國(guó)際稅法的原則精選(九篇)

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第1篇：國(guó)際稅法的原則范文

【關(guān)鍵詞】稅法基本原則 理論基礎(chǔ) 現(xiàn)實(shí)根據(jù) 依據(jù)

法律原則是一個(gè)部門法存在的根本，任何部門法如不能歸納、出若干自己的法律原則，而只依賴于某種價(jià)值取向，則難以構(gòu)造出一套嚴(yán)密、周全的理論和相應(yīng)的體系。稅法基本原則是一定社會(huì)關(guān)系在稅收法制建設(shè)中的反映，其核心是如何稅收法律關(guān)系適應(yīng)一定生產(chǎn)關(guān)系的要求。 稅法基本原則是稅法建設(shè)中的主要理論，對(duì)此問(wèn)題的研究不但有重要的理論意義，而且對(duì)我國(guó)的稅收法制建設(shè)還有著重要的意義。本文試圖對(duì)我國(guó)稅法基本原則的形成與發(fā)展的基礎(chǔ)和依據(jù)作以探討。

一、關(guān)于我國(guó)稅法基本原則的各種觀點(diǎn)

關(guān)于稅法基本原則的定義，有人認(rèn)為“稅法基本原則是指一國(guó)調(diào)整稅收關(guān)系的基本的抽象和概括，亦是一國(guó)一切社會(huì)組織和個(gè)人，包括（征稅）雙方應(yīng)普遍遵循的法律準(zhǔn)則 ?！币灿腥苏J(rèn)為“稅法的基本原則是規(guī)定或寓意于法律之中，對(duì)稅收立法、稅收守法、稅收司法和稅法法學(xué)研究具有指導(dǎo)和適用解釋的根本指導(dǎo)思想和規(guī)則 ?！?/p>

對(duì)于稅法的基本原則的，我國(guó)學(xué)者觀點(diǎn)不一，論述頗多。1986年劉隆亨教授最早提出“稅法制度建立的六大基本原則”。進(jìn)入九十年代以來(lái)，一些學(xué)者開(kāi)始借鑒和西方稅法基本理論，將西方稅法的四大基本原則，即稅收法定原則、稅收公平原則、社會(huì)政策原則和社會(huì)效率原則介紹到我國(guó)，研究如何確立我國(guó)稅法的基本原則，到為止，僅從數(shù)量上看，我國(guó)學(xué)者對(duì)稅法基本原則的概括就有三原則說(shuō)、四原則說(shuō)、五原則說(shuō)、六原則說(shuō)等四種，即使所主張的原則數(shù)目相等，不同的學(xué)者對(duì)各原則的表述、概括又不僅相同 。徐孟洲教授根據(jù)價(jià)值取向?qū)⒍惙ɑ驹瓌t區(qū)分為稅法公德性原則和稅法政策性原則。稅法公德性原則涵蓋以下內(nèi)容：（1）保障財(cái)政收入原則、（2）無(wú)償征收原則、（3）公平征收原則、（4）法定征收原則、（5）維護(hù)國(guó)家主權(quán)原則。稅法政策性原則包括稅法效率原則、稅法宏觀調(diào)控原則。而劉劍文教授將稅法基本原則界定為稅收法定原則、稅收公平原則、稅收效率原則 。還有學(xué)者認(rèn)為稅法基本原則包括稅收法定主義原則、稅收公平主義原則、稅收民主主義原則 。稅法學(xué)界對(duì)稅法基本原則的研究意見(jiàn)歸納起來(lái)有十幾項(xiàng)之多：（1）財(cái)政原則、（2）稅收法定原則、（3）稅收公平原則、（4）稅收效率原則、（5）社會(huì)政策原則、（6）實(shí)質(zhì)征稅原則、（7）合理征稅原則、（8）平等征稅原則、（9）普遍納稅原則、（10）簡(jiǎn)便征稅原則、（11）稅收重型原則、（12）宏觀調(diào)控原則、（13）無(wú)償財(cái)政收入原則、（14）保障國(guó)家主權(quán)和利益原則、（15）保障納稅人合法權(quán)益原則、（16）稅收民主主義原則、（17）稅收公開(kāi)原則、（18）保障財(cái)政收入原則等等 。

我國(guó)學(xué)者以上稅法基本原則的理論難免存在以下嫌疑：（1）以偏蓋全，將某一具體法律制度當(dāng)成稅法的基本原則；（2）未能正確界定稅法基本原則之定義，將稅法或稅收的某些職能作為稅法的基本原則；（3）混淆了稅法原則和稅收原則之概念。

二、我國(guó)稅法基本原則的內(nèi)容

那么，到底那些原則可以作為稅法的基本原則呢？我認(rèn)為，我國(guó)稅法的基本原則應(yīng)包括以下基本內(nèi)容：

1、稅收法定原則。稅收法定原則，又稱稅收法定主義、租稅法定主義、合法性原則等等，它是稅法中的一項(xiàng)十分重要的原則 。日本學(xué)者金子宏認(rèn)為，稅收法定主義是指“沒(méi)有法律的根據(jù)，國(guó)家就不能課賦和征收稅收，國(guó)民也不得被要求交納稅款 。我國(guó)學(xué)者認(rèn)為，是指一切稅收的課征都必須有法律依據(jù)，沒(méi)有相應(yīng)的法律依據(jù)，納稅人有權(quán)拒絕。稅收法定是稅法的最高法定原則，它是民主和法治等憲法原則在稅法上的體現(xiàn)，對(duì)保障人權(quán)、維護(hù)國(guó)家利益和社會(huì)公益舉足輕重 。它強(qiáng)調(diào)征稅權(quán)的行使，必須限定在法律規(guī)定的范圍內(nèi)，確定征稅雙方的權(quán)利義務(wù)必須以法律規(guī)定的稅法構(gòu)成要素為依據(jù)，任何主體行使權(quán)利和履行義務(wù)均不得超越法律的規(guī)定，從而使當(dāng)代通行的稅收法定主義具有了憲法原則的位階 。

