚴重的危機，管理會計的相關性逐漸受到學術界的重視。

二、財務會計缺陷及會計相關性對管理會計地位的影響

股東對財務報告的需求極大地推動了財務會計的發展，使得財務會計成為會計學研究的主流，學術界對管理會計的研究熱情開始下降，使得管理會計的地位不斷下降。然而，基于財務會計相關性的財務報告在實踐中出現了很多問題，已經嚴重影響到投資者的決策。這種情況下，有的學者主張將一些原本屬于管理會計范疇的內部信息并入財務報告。1993-1997年，美國證券交易委員會委員Wallman在《會計視野》等雜志上連續發表了4篇文章，對傳統財務報告模式提出了尖銳的批評，提出了改進財務報告的新模式。1976年7月，英國特許會計師協會公布了一份討論稿《公司報告》，其中涉及企業經營業績信息的改進。1991年英格蘭威爾士特許會計師協會和蘇格蘭特許會計師協會兩協會聯合發表《財務報告的未來模式》，將企業內部管理使用的信息、衡量企業目標執行情況的信息、企業未來發展計劃以及未來發展中可動用資源方面的信息等非財務指標也列入披露的財務報告之中。1994年，美國注冊會計師協會發表了《著眼于用戶》報告。該報告的主體部分是改進財務報告的建議，它在財務報告的信息類型、財務報表及相關信息、審計師與企業報告、企業報告的變革等方面提出了諸多建議，涉及到5類報告信息：財務數據和非財務數據、管理部門對財務數據和非財務數據的分析、前瞻性信息、有關管理部門和股東的信息、公司背景。這些所謂對財務報告的改進和建議，無非是建議把現在的財務報表加以擴展，使之能夠包含更多使用者所需的信息。而新增的信息更應該在以管理會計相關性為基礎的管理會計報告中得到反映。這表明管理會計信息披露的必要性正不斷加強，財務報告的未來模式更傾向于財務會計報告和管理會計報告的逐漸統一。這也就使得管理會計報告將不斷得到重視，從而推動管理會計的發展。

三、會計相關性對管理會計內涵與目標的影響

目前，對管理會計的主要定義有以下幾種：

（一）較為狹義的管理會計

1958年，美國會計學會管理會計委員會認為，管理會計是利用適當的技術和觀念處理歷史和未來的經濟信息，以幫助管理人員制定合理的經濟目標方案，并協助管理部門達到其經濟目標制定合理的經濟決策。1981年，美國管理會計師協會認為，管理會計是一個對財務信息進行確認、計量、匯總、分析、編制、解釋和傳遞的過程，這些加工過的信息在管理中被用于內部的計劃、評價和控制，并保證企業可以合理、負責地利用其各種資源。

（二）較為廣義的管理會計

1982年，英國成本與管理會計師協會把管理會計的范圍擴大到除審計以外的會計各個組成部分。美國全美會計師協會管理會計實務委員會(1986)認為，管理會計應向管理當局提供用于企業內部計劃、評價、控制以及確保企業資源的合理使用和經濟管理責任的施行所需財務信息，管理會計是對這些信息進行確認、計量、歸集、分析、編報、解釋和傳遞的過程。此外，編制提供諸如股東、債權人、規章制定機構及稅務當局等使用的財務報告也是管理會計的工作。

（三）較為中義的管理會計

1997年，由美國著名管理會計學家卡普蘭教授等四人合著的《管理會計(第2版)》中這樣定義，管理會計是一個為組織的員工和各級管理者提供財務和非財務信息的過程。這個過程受組織內部所有人員對信息需求的驅動，并能引導他們做出各種經營和投資決策。

（四）幾種定義的比較

與狹義的管理會計相比，廣義的管理會計內涵明顯地擴大了很多。管理會計不僅要為企業管理層、各部門的管理人員和員工提供所需要的信息，還要為股東和債權人等外部人員提供服務，既提供財務信息，也提供非財務信息。而中義的管理會計與廣義的管理會計相比，在涉及范圍上還是主要以傳統的管理會計為主；與狹義的管理會計相比，使用者的范圍包括所有員工，提供信息的內容包含非財務信息。從管理會計不同的定義可以發現，盡管對管理會計的目標的認識不同，但有一點是明確的，即管理會計是一個信息系統，主要為企業內部管理者提供用于經營決策和戰略決策的信息。而由管理會計信息系統分析處理、提煉加工的總結性報告其實也就是管理會計報告，管理會計報告最終的目標無疑與管理會計的目標是一致的。只有明確了自身的目標，管理會計才能更好地發展。

四、會計相關性有助于管理會計研究方法的應用

20世紀80年代之前，很少有管理會計的文獻采用實地研究法。自20世紀80年代中期以來，在西方管理會計的研究中，實地研究法有了更多的運用。當前，全球競爭十分激烈，美國的制造業環境出現了很大的變化，評價制造業企業績效的管理會計方法已經過時，導致管理會計信息系統提供的用于決策的信息沒有相關性。卡普蘭（1983）指出，如果管理會計要繼續作為運用于設計和評估企業的控制和信息系統的一門重要學科，管理會計必須沖破它對制造業經營活動進行財務績效評價的傳統模式。他建議，管理會計研究者應該走出辦公室，到工廠、車間等實地去獲得制造技術革命所引起的第一手資料。從一定程度上講，正是使管理會計信息具有相關性促使了實地研究法的廣泛運用。作業成本法也在管理會計相關性得到關注之后出現與發展。在先進的技術環境下，直接人工成本比例大幅下降、固定制造費用等間接費用大比例上升，傳統的成本計算方法無法準確反映產品的消耗，不能為企業經營管理提供有用的信息。在這種條件下，為了使管理會計信息具有相關性，以“作業”為核心的作業成本法應運而生并逐漸發展起來。

五、結語

會計的本質是一個信息系統，不論是財務會計還是管理會計，決策相關性是其最根本的質量特征。只有緊緊把握住這一會計本質，管理會計才會實現長足發展。管理會計報告理論的提出和體系的構建可以更加明確管理會計是基于管理的會計信息系統這一本質，從而對管理會計基本理論和框架具體內容都產生了重大的影響。而這必然會對重新定位管理會計，解決當前管理會計與成本會計、財務管理之間分工不明、內容交叉的問題有著重要的啟示，對管理會計理論和實踐的發展有著重大的意義。

參考文獻：

[1]托馬斯•約翰遜，羅伯特•卡普蘭著.金馬工作室譯，《相關性遺失一管理會計興衰史》[M].清華大學出版社，2004.

[2]張先治.基于會計相關性的企業內部報告地位與價值[J].會計研究，2009（12）.

[3]胡玉明.二十世紀管理會計的發展及其未來展望[J].外國經濟與管理，1999（05）.

[4]張先治，季侃.內部報告對管理會計發展的影響研究[M].會計與控制評論.東北財經大學出版社，2012.

作者：孫曉芳 單位：三亞亞龍灣開發股份有限公司