房地產開發企業增值稅稅收風險管理

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摘要：隨著“營改增”政策的深入實施，大量的開發項目將只能采用一般計稅辦法計算應繳納的增值稅。因此，加強房地產開發企業增值稅稅收風險的管控顯得尤為重要。筆者從“營改增”3年來的實際操作經驗就房地產企業加強增值稅稅收風險管理要點做簡要分析。

關鍵詞：風險管理；稅率；成本核算

一、增值稅進項稅額的風險管理

房地產一般納稅人企業增值稅稅負高低受三大要素制約：銷售收入、工程造價、工程項目成本構成。這三大要素直接決定計算房地產增值稅三大核心元素，即增值額、土地扣除額、進項稅額。因此，合規取得進項發票成為影響企業稅負的重要環節，也是風險極高的環節。加強增值稅進項管理應注意以下幾點：（一）合理選擇供應商毋庸置疑，供應商的選擇至關重要，特別是在進行項目采購、租賃的時候需要根據實際的情況合理選擇供應商，并且還需要進一步考慮進項稅抵扣對其所產生的影響。根據實踐經驗得知，在項目運作的時候容易受到諸多因素所帶來的影響，供應商的種類也比較多，所以在實際選擇時，應選擇綜合成本最低的客戶，同時，應考慮供應商的納稅信用，以避免因供應商虛假發票導致本項目的進項稅不能抵扣。（二）確認是否采用包工包料或包工不包料的承包方式實際操作中，要特別關注以下幾項特別規定：（1）其中在財稅58號中給出了規定，所有的建筑工程總承包單位在進行地基施工、基礎施工的時候，需要由本單位購買相應的設備與材料，且還需要采取簡單的計稅方法進行計稅。將原來的“可以”改為“適用”。因此，在此種情況下建筑方不得開具稅率為10%的專用發票。（2）國家稅務總局在2017年的公告中規定了，對于納稅人而言，在進行活動板房以及機器設備銷售的時候需要提供相應的安裝服務，并且還需要對貨物以及建筑服務的銷售額加以核算，選擇不同的稅率。（3）國家稅務總局公告2018年第42號規定：對于一般納稅人而言，在進行資產機器設備銷售的時候同樣需要提供安裝服務，且也需要對機器設備以及安裝服務的銷售額加以核算，其中安裝服務則可以嚴格按照當前最為簡單的計稅方法。注意，其措辭分別為“應當”和“可以”，因此，不同類型的企業應分別確定取得進項稅發票的稅率，避免不允許抵扣的風險。（三）加強成本費用管理、提高進項抵扣金額在新時期我國房地產企業取得了良好的成績，但是需要做好增值稅發票管理工作，其中在材料供應商招標采購的時候，需要由財務人員積極介入其中，并且要做好稅票的溝通工作，保證供應商具備基本的資質，可還可以及時的開具進行抵扣的增值稅發票。除此之外，要對施工單位的資質加以審查，盡可能選擇具有增值稅一般納稅人的施工企業，這樣才能在最后獲得增值稅專用發票。與此同時，需要按照合同的實際情況進行付款，要從根本上保障合同簽署方、發票提供商以及收款單位的統一性，特別是在項目竣工驗收的時候需要完成會計核算的基本要求，實現銷項稅額與進項稅額抵扣的匹配性。（四）加強稅票內部控制，提高財務管理水平（1）加強稅票內部控制。積極做好稅票內部控制意義重大，首先需要多角度分析現階段營改增政策對我國房地產企業所帶來的影響，且要做好員工的培訓，使其能夠從本質上了解增值稅知識；其次則是在實際工作中需要做好內部管理工作，特別是對于增值稅發票的使用、作廢、認證等環節加以重視，能夠嚴格按照基本的法律流程加以完善；最后則是針對不可抵扣項目而言的，需要做好針對性學習，需要通過具體的實例掌握增值稅發票的相關要求，這樣能夠從本質上減少因為管理不當而導致的損失以及損壞現象。同時在對財務人員進行培訓的時候，需要對其政策的變動有所了解，積極采取可行性的措施加以完善。（2）加強會計核算，特別是多期開發的項目，嚴格區分簡易計稅和一般計稅的成本費用核算，確保采用一般計稅的開發項目增值稅進項稅額得到充分抵扣。首先，從合同簽訂入手，在合同簽訂過程中，嚴格合同內容所對應的受益對象，對部分合同（如將多期開發的項目委托給同一施工方，其施工內容既包括簡易計稅項目，也包括一般計稅項目）進行必要修訂。其次，根據合同內容，編制工程決算，發票詳細備注施工項目或分期項目情況，使施工或服務有明確指向。第三，根據合同和發票，按照《產品成本核算辦法（試行）》的要求，分項目進行準確核算。