稅收法定原則的內(nèi)容一般包括以下方面：（1）課稅要件法定原則 。課稅要件是指納稅義務(wù)成立所必須要滿足的條件，即通常所說(shuō)的稅制要求，包括納稅人（納稅主體），課稅對(duì)象（課稅客體），稅率、計(jì)稅、納稅期限、繳納方法、減免稅的條件和標(biāo)準(zhǔn)、違章處理等。課稅要件法定原則是指課稅要件的全部?jī)?nèi)容都必須由法律來(lái)加以規(guī)定，而不能由行政機(jī)關(guān)或當(dāng)事人隨意認(rèn)定。（2）課稅要素明確原則 。這一原則是指對(duì)課稅要件法定原則的補(bǔ)充。它要求課稅要素、征稅程序不僅要由法律做出專門規(guī)定，而且還必須盡量明確，以避免出現(xiàn)漏洞和歧義。（3）課稅合法、正當(dāng)原則。它要求稅收稽征機(jī)關(guān)必須嚴(yán)格依照法律的規(guī)定征稅、核查；稅務(wù)征納從稅務(wù)登記、納稅申報(bào)、應(yīng)納稅額的確定，稅款繳納到納稅檢查都必須有嚴(yán)格而明確的法定程序，稅收稽征機(jī)關(guān)無(wú)權(quán)變動(dòng)法定征收程序，無(wú)權(quán)開(kāi)征、停征、減免、退補(bǔ)稅收。這就是課稅合法正當(dāng)原則。包括課稅有法律依椐、課稅須在法定的權(quán)限內(nèi)、課稅程序合法。即要作到“實(shí)體合法，程序正當(dāng)”。（4）禁止溯及既往和類推適用原則。禁止溯及既往和類推適用原則是指稅法對(duì)其生效以前的事件和行為不具有溯及既往的效力，在司法上嚴(yán)格按照法律規(guī)定執(zhí)行，禁止類推適用。在稅法域，溯及既往條款將會(huì)破壞人民生活的安全性和可預(yù)測(cè)性，而類推可能導(dǎo)致稅務(wù)機(jī)關(guān)以次為由而超越稅法規(guī)定的課稅界限，在根本上阻滯稅收法律主義內(nèi)在機(jī)能的實(shí)現(xiàn)，因而不為現(xiàn)代稅收法律主義所吸收。（5）禁止賦稅協(xié)議原則，即稅法是強(qiáng)行法，命令法 。稅法禁止征稅機(jī)關(guān)和納稅義務(wù)人之間進(jìn)行稅額和解或協(xié)議。

2、公平原則。指納稅人的地位在法律上必須平等，稅收負(fù)擔(dān)在納稅人之間進(jìn)行，公平分配，對(duì)此可參照西方有“利益說(shuō)”與“能力說(shuō)”?！袄嬲f(shuō)”依據(jù)“社會(huì)契約論”，認(rèn)為納稅人應(yīng)納多少稅，則依據(jù)每個(gè)人從政府提供的服務(wù)中所享受的利益即得到的社會(huì)公共產(chǎn)品來(lái)確定，沒(méi)有受益就不納稅。而“能力說(shuō)”則認(rèn)為征稅應(yīng)以納稅能力為依據(jù)，能力大者多征稅，能力小者少征稅，無(wú)能力者不征稅。而能力的標(biāo)準(zhǔn)又主要界定為財(cái)富，即收入。我國(guó)實(shí)際中通常用的是“能力說(shuō)”，按納稅人的收入多少來(lái)征稅。稅收公平原則應(yīng)包括兩個(gè)方面 ：（1）稅收立法公平原則。它是公平原則的起點(diǎn)，它確定了稅收分配的法定模式，沒(méi)有稅法之公平，就沒(méi)有稅收之公平；具體又包括（1）納稅地位平等原則，（2）賦稅分配公平原則，它可分為橫向公平與縱向公平，橫向公平只能力相同的人應(yīng)納相同的稅，縱向公平指能力不同的人應(yīng)納不同的稅。（3）稅收?qǐng)?zhí)法公平原則，也稱為平等對(duì)待原則，即稅務(wù)機(jī)關(guān)在運(yùn)用稅法時(shí)必須公正合理，對(duì)于情況相同的人應(yīng)給予相同的對(duì)待。

3、稅收效率原則。指以最小的費(fèi)用獲得最大稅收收入，并利用調(diào)控作用最大限度的促進(jìn)經(jīng)濟(jì)的。稅收的效率包括稅收行政效率和稅收經(jīng)濟(jì)效率兩大方面。稅收行政效率是通過(guò)一定時(shí)期直接的征稅成本與入庫(kù)的稅率之間的比率而衡量，即表現(xiàn)為征稅收益與稅收成本之比。稅收的經(jīng)濟(jì)效率是指征稅對(duì)納稅人及整個(gè)國(guó)民經(jīng)濟(jì)的價(jià)值程度，征稅必須使承受的超額負(fù)擔(dān)為最小，即以較小的稅收成本換取較大的稅率。 三、我國(guó)稅法基本原則形成的基礎(chǔ)和依據(jù)

對(duì)上述我國(guó)稅法基本原則之判定是依據(jù)以下我國(guó)稅法基本原則形成的基礎(chǔ)和依據(jù)而得出的結(jié)論：

1、 基本原則法理之構(gòu)成要件是我國(guó)稅法基本原則形成的基礎(chǔ)

法告訴我們，一項(xiàng)原則是否能成為該部門法的基本原則，至少要滿足此條件：（1）該原則必須具有普遍指導(dǎo)性；它能夠作為該部門法的各項(xiàng)具體制度得到，即該原則在該部門法中具有普遍指導(dǎo)意義性。（2）該原則必須具有貫穿性；原則能貫穿該部門法的總則與分則，能貫穿于該部門法任何具體制度。（3）該原則具有獨(dú)立排他性；該原則須與其他部門法的基本原則相互區(qū)別，不被其他原則所吸收。（4）該原則須具有能反映該法本質(zhì)特征的專屬性，反之則不能作為該部門法的基本原則。（5）該原則須具有合憲性；憲法是國(guó)家的根本大法，具有最高法律效力，是一切法律的“母法”，該原則的確立須依據(jù)憲法，原則的內(nèi)容須符合憲法的規(guī)定。我國(guó)稅法基本原則形成也只有符合上述法理規(guī)定的幾個(gè)條件后，才能作為稅法的基本原則。

2、 社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體制的確立是我國(guó)稅法基本原則形成的現(xiàn)實(shí)根據(jù)

