作業成本法在鐵路工務成本核算中應用
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摘要：為了準確把握降低成本費用方向和目標，達到成本精細化管理目標，本文以鐵路工務機械段為應用對象，采用專家訪談和問卷調查相結合的方法，在分析目前成本核算中存在問題的基礎上提出作業成本核算的必要性，并對作業成本法應用流程進行設計和實踐檢驗。實踐證明，作業成本法的運用，對鐵路工務機械段的降本增效、業財融合和信息化管理可以起到促進作用。
關鍵詞：鐵路工務機械段；作業成本法；成本動因
0引言
作業成本法是以“成本對象消耗作業、作業消耗資源”為指導思想，以作業為基礎，以成本動因為分攤標準進行成本核算，從而促進企業成本精細化管理的一種核算方法。師永（2017）［1］曾在進行鐵路工務段運營成本優化研究時引入作業成本法，并得出其能夠使成本核算更切合生產實際，為成本管理決策提供較為準確的數據，實現成本精細化管控的結論。此外，湯向玲（2019）［2］、陳慧媛（2018）［3］、王璐（2018）［4］等學者通過研究證明，作業成本法在制造企業、醫藥公司以及汽車金融公司的應用方面能夠更加科學合理地歸集并分配成本費用，促進成本精細化管理。近年來，隨著國內鐵路運輸量持續增長，鐵路維護企業業務不斷發展，鐵路公務成本支出在鐵路成本中所占份額較大。然而，現階段仍存在許多鐵路維護企業的成本核算，并沒有按照成本對象進行成本歸集和分配，不能準確反映作業對象的成本構成，從而形成成本精細化管理的“瓶頸”。在此背景下，作業成本法的應用能夠有效解決問題。
1鐵路工務機械段成本管理現狀
鐵路工務機械段主要業務是進行鐵路日常維護，負責其周邊鐵路大機養護維修作業，主要作業類型包括線路清篩、線路維修及道岔維修。為了深入了解鐵路工務機械段成本核算現狀，筆者深入多家鐵路公司進行專家訪談和問卷調查，并根據調研結果，將成本費用分為10個部分：①單車變動成本，計算到單車上的材料、燃料、油脂、日常修。②單車固定成本，可追溯到單車人工成本和固定資產折舊。③大機維修指除了日常修和廠休之外的修理費。④非大機的變動成本，指非大機的燃料、油脂、維修費等。⑤車間生產成本包括車間人工成本、折舊費、生產車輛產生的費用、設備租賃費用。⑥車間間接費用包括差旅費、辦公費用、會議費、宣傳費等。⑦段機關生產成本包括段機關人工成本、折舊費、生產車輛產生費用、設備租賃費等。⑧段機關間接費用包括辦公費用、差旅費等。⑨外委服務費。⑩施工配合費。
2鐵路工務機械段作業成本法的提出及應用
目前，鐵路工務機械段的成本核算體系由財會、物料中心及作業隊3部分構成，財會人員主導，作業隊依據施工計劃申報領料并填寫領料單，物料中心管理人員錄入系統并將領料單交財會人員審核，財會人員根據其提供的材料入庫單與領料單在系統中進行記錄，確認無誤后對其結算。鐵路工務機械段在核算成本時，將與施工養護作業直接相關聯的支出（材料、燃料、油脂、維修費4部分）計入直接費用中，對其他成本費用的計算只是進行簡單的全年匯總。
2.1作業成本法在鐵路工務機械段成本核算中的重要性分析
鐵路工務機械段目前的成本核算方法（以下簡稱傳統成本核算方法）是以數量為基礎，它隱含的前提條件是產量和資源耗用之間呈正比例變動。調研發現，目前鐵路工務機械段的成本構成中，直接和單車作業掛鉤的只有材料、燃料、油脂和日常修，而這部分只占了成本費用的5%，95%的成本費用沒有與單車作業掛鉤。雖然有些鐵路工務機械段也嘗試將其他直接費用和間接費用分攤到單車，但由于分攤標準太過單一，影響了成本信息的準確性。作業成本法通過對作業的細分，按照資源動因將資源費用追索或分配到各項作業后計算作業成本，再根據作業動因將作業成本追索或分配到各成本對象，能夠提供更準確的各維度成本信息，有利于改善和加強成本控制，而且有助于提供各作業定價、作業與流程改善，能夠更好地為客戶提供服務。
2.2作業成本法在鐵路工務機械段的應用設計
本文以線路搗固作業為例，對作業成本法的應用流程進行設計，具體如圖1所示。2.2.1識別作業及作業清單并劃分作業中心。根據線路搗固作業繪制的作業流程可識別出搗固作業的清單，并劃分出作業中心，具體見表1。2.2.2確定各作業中心所耗資源及資源歸集。2.2.2.1確定各作業中心包含資源。按照作業成本法，先對各項資源消耗進行統計，并按照因果關系將資源耗費向成本對象進行分配。每個作業隊進行不同作業時應準確記錄成本，包括各項成本數據以及成本發生對象，可以確定各作業中心消耗的資源，方便后續成本歸集。根據對各鐵路工務機械段的調研和分析，線路搗固作業各作業中心消耗的資源項目見表1。原材料包括在施工作業過程中大機及附屬車領用的材料、燃料和油脂。