二、增值稅銷項稅額的風險管理

（一）準確理解房地產開發企業增值稅納稅義務產生的時間房地產開發企業納稅義務發生時間為納稅人發生應稅行為并收訖銷售款項或者取得索取銷售款項憑據的當天，需要先開發票，并且要保證當天開具發票，對于沒有開具發票的，那么則需要依據合同所規定的時間，其中需要注意到的一點是如果交房時間要比合同約定時間要遭，那么則需要以實際交房時間為主，對于沒有房產買賣的合同，同樣需要以實際時間明確納稅義務的時間。因此，房地產開發企業特別應注意預售階段和交房階段的發票開具的區別；實際交房時間與房產買賣合同上約定的交房時間產生時間差異時的稅務處理。（二）準確計算房地產開發項目的銷售額，進一步計算銷項稅額通過對國家稅務局所給出的通知可以了解到，在房地產企業的發展中，其一般納稅人銷售自行開發的房地產項目的時候，需要選擇一般的計稅方法加以計稅，并且還需要做好積極做好銷售額的計算，其中銷售額的計算公式如下：銷售額=（全部價款和價外費用-當期允許扣除的土地價款）÷（1+10%）當期允許扣除的土地價款按照以下公式計算：當期允許扣除的土地價款=（當期銷售房地產項目建筑面積÷房地產項目可供銷售建筑面積）×支付的土地價款上述公式中，“支付的土地價款”“房地產項目可供銷售建筑面積”、等的含義均有明確的文件規定，認真把握計算口徑，確保銷售額的準確計算。（1）支付的土地價款。按照稅務總局有關規定，支付的土地價款包括：A、指向政府、土地管理部門或受政府委托收取土地價款的單位直接支付的土地價款且應當取得省級以上（含省級）財政部門監（印）制的財政票據。B、土地受讓人向政府部門支付的征地和拆遷補償費用、土地前期開發費用和土地出讓收益等。納稅人按上述規定扣除拆遷補償費用時，需要及時提供可以證明拆遷費用真實性的材料，比如拆遷補償費用、拆遷協議等。（2）房地產項目可供銷售建筑面積。所謂的可供銷建筑面積主要是指可以出售的總面積，但是不包括配套公共設備的建筑面積，也不包括地下車位的建筑面積。

三、增值稅納稅申報風險管理

（一）注意進項稅轉出的處理現階段房地產企業的數量越來越多，其特點是周期比較長，眾多房地產企業開發項目同時施工，不僅存在著有簡單計稅方式的開發項目，又有一般計稅方法的開發項目，因此，一定要準確計算劃分不得抵扣的進項稅額，其計算公式為：不得抵扣的進項稅額=當期無法劃分的全部進項稅額×（簡易計稅、免稅房地產項目建設規模÷房地產項目總建設規模）”。上述計算中，注意“當期”、“房地產項目總建設規模”的理解。“當期”決定了什么時候計算一次。根據財稅2016年36號文規定應按期計算，主管稅務機關可以按照規定公式依據年度數據對不得抵扣的進項稅額進行清算。”從上述表述個人理解為，按月計算，年終再根據年度數據進行清算。由于開發企業一年內的不同月份可能開工幾個項目，根據年度進行清算數據可能產生重大差異，對此，總局并沒明確處理辦法。個人認為，應該按照增值稅的納稅申報期進行計算，年度無法清算。（二）準確計算已預繳稅款的抵減問題正如上文所言，對于自行開發的房地產項目主要選擇一般計稅方法，且還需要從時間、銷售額等角度出發對應納稅額加以計算，在抵扣已繳稅款之后申報納稅，其中需要注意的一點是，對于沒有抵扣完的則需要轉到下一期。在上述規定中，對抵減預繳稅款是全額抵減已繳納的預繳稅款后再繳納增值稅還是就已確認銷售額的銷售收入對應的銷售面積已預繳的增值稅進行抵減總局的文件并不明確。部分省份國家稅務局明確：“納稅人當期抵減預繳稅款應按對應項目和已確認銷售收入對應面積的預繳稅款進行抵減。即：不同項目之間的預繳稅款，不能相互抵減應納稅額；同一項目，應以確認收入的銷售面積對應的預繳稅款，抵減當期應納稅額，不能以未確認收入面積對應的預繳稅款抵減應納稅額。”因此，準確計算當期可抵減的預繳增值稅，降低少繳應繳增值稅的風險。

作者：謝勇 單位：重慶中地置業發展有限公司