告訴我們，經(jīng)濟(jì)基礎(chǔ)決定上層建筑，上層建筑是一定的生產(chǎn)關(guān)系的反應(yīng)。任何一國(guó)的稅法基本原則通常都是在一定的經(jīng)濟(jì)基礎(chǔ)的決定下構(gòu)建的，其核心是稅收法律關(guān)系應(yīng)適應(yīng)一定生產(chǎn)關(guān)系發(fā)展的要求。，我國(guó)社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體制已經(jīng)確立，各項(xiàng)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)都圍繞著社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的快速有序發(fā)展進(jìn)行。稅法，作為保障國(guó)家財(cái)政收入的主要來(lái)源和經(jīng)濟(jì)調(diào)控的主要手段，在國(guó)民經(jīng)濟(jì)中具有不可替代的作用。經(jīng)濟(jì)決定稅法，稅法又反作用于經(jīng)濟(jì)，這是一條必須遵循的客觀。經(jīng)濟(jì)決定稅法，就是要求我們?cè)谥贫ǘ愂辗煞ㄒ?guī)、確定稅收負(fù)擔(dān)時(shí)要從客觀實(shí)際出發(fā)，充分考慮到納稅人的負(fù)擔(dān)能力，依法辦事，依率計(jì)征，充分發(fā)揮稅法對(duì)經(jīng)濟(jì)的促進(jìn)作用。首先，社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)是法制經(jīng)濟(jì)，依法治稅和發(fā)展經(jīng)濟(jì)是相輔相成的統(tǒng)一體，必須強(qiáng)調(diào)稅法與發(fā)展經(jīng)濟(jì)有機(jī)結(jié)合起來(lái)，而稅法的基本原則則是稅法的靈魂，它必須能夠反映經(jīng)濟(jì)的客觀需要。因此，對(duì)于稅目、稅率、課稅依據(jù)、課稅對(duì)象、稅收的開(kāi)征、停征、負(fù)征、減免、退稅、計(jì)稅以及納稅的程序都必須做出符合經(jīng)濟(jì)要求的法律規(guī)定，這些均體現(xiàn)了稅收法定主義原則的內(nèi)在要求。其次，黨的政策也強(qiáng)調(diào)執(zhí)政為民、依法行政，而社會(huì)主義市場(chǎng)本身是法制經(jīng)濟(jì)，法追求的價(jià)值即是公平、正義、效率；因此，經(jīng)濟(jì)發(fā)展的客觀要求必須要求稅法也難體現(xiàn)正義的精神，體現(xiàn)公平與效率的價(jià)值。故稅法的基本原則應(yīng)涵蓋公平原則與效率原則。最后，市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)需要完善的法制。在市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體制中，由于市場(chǎng)本身具有自發(fā)性、滯后性盲目性，需要國(guó)家這只“看不見(jiàn)的手”進(jìn)行調(diào)節(jié)、管制，需要完善的法制對(duì)它進(jìn)行調(diào)整，西方資本主義經(jīng)濟(jì)發(fā)展史給了我們重要的啟示，國(guó)家必須對(duì)經(jīng)濟(jì)進(jìn)行適度的干預(yù)。所以，體現(xiàn)國(guó)家意志的稅法理應(yīng)是貫徹這種意圖，作為稅法的基本原則，更應(yīng)理當(dāng)其中體現(xiàn)國(guó)家適度干預(yù)經(jīng)濟(jì)的意志。

第2篇：國(guó)際稅法的原則范文

一、引言

任何一個(gè)法律部門都應(yīng)有其基本原則，沒(méi)有基本原則的法律不可能作為法律存在。[1]國(guó)際稅法是一獨(dú)立的法律部門，當(dāng)有其自己的基本原則。但至于國(guó)際稅法究竟包含哪些基本原則，則是眾說(shuō)紛紜，仁智相見(jiàn)。概括起來(lái)這些學(xué)者的主張可分為以下幾種：1.一元說(shuō)，即征稅公平原則。高爾森教授在由其主編、法律出版社出版的《國(guó)際稅法》一書(shū)中是這樣認(rèn)為的。但他是把征稅公平原則作為國(guó)際稅法最重要的原則[2]來(lái)認(rèn)識(shí)的，根據(jù)其含義可能還有其它一些重要原則，只是沒(méi)有列出來(lái)而已。盡管如此，我們暫且稱其為一元說(shuō)；2.二元說(shuō)，即國(guó)家稅收管轄權(quán)獨(dú)立原則和公平原則（包括國(guó)家間稅收分配關(guān)系的公平和涉外稅收征納關(guān)系的公平）；[3]3.三元說(shuō)，即國(guó)家稅收管轄權(quán)獨(dú)立原則、國(guó)際稅收分配的平等互利原則和稅收無(wú)差別待遇原則。[4]4.四元說(shuō)，即國(guó)家稅收管轄權(quán)獨(dú)立原則、避免國(guó)際重復(fù)征稅原則、消除對(duì)外國(guó)人稅收歧視原則和防止國(guó)際逃稅和避稅原則。[5]

筆者認(rèn)為上述著者均從一定的角度對(duì)國(guó)際稅法的某些基本原則進(jìn)行了較好的說(shuō)明，但也都在一定程度上存在著這樣或那樣的問(wèn)題，有的是對(duì)基本原則的概括不夠全面，遺漏了某些基本原則，也有的把一些具體原則作為基本原則，還有的把更具體的問(wèn)題作為基本原則來(lái)對(duì)待，而且他們也均未對(duì)其觀點(diǎn)進(jìn)行具體論述。

為了能夠更好地推進(jìn)國(guó)際稅法基本理論問(wèn)題的研究，以及有利于較好地解決現(xiàn)實(shí)中的有關(guān)問(wèn)題，本人在此謹(jǐn)根據(jù)近年來(lái)對(duì)國(guó)際稅法的研究，提出對(duì)國(guó)際稅法基本原則的看法，以求教于同仁。

二、國(guó)際稅法基本原則的含義

所謂原則是指人們對(duì)某一事物、事物發(fā)展的因果關(guān)系以及如何進(jìn)行判斷的信念或理念。[6]這種信念或理念往往是指導(dǎo)人們行動(dòng)的理論基礎(chǔ)或指南。作為規(guī)范人們行為的法律，必須要有人們可以遵循的信念或理念。

一般地說(shuō)，原則有大原則和小原則之分，或者基本原則與具體原則之分。在大原則下有小原則，在小原則下還有更小的原則；或者在基本原則下有具體原則，在具體原則下還有更具體的原則，等等。而所謂基本原則，顧名思義，是指構(gòu)成某一制度基礎(chǔ)的原則，其貫穿指導(dǎo)這一制度的各個(gè)方面和整個(gè)過(guò)程。基本原則往往要通過(guò)具體的原則、規(guī)范和標(biāo)準(zhǔn)等表現(xiàn)出來(lái)。因此，我們對(duì)國(guó)際稅法基本原則的含義可以這樣去理解：普遍適用于國(guó)際稅法的各個(gè)方面和整個(gè)過(guò)程，構(gòu)成國(guó)際稅法的基礎(chǔ)，并對(duì)國(guó)際稅法的立法、守法、執(zhí)法等均具有指導(dǎo)意義的基本信念。那些只適用于國(guó)際稅法的某些方面或某些階段的原則，則是國(guó)際稅法的具體原則。本人認(rèn)為國(guó)際稅法的基本原則有：國(guó)家稅收原則、國(guó)際稅收分配公平原則、國(guó)際稅收中性原則和跨國(guó)納稅人稅負(fù)公平原則。至于其它一些原則，則是這些基本原則下的具體原則。比如國(guó)家稅收管轄權(quán)獨(dú)立原則就是國(guó)家稅收原則的具體原則，等等。