直接人工是指施工作業過程中作業人員的相關支出，包括工資、福利費、非貨幣性福利、工會經費、教育經費、勞動保護費、解除職工勞動關系補償、商業保險、其他人工成本、住房公積金及各種保險。折舊費主要分為2部分：①大機及附屬車作業中心的折舊費用，即每輛大機及附屬車的折舊額。②地面配合中心、管理后勤中心折舊費用，即小型器具及電腦等辦公用品折舊額。維修費主要包括直接計入單車成本的大機及附屬車輛的日常費用，大機大修費用、維修費用、大機全面修費用、高價互換配件以及附屬車廠修、段修、輔修等，其它均須通過間接費用進行分配。其他類資源包括辦公費、水電費、差旅費、勞保用品支出、單身宿舍費、安全費、宣傳費、業務招待費、物業服務費、生產用燃料費、施工配合費、出國人員經費、環衛費、施工住宿費、取送車費、過軌費、施工租車費、租賃費、計算機應用維修費、設備租賃費以及通勤費。2.2.2.2確定資源動因。資源動因是將各項成本支出分配到作業成本庫的1個劃分標準，其是連接資源與成本費用歸集的紐帶，它反映了資源耗用與作業量之間的因果關系。資源動因選擇與計量為各項資源費用歸集到作業中心提供了依據。結合各鐵路工務機械段的實際情況，確定各資源項目的資源動因，具體見表2。2.2.3作業成本的歸集和分配，確定單車成本。作業成本歸集是將各作業中心耗費的資源直接追溯或分配到其對應的每項工作中去，從而計算各作業總成本過程［6］。按照鐵路工務機械段成本管理需要，成本對象為單車（單臺大型養路機械和附屬車輛），在將作業成本分配到單車上時，主要采用2種方式：①將歸集到單車成本中心的成本直接計入單車成本對象。②將不能直接計入單車成本中心的作業隊成本費用、工務機械段成本費用、公司機關成本費用采用合適的作業動因分配到各成本對象。鐵路工務機械段的成本管控分為3個層次，具體見表3。車層次成本直接計入單車成本：車層次單車成本均采用單車數據匹配的方法進行追溯，不需進行成本分配。車層次單車成本=單車材料+單車燃料+單車油脂+單車日常維修費+單車人工成本+折舊費隊層次間接費用分配到單車成本：隊層次的間接費用由于目前生產資料不全，通過各種成本動因比較，采用成本占比分配至各編號單車。其中，其它費用需要先拆分為原材料、維修費、人工、折舊4類成本，再根據占比進行分攤。隊層次單車成本=車層次單車成本+隊層次分配計入的單車成本段層次成本分配計入單車成本：段層次的間接費用，先采用成本占比分配至各作業隊，再由作業隊分配至各編號單車。段層次單車成本=隊層次單車成本+段層次分配計入的單車成本
3作業成本法的應用和效果分析
作業成本法2020年在某工務機械段得到應用，并取得了較好的預期效果，具體表現在以下幾方面：
3.1降本增效
使用作業成本法在管控過程中，能夠明確各成本中心責任，實現過程管控，嚴控風險漏洞，減低運行控制成本。某工務機械段對作業成本進行計算，以作業各單車為中心，明確責任、權利和義務之間的關系，以作業為控制重點，集中于作業流程，結合各部門人員、工作能力以及工作量等因素規范，并細化了各部門與各作業人員的工作范圍與權限。根據計算出的A維修隊-線路搗固2020年單車成本，與2019年單車成本進行比較，可以發現該作業隊的單車成本大部分大幅降低，具體見表4。
3.2業財融合
在作業成本法中，其原始數據來源于一線作業人員，財務人員在采集數據這一環節，通過分析一線作業人員的填報數據，從作業設備、作業流程、組織管理方面能夠更加清晰明了地掌握企業生產布局。從單獨的作業成本分析上升到業務層面，這一方面能夠促進財務人員深入學習業務知識，另一方面還可以有效強化業務人員的成本意識，從而突破以往業務和財務相分離的障礙，打破業務人員不重視財務成本、不注重全局管理，財務人員不清楚業務性質、指導不具有實踐意義的困局［8］。
3.3促進信息化發展
作業成本法將成本核算與成本管理有機結合，按照作業動因進行費用歸集和分配，其多元化的分配依據數據處理工作量龐大，在工作過程中需要得到相應信息系統和核算軟件的協助與支持［9］。因此，在有效應用作業成本法的同時，需要與信息技術人員及時溝通，根據企業自身的運營管理特點及其組織功能、現有信息系統的實際運用情況，開發適合本企業的作業成本核算系統，從而減少處理數據時的工作量，使成本核算更加標準化、程序化和可操作性。
4結語
本文以鐵路工務機械段為例，運用作業成本法的基本方法和理論設計了作業成本法在該工務機械段的應用程序，并具體使用作業成本法計算了A維修隊-線路搗固的單車成本，從車層次的直接追溯成本到隊層次、段層次進行成本分攤，使成本核算更符合企業實際實踐證明，作業成本法在某工務機械段的應用能夠有效解決成本費用歸集和分配不合理，從而導致成本核算不精確的問題，實現降本增效、業財融合，有力推進企業信息化發展。
作者:閆杰 梁媚 單位:國能鐵路裝備有限責任公司 神維分公司華東交通大學經濟管理學院