國(guó)際稅法是國(guó)際經(jīng)濟(jì)法的一個(gè)分支。因此，國(guó)際稅法的基本原則與國(guó)際經(jīng)濟(jì)法的基本原則存在密切關(guān)系。但它們之間又有所不同，其關(guān)系是一種一般與個(gè)別、普遍與具體的關(guān)系。國(guó)際經(jīng)濟(jì)法的基本原則，包括國(guó)家經(jīng)濟(jì)原則、平等互利原則等，[7]是普遍適用于國(guó)際經(jīng)濟(jì)法各個(gè)分支的一般原則；而國(guó)際稅法的基本原則，則只是僅適用于國(guó)際稅法而不能適用于國(guó)際經(jīng)濟(jì)法其它分支學(xué)科的國(guó)際經(jīng)濟(jì)法的具體原則。國(guó)際稅法的基本原則，對(duì)于國(guó)際經(jīng)濟(jì)法而言是具體原則，是國(guó)際經(jīng)濟(jì)法基本原則在國(guó)際稅法領(lǐng)域里的具體運(yùn)用。因此，我們?cè)谘芯繃?guó)際稅法的基本原則時(shí)，應(yīng)注意與國(guó)際經(jīng)濟(jì)法的基本原則區(qū)別開(kāi)來(lái)，不能把國(guó)際經(jīng)濟(jì)法或其它分支的基本原則作為國(guó)際稅法的基本原則進(jìn)行研究。

此外，我們也必須注意，原則總是與例外相對(duì)而言的，有原則就必然會(huì)有例外，沒(méi)有例外也就無(wú)所謂原則了。在研究的過(guò)程中，我們不能因?yàn)槟承├獾拇嬖诰头穸ɑ驹瓌t的存在。比如，我們不能因?yàn)樯嫱舛愂諆?yōu)惠的存在而否定國(guó)際稅收中性原則，也不能因此而否定國(guó)際稅收分配公平原則，等等。其實(shí)，例外的出現(xiàn)往往正說(shuō)明了原則的存在。

三、國(guó)家稅收原則

所謂國(guó)家稅收原則，是指在國(guó)際稅收中一國(guó)在決定其實(shí)行怎樣的涉外稅收制度以及如何實(shí)行這一制度等方面有完全的自，任何人、任何國(guó)家和國(guó)際組織都應(yīng)尊重他國(guó)的稅收。

國(guó)家稅收原則一個(gè)最重要的表現(xiàn)是涉外稅收的立法。一個(gè)國(guó)家可以任意地制定本國(guó)的涉外稅法，包括稅收管轄的確定，稅基與稅率的確定，以及避免雙重征稅、防止避稅與逃稅的措施的確定等。任何一個(gè)國(guó)家不能要求他國(guó)必須實(shí)行某種涉外稅收法律制度。在國(guó)際稅法領(lǐng)域，不存在對(duì)國(guó)家稅收管轄權(quán)產(chǎn)生限制的法律，[8]也不存在對(duì)國(guó)家稅收其它方面產(chǎn)生影響的法律。尤其是在美國(guó)等一些國(guó)家，國(guó)際稅法被理解為特定國(guó)家稅法的國(guó)際方面。[9]國(guó)際稅法都是國(guó)家立法的產(chǎn)物，而不是來(lái)自于國(guó)家的習(xí)慣，也不是來(lái)自于國(guó)際組織的立法。國(guó)際稅收協(xié)定雖然對(duì)締約國(guó)有約束力，但如不經(jīng)國(guó)內(nèi)立法，則不對(duì)納稅人產(chǎn)生任何效力。[10]

國(guó)家稅收的存在，導(dǎo)致了各國(guó)在稅收立法方面各行其是，使各國(guó)稅收法律制度之間存在諸多重大差異。例如，在稅收管轄權(quán)方面，有的國(guó)家只實(shí)行來(lái)源地稅收管轄權(quán)，有的國(guó)家同時(shí)實(shí)行來(lái)源地和居民二種稅收管轄權(quán)，還有的國(guó)家同時(shí)實(shí)行三種稅收管轄權(quán)，即來(lái)源地稅收管轄權(quán)、居民稅收管轄權(quán)和國(guó)民稅收管轄權(quán)。[11]又如，在解決國(guó)際雙重征稅方面，有的國(guó)家對(duì)外國(guó)來(lái)源所得實(shí)行免稅制，而有的國(guó)家只對(duì)來(lái)源國(guó)根據(jù)來(lái)源地稅收管轄權(quán)而收取的稅額進(jìn)行抵免；在實(shí)行抵免制的國(guó)家中，有的實(shí)行饒讓抵免，有的則不實(shí)行饒讓抵免等等。[12]而且即使在產(chǎn)生雙重征稅的情況下，一國(guó)是否要采取措施對(duì)其進(jìn)行消除，也完全取決于本國(guó)的法律規(guī)定。稅收協(xié)定也不要求一國(guó)必須采取措施以消除雙重征稅。[13]總之，各國(guó)究竟實(shí)行怎樣的稅收法律制度，對(duì)什么人進(jìn)行征稅、征什么稅，以及實(shí)行怎樣的稅率等，國(guó)際上并不存在具有約束力的統(tǒng)一法律規(guī)范或標(biāo)準(zhǔn)，完全由各國(guó)根據(jù)本國(guó)經(jīng)濟(jì)發(fā)展的需要而定。

國(guó)際稅收協(xié)定是國(guó)際稅法的重要淵源。為了避免雙重征稅和防止避稅與逃稅，各國(guó)通常都通過(guò)簽訂稅收協(xié)定進(jìn)行合作。但由于各國(guó)在稅收法律制度方面存在重大差異，這種國(guó)際合作無(wú)法達(dá)成一個(gè)像關(guān)貿(mào)總協(xié)定這樣一個(gè)多邊協(xié)定或公約，也更無(wú)法成立一個(gè)像世貿(mào)組織這樣的協(xié)調(diào)各國(guó)稅收法律制度的國(guó)際組織。雖然經(jīng)合組織（OECD）和聯(lián)合國(guó)都分別制定了一個(gè)稅收協(xié)定范本，但這種范本并不具有約束力，只是為各國(guó)在締結(jié)雙邊稅收協(xié)定時(shí)提供一個(gè)參考和方便。目前，各國(guó)在稅收合作方面主要是基于互惠原則，通過(guò)雙邊協(xié)定的方式進(jìn)行合作。據(jù)統(tǒng)計(jì)，目前世界上已有近二千個(gè)雙邊協(xié)定。由于這些協(xié)定都是各國(guó)根據(jù)本國(guó)稅法在互惠基礎(chǔ)上達(dá)成的，因此，它們?cè)谥T多重要內(nèi)容上都存在一定差異，比如常設(shè)機(jī)構(gòu)的范圍、居民的定義、預(yù)提稅率的高低等。這些差異都充分地體現(xiàn)了國(guó)家稅收原則。

在國(guó)際稅法的執(zhí)法與守法方面，也充分體現(xiàn)了國(guó)家稅收原則。一國(guó)在執(zhí)行本國(guó)稅法方面，不受他人或他國(guó)的干涉，也不受任何國(guó)際組織的干涉。一納稅人既要遵守居住國(guó)的稅收法律制度，服從居住國(guó)的居民稅收管轄，又要遵守來(lái)源國(guó)的稅收法律制度，服從來(lái)源國(guó)的來(lái)源地稅收管轄。一國(guó)稅收管轄權(quán)的行使不受他國(guó)稅收管轄權(quán)的影響。

此外，在國(guó)際稅收爭(zhēng)議的解決方面，國(guó)家稅收原則也得到了充分體現(xiàn)。比如，一國(guó)所作出的稅收裁決，并不能在另一國(guó)得到必然執(zhí)行。再比如，在涉及到關(guān)聯(lián)企業(yè)轉(zhuǎn)讓定價(jià)的相應(yīng)調(diào)整時(shí)，協(xié)定一般只是規(guī)定，“如有必要，締約國(guó)雙方主管部門應(yīng)相互協(xié)商”，但并不要求該協(xié)商一定要達(dá)成一個(gè)解決雙重征稅的協(xié)議。在相互協(xié)商程序中，協(xié)定一般也只是規(guī)定應(yīng)“設(shè)法相互協(xié)商解決”等，而沒(méi)有強(qiáng)制要求。在國(guó)際貿(mào)易和國(guó)際投資等領(lǐng)域，一般都有一個(gè)專門解決有關(guān)爭(zhēng)議的機(jī)構(gòu)，比如世界貿(mào)易組織（WTO）的爭(zhēng)端解決機(jī)構(gòu)（DSB）和華盛頓公約的“解決投資爭(zhēng)端國(guó)際中心”（ICSID）等。這些機(jī)構(gòu)所作出的決定，對(duì)有關(guān)國(guó)家一般都具有一定的約束力。但在國(guó)際稅收領(lǐng)域，就不存在任何類似的組織或機(jī)構(gòu)。如果二國(guó)之間產(chǎn)生了稅務(wù)糾紛，二國(guó)只能通過(guò)相互協(xié)商的途徑進(jìn)行解決，即使協(xié)商不成也別無(wú)他途。[14]總之，在國(guó)際稅收爭(zhēng)議中，就是存在雙重征稅，一國(guó)也不能被要求放棄其征稅權(quán)。

國(guó)家稅收原則是國(guó)際經(jīng)濟(jì)法經(jīng)濟(jì)原則在國(guó)際稅法領(lǐng)域里的具體運(yùn)用。但它與國(guó)際經(jīng)濟(jì)法其它法律部門的原則又有所不同。在世界經(jīng)濟(jì)一體化的今天，國(guó)家在其它國(guó)際經(jīng)濟(jì)活動(dòng)方面的都或多或少地受到某些限制，或者在國(guó)際經(jīng)濟(jì)合作的過(guò)程中，都普遍作了或多或少的讓步。比如，在國(guó)際貿(mào)易領(lǐng)域，各國(guó)所采取的關(guān)稅和非關(guān)稅措施，對(duì)外國(guó)產(chǎn)品的待遇等，都受到了世貿(mào)組織（WTO）的嚴(yán)格約束。在國(guó)際投資或國(guó)際金融領(lǐng)域也都有類似的情形。但在國(guó)際稅法領(lǐng)域，這種情形卻鮮有存在。國(guó)民待遇和最惠國(guó)待遇是當(dāng)今國(guó)際經(jīng)濟(jì)領(lǐng)域，尤其是國(guó)際貿(mào)易領(lǐng)域里的二個(gè)基本原則。而這二種待遇從一定意義上說(shuō)都是對(duì)國(guó)家經(jīng)濟(jì)的某種削弱，或者說(shuō)是國(guó)家在國(guó)際經(jīng)濟(jì)合作中對(duì)經(jīng)濟(jì)權(quán)力的一種讓與。但在國(guó)際稅法領(lǐng)域，無(wú)論是國(guó)民待遇還是最惠國(guó)待遇都不構(gòu)成一項(xiàng)原則。稅收協(xié)定中“無(wú)差別”條款的否定表達(dá)方式，也不能成為國(guó)民待遇作為一項(xiàng)原則存在的依據(jù)，[15]而且澳大利亞、加拿大、新西蘭對(duì)“無(wú)差別”條款均提出保留，[16]法國(guó)和英國(guó)對(duì)該款的第一項(xiàng)也提出了相應(yīng)的保留。國(guó)民待遇和最惠國(guó)待遇原則的排除，高度地維護(hù)了國(guó)家的稅收。

四、國(guó)際稅收分配公平原則

國(guó)際稅收分配公平是指國(guó)家在其稅收管轄權(quán)相互獨(dú)立的基礎(chǔ)上平等地參與國(guó)際稅收利益的分配，使有關(guān)國(guó)家從國(guó)際交易的所得中獲得合理的稅收份額。這樣的一種信念，也就是國(guó)際稅收分配公平原則。國(guó)家間的稅收分配關(guān)系是國(guó)際稅法的重要調(diào)整對(duì)象之一。各國(guó)的涉外稅收立法及其所簽稅收協(xié)定的一個(gè)重要目的就在于確保公平的稅收分配。經(jīng)合組織1995年《多國(guó)企業(yè)與稅務(wù)當(dāng)局轉(zhuǎn)讓定價(jià)指南》在序言中宣稱，名成員國(guó)均把各國(guó)獲得適當(dāng)?shù)亩惢鳛閲?guó)際稅收的基本目標(biāo)之一。[17]沒(méi)有公平的稅收分配便沒(méi)有稅收的國(guó)際合作。

國(guó)際稅收分配公平原則是國(guó)際經(jīng)濟(jì)法中公平互利原則在國(guó)際稅法領(lǐng)域里的具體運(yùn)用與體現(xiàn)?！陡鲊?guó)經(jīng)濟(jì)權(quán)利和義務(wù)》第10條規(guī)定，“所有國(guó)家在法律上一律平等，并且作為國(guó)際社會(huì)的平等成員，有權(quán)充分地和切實(shí)有效地參加解決世界性的經(jīng)濟(jì)、財(cái)政金融以及貨幣等重要問(wèn)題的國(guó)際決策過(guò)程，……并且公平地分享由此而來(lái)的各種效益?！睂⑸鲜觥肮降胤窒碛纱硕鴣?lái)的各種效益”運(yùn)用到國(guó)際稅法領(lǐng)域，必然要求國(guó)際稅收利益分配的公平。

實(shí)現(xiàn)國(guó)際稅收分配的公平最關(guān)鍵的因素在于合理地確定各國(guó)之間稅收管轄權(quán)的劃分。在一項(xiàng)跨國(guó)所得中，一般至少要涉及二個(gè)國(guó)家，即所得來(lái)源國(guó)和所得納稅人居住國(guó)。該二國(guó)可分別根據(jù)來(lái)源地稅收管轄權(quán)和居民稅收管轄權(quán)對(duì)同一跨國(guó)所得進(jìn)行征稅。為了避免雙重征稅的發(fā)生，就必須對(duì)他們的稅收管轄權(quán)進(jìn)行劃分。但如何進(jìn)行劃分，則涉及到二國(guó)稅收利益的分配問(wèn)題。稅收管轄權(quán)的劃分是確定國(guó)家之間稅收分配關(guān)系的基礎(chǔ)。強(qiáng)調(diào)來(lái)源地稅收管轄權(quán)對(duì)所得來(lái)源國(guó)或資本輸入國(guó)較為有利，而強(qiáng)調(diào)居民稅收管轄權(quán)則對(duì)居住國(guó)或資本輸出國(guó)較為有利。當(dāng)二個(gè)或二個(gè)以上國(guó)家之間的資本相互輸出和輸入能保持平衡時(shí)，那么無(wú)論實(shí)行怎樣的一種稅收管轄權(quán)，他們都可以實(shí)現(xiàn)稅收的分配公平；但當(dāng)二個(gè)或二個(gè)以上國(guó)家之間的資本相互輸出與輸入并不能保持平衡時(shí)，就要對(duì)來(lái)源地稅收管轄權(quán)和居民稅收管轄權(quán)進(jìn)行合理的劃分，才能實(shí)現(xiàn)稅收分配的公平。

一般地說(shuō)，發(fā)達(dá)國(guó)家與發(fā)達(dá)國(guó)家之間的資本輸出入基本上是平衡的，但發(fā)展中國(guó)家與發(fā)達(dá)國(guó)家則不然，前者處于資本凈輸入地位，而后者處于資本凈輸出地位。因此，由發(fā)達(dá)國(guó)家組成的經(jīng)合組織所頒布的稅收協(xié)定范本在強(qiáng)調(diào)居民稅收管轄權(quán)時(shí)，聯(lián)合國(guó)卻頒布了另一范本，用以指導(dǎo)發(fā)展中國(guó)家與發(fā)達(dá)國(guó)家間稅收協(xié)定的簽訂。因?yàn)榻?jīng)合組織的協(xié)定范本若適用于發(fā)展中國(guó)家與發(fā)達(dá)國(guó)家之間，必然會(huì)造成發(fā)展中國(guó)家的稅收利益較少，而發(fā)達(dá)國(guó)家的稅收利益較大，從而造成一種不公平。聯(lián)合國(guó)范本雖然也對(duì)來(lái)源地稅收管轄權(quán)進(jìn)行一定的限制，但與經(jīng)合組織的范本相比，來(lái)源地管轄權(quán)明顯擴(kuò)大，而居民管轄權(quán)則相應(yīng)縮小，從而有利于實(shí)現(xiàn)居住國(guó)與來(lái)源國(guó)間真正的稅收分配公平。比如在建筑安裝工程構(gòu)成常設(shè)機(jī)構(gòu)的時(shí)間限定上，經(jīng)合組織范本規(guī)定為12個(gè)月以上，而聯(lián)合國(guó)范本為6個(gè)月以上；在特殊情況下還可以縮短為3個(gè)月；另如，經(jīng)合組織范本把“交付”貨物的設(shè)施排除在常設(shè)機(jī)構(gòu)之外，而聯(lián)合國(guó)范本則規(guī)定，經(jīng)常交付貨物或商品的固定營(yíng)業(yè)地點(diǎn)也可構(gòu)成常設(shè)機(jī)構(gòu)；此外，聯(lián)合國(guó)范本還規(guī)定，在另一國(guó)從事保險(xiǎn)業(yè)務(wù)的雇員也可構(gòu)成常設(shè)機(jī)構(gòu)，等等?？傊?，聯(lián)合國(guó)范本對(duì)二種稅收管轄權(quán)等作了與經(jīng)合組織范本不同的規(guī)定與協(xié)調(diào)，從根本上反映了國(guó)際稅收分配公平這一原則。

在國(guó)際稅收協(xié)定中，預(yù)提稅率的規(guī)定也反映了稅收分配公平原則。[18]目前幾乎所有的稅收協(xié)定都有對(duì)消極投資所得的預(yù)提稅率進(jìn)行限制的條款。經(jīng)合組織稅收協(xié)定范本將預(yù)提稅率限制在15%以內(nèi)，聯(lián)合國(guó)范本雖然沒(méi)有規(guī)定具體的預(yù)提稅率，但也主張對(duì)預(yù)提稅率進(jìn)行限制。對(duì)預(yù)提稅率進(jìn)行限制，其目的就是要使居住國(guó)也能分享到一定的稅收利益，而不致于使消極投資所得的稅收利益被來(lái)源國(guó)獨(dú)占，從而使來(lái)源國(guó)和居住國(guó)有一個(gè)合理的稅收分配。

此外，關(guān)聯(lián)企業(yè)轉(zhuǎn)讓定價(jià)的公平交易原則也在一定程度上反映了國(guó)際稅收分配公平的原則。關(guān)聯(lián)企業(yè)之間通過(guò)轉(zhuǎn)讓價(jià)格進(jìn)行交易，其目的固然是以減少關(guān)聯(lián)企業(yè)集團(tuán)總稅負(fù)為目的，但其客觀上卻減少了有關(guān)國(guó)家的稅基，損害其稅收利益，并擾亂了國(guó)家與國(guó)家之間的稅收分配關(guān)系。當(dāng)關(guān)聯(lián)企業(yè)之間進(jìn)行轉(zhuǎn)讓定價(jià)時(shí)，有關(guān)國(guó)家便可根據(jù)公平成交價(jià)格標(biāo)準(zhǔn)對(duì)關(guān)聯(lián)交易進(jìn)行定價(jià)，使該國(guó)從關(guān)聯(lián)交易中得到應(yīng)該得到的合理的稅收份額。

五、國(guó)際稅收中性原則

所謂國(guó)際稅收中性原則是指國(guó)際稅收體制不應(yīng)對(duì)跨國(guó)納稅人跨國(guó)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的區(qū)位選擇以及企業(yè)的組織形式等產(chǎn)生影響。一個(gè)中性的國(guó)際稅收體制應(yīng)既不鼓勵(lì)也不阻礙納稅人在國(guó)內(nèi)進(jìn)行投資還是向國(guó)外進(jìn)行投資，是在國(guó)內(nèi)工作還是到國(guó)外工作，或者是消費(fèi)外國(guó)產(chǎn)品還是消費(fèi)本國(guó)產(chǎn)品。[19]

稅收中性是國(guó)內(nèi)稅法的一項(xiàng)基本原則。它要求政府的稅收活動(dòng)不影響企業(yè)的經(jīng)營(yíng)決策，包括企業(yè)的組織形式、稅基的分配、債務(wù)的比例以及價(jià)格的制定等。即使企業(yè)的決策不具有經(jīng)濟(jì)合理性，也不應(yīng)通過(guò)稅收施加影響。在通常情況下，是否具有中性往往成為衡量國(guó)內(nèi)稅法是否為良法的一個(gè)標(biāo)準(zhǔn)。[20]在國(guó)際稅法領(lǐng)域內(nèi)，稅收中性仍具有同樣的重要地位。一個(gè)好的國(guó)際稅法就不應(yīng)對(duì)資本、勞動(dòng)和貨物等在國(guó)際間的流動(dòng)產(chǎn)生影響，從而有助于實(shí)現(xiàn)資源在世界范圍內(nèi)合理利用。事實(shí)上，目前各國(guó)簽訂稅收協(xié)定，進(jìn)行國(guó)際稅收合作的一個(gè)重要目標(biāo)也就是要促進(jìn)貨物、勞動(dòng)和資本在國(guó)際間的流動(dòng)。[21]

國(guó)際稅收中性原則可以從來(lái)源國(guó)和居住國(guó)二個(gè)角度進(jìn)行衡量。從來(lái)源國(guó)的角度看，就是資本輸入中性，而從居住國(guó)的角度看，就是資本輸出中性。資本輸出中性（capitalexportneutrality）要求稅法既不鼓勵(lì)也不阻礙資本的輸出，使得在國(guó)內(nèi)的投資者和在海外的投資者的相同稅前所得適用相同的稅率；資本輸入中性（capitalimportneutrality）要求位于同一國(guó)家內(nèi)的本國(guó)投資者和外國(guó)投資者在相同稅前所得情況下適用相同的稅率。稅收協(xié)定中的資本無(wú)差別，實(shí)質(zhì)上就是資本輸入中性。

但資本輸出中性與資本輸入中性在內(nèi)容上卻存在著一定的對(duì)立或矛盾，比如前者要求居住國(guó)對(duì)其居民的全球所得進(jìn)行征稅，并對(duì)外國(guó)來(lái)源所得的外國(guó)稅收實(shí)行抵免，而資本輸入中性則要求居住國(guó)對(duì)所有的外國(guó)來(lái)源所得實(shí)行免稅。因此，資本輸出中性與資本輸入中性在理論上本身即存在著矛盾，而且難以統(tǒng)一。一國(guó)若強(qiáng)調(diào)資本輸出中性，他就可能偏離資本輸入中性；反過(guò)來(lái)，一國(guó)若強(qiáng)調(diào)資本輸入中性，則又可能偏離資本輸出中性。因而，一個(gè)國(guó)家究竟應(yīng)實(shí)行怎樣的稅收政策才能既堅(jiān)持資本輸出中性又符合資本輸入中性，目前尚沒(méi)有一個(gè)適當(dāng)?shù)拇鸢?。這也就為一個(gè)國(guó)家選擇符合其自身利益要求的稅收政策提供了充分的理由。所以國(guó)際稅收中性原則往往難以得到嚴(yán)格的執(zhí)行，偏離國(guó)際稅收中性的做法可謂比比皆是。

在實(shí)踐中，一個(gè)國(guó)家在制定稅法時(shí)，資本輸出中性往往并不是首要標(biāo)準(zhǔn)，而資本輸入中性也常常被一些國(guó)家為了吸引外資而采取的稅收優(yōu)惠措施所扭曲。一般地說(shuō)，發(fā)達(dá)國(guó)家的稅法比發(fā)展中國(guó)家的稅法更趨向于中性，比如，美國(guó)對(duì)內(nèi)資和外資基本上采取的是同等的稅收政策，對(duì)外資沒(méi)有稅收優(yōu)惠，實(shí)行資本輸入中性；而對(duì)海外投資，一般也不實(shí)行稅收饒讓制度，堅(jiān)持資本輸出中性。而發(fā)展中國(guó)家由于資金缺乏，其所制定的稅收政策往往總是鼓勵(lì)外資的輸入而限制資本的輸出。

盡管由于資本輸出中性和資本輸入中性的本身所存在的內(nèi)在矛盾，使得在國(guó)際稅收實(shí)踐中偏離稅收中性的做法較為常見(jiàn)，但堅(jiān)持稅收中性的做法也更為普遍，國(guó)際稅收中性作為一個(gè)基本信念或一項(xiàng)原則仍然存在。避免雙重征稅和防止避稅與逃稅這一國(guó)際稅法的重要目標(biāo)，總體上就體現(xiàn)了國(guó)際稅收中性原則。一旦允許雙重征稅或避稅與逃稅，企業(yè)投資區(qū)位選擇的決策必然會(huì)受其影響。另外常設(shè)機(jī)構(gòu)原則的確定，其中也包含了避免因投資區(qū)位和企業(yè)組織形式等的不同而承擔(dān)不同的稅負(fù)，因而也是稅收中性原則的體現(xiàn)。

六、跨國(guó)納稅人稅負(fù)公平原則

所謂跨國(guó)納稅人稅負(fù)公平原則是指跨國(guó)納稅人所承擔(dān)的稅收與其所得的負(fù)擔(dān)能力相適應(yīng)的原則。其有橫向公平與縱向公平之分。所謂橫向公平是指經(jīng)濟(jì)情況相同的納稅人承擔(dān)相同的稅收，而縱向公平是指經(jīng)濟(jì)情況不同的納稅人應(yīng)承擔(dān)與其經(jīng)濟(jì)情況相適應(yīng)的不同的稅收。在各國(guó)所實(shí)行的個(gè)人所得稅中，累進(jìn)稅率就被認(rèn)為體現(xiàn)了稅負(fù)公平的原則，其不僅使得相同的所得承擔(dān)相同的稅收，不同的所得承擔(dān)不同的稅收，而且使得所得越高，稅率還越高。一般地說(shuō)，一項(xiàng)國(guó)際稅法只有符合稅負(fù)公平原則，才能使跨國(guó)納稅人自覺(jué)納稅，從而使國(guó)際稅法有效實(shí)施。

在現(xiàn)行國(guó)際稅收制度中，有很多內(nèi)容都反應(yīng)了跨國(guó)納稅人的稅負(fù)公平原則。比如，避免雙重征稅和防止避稅與逃稅就反映了跨國(guó)納稅人稅負(fù)公平的原則。其實(shí)，避免雙重征稅和防止避稅與逃稅在一定意義上說(shuō)就是稅負(fù)公平原則的一個(gè)直接要求。因?yàn)殡p重征稅或由避稅或逃稅引起的征稅不足都會(huì)造成一種稅負(fù)不公。前者使雙重納稅人自己處于不利的不公平地位，而后者使守法足額交稅的納稅人處于不利的不公地位。因此國(guó)際稅法中涉及到避免雙重征稅和防止避稅與逃稅的眾多制度與規(guī)范都反映了跨國(guó)納稅人稅負(fù)公平的原則。

稅負(fù)公平是國(guó)內(nèi)稅法的一項(xiàng)基本原則，[22]但是國(guó)際稅法領(lǐng)域里的稅負(fù)公平要比國(guó)內(nèi)稅法的稅負(fù)公平復(fù)雜得多。公平是相對(duì)而言的。在國(guó)內(nèi)稅法中，納稅人的稅負(fù)公平是以國(guó)內(nèi)納稅人為參照對(duì)象。參照對(duì)象單一，公平較易得到實(shí)施。而在國(guó)際稅法領(lǐng)域，情形則有所不同。因?yàn)橐粋€(gè)跨國(guó)納稅人通常都要既受到來(lái)源國(guó)的優(yōu)先稅收管轄，又要受到居住國(guó)的最終管轄，有可能要分別在來(lái)源國(guó)和居住國(guó)二次納稅。這樣一來(lái)，納稅人稅負(fù)公平就會(huì)有二個(gè)標(biāo)準(zhǔn)，即來(lái)源國(guó)的標(biāo)準(zhǔn)和居住國(guó)的標(biāo)準(zhǔn)。因此，當(dāng)以上二個(gè)標(biāo)準(zhǔn)不同時(shí)，納稅人只能在其中一個(gè)國(guó)家實(shí)現(xiàn)稅負(fù)公平，而不能同時(shí)在兩個(gè)國(guó)家實(shí)現(xiàn)稅負(fù)公平。比如，當(dāng)居住國(guó)對(duì)納稅人在來(lái)源地國(guó)的所得實(shí)行免稅時(shí)，納稅人在來(lái)源國(guó)境內(nèi)的稅負(fù)是公平的，但與居住國(guó)的納稅人相比就不一定公平，因?yàn)樵诰幼?guó)的稅率高于來(lái)源地國(guó)的稅率時(shí)，與該納稅人所得相同的居住國(guó)納稅人所負(fù)擔(dān)的稅收則要相對(duì)較高；當(dāng)居住國(guó)對(duì)納稅人的來(lái)源國(guó)所得不予免稅，而其稅率高于來(lái)源國(guó)的稅率時(shí)，納稅人根據(jù)稅法在居住國(guó)補(bǔ)交相應(yīng)稅款，這時(shí)該納稅人與居住國(guó)的納稅人相比實(shí)現(xiàn)了稅負(fù)公平，但卻與來(lái)源地國(guó)的納稅人相比又不公平了。因此，當(dāng)一個(gè)國(guó)家制定涉外稅法時(shí)，究竟是只把居民納稅人納入公平的考慮范疇之內(nèi)，還是把非居民也納入考慮范疇之內(nèi)，則是二種不同的公平標(biāo)準(zhǔn)。

事實(shí)上，一個(gè)國(guó)家很難對(duì)在本國(guó)境內(nèi)的非居民制定一個(gè)公平標(biāo)準(zhǔn)。而對(duì)一個(gè)納稅人的稅負(fù)是否公平進(jìn)行衡量，則需要對(duì)所有有關(guān)國(guó)家的稅法進(jìn)行綜合累積評(píng)估，而不能僅從一國(guó)的稅法進(jìn)行判斷。

七、結(jié)語(yǔ)

國(guó)際稅法的上述四項(xiàng)基本原則互相聯(lián)系，又相互區(qū)別。其中國(guó)家稅收原則與國(guó)際稅收分配公平原則的聯(lián)系較為緊密，而國(guó)際稅收中性原則與跨國(guó)納稅人稅負(fù)公平原則的關(guān)系更為密切。國(guó)家稅收原則是國(guó)際稅收分配公平原則的基礎(chǔ)，而后者是前者的必然要求；在國(guó)際稅收中性原則和跨國(guó)納稅人稅負(fù)公平原則的關(guān)系中，前者強(qiáng)調(diào)稅法對(duì)納稅人經(jīng)濟(jì)活動(dòng)區(qū)位選擇及其它決策不產(chǎn)生影響，后者著眼于納稅人與納稅人之間的地位公平。但是，我們應(yīng)當(dāng)注意國(guó)際稅法的每一制度或原則往往都同時(shí)反映了上述四項(xiàng)原則。比如，關(guān)于關(guān)聯(lián)企業(yè)之間交易的公平定價(jià)制度，就同時(shí)反映了國(guó)家稅收原則、國(guó)際稅收分配公平原則，也反映了國(guó)際稅收中性原則和國(guó)際納稅人稅負(fù)公平原則。

「注釋

[1]王貴國(guó)：《理一分殊——芻議國(guó)際經(jīng)濟(jì)法》，載《國(guó)際經(jīng)濟(jì)法論叢（第3卷）》，法律出版社1999年版，第96頁(yè)。

[2]高爾森主編：《國(guó)際稅法》，法律出版社1992年版，第10-11頁(yè)。

[3]劉劍文主編：《國(guó)際稅法》，北京大學(xué)出版社1999年版，第16-20頁(yè)。

[4]陳大鋼主編：《國(guó)際稅法》，上海財(cái)經(jīng)大學(xué)出版社1997年版，第11-24頁(yè)。

[5]廖益新主編：《國(guó)際稅法學(xué)》，北京大學(xué)出版社2001年版，第20-22頁(yè)。另見(jiàn)余勁松、吳志攀主編：《國(guó)際經(jīng)濟(jì)法》，北京大學(xué)出版社、高等教育出版社2000年版，第378-380頁(yè)。

[6]LorraineEden，TaxingMultinationals：TransferPricingandCorporateIncomeTaxationinNorthAmerica，UniversityofTorontoPress，1998，p.64

[7]陳安教授認(rèn)為，國(guó)際經(jīng)濟(jì)法的基本原則包括經(jīng)濟(jì)原則、公平互利原則、全球合作原則和有約必守原則。參見(jiàn)陳安主編：《國(guó)際經(jīng)濟(jì)法總論》，法律出版社1991年版，第156-210頁(yè)。

[8]加拿大著名經(jīng)濟(jì)學(xué)家和國(guó)際金融專家Bird是這樣認(rèn)為的。SeeLorraineEden，TaxingMultinationals：TransferPricingandCorporateIncomeTaxationinNorthAmerica，UniversityofTorontoPress，1998，p.101.

[9]BrianJ.Arnold&MichadJ.McIntyre，InternationalTaxPrimer，KluwerLawInternational，1995，p.3.

[10]BrianJ.Arnold&MichadJ.McIntyre，InternationalTaxPrimer，KluwerLawInternational，1995，p.3.

[11]王傳綸主編：《國(guó)際稅收》，中國(guó)人民大學(xué)出版社1992年版，第34-38頁(yè)。

[12]王傳綸主編：《國(guó)際稅收》，中國(guó)人民大學(xué)出版社1992年版，第64-68頁(yè)。

[13]根據(jù)聯(lián)合國(guó)《關(guān)于發(fā)達(dá)國(guó)家與發(fā)展中國(guó)家間避免雙重征稅的協(xié)定范本》第25條和我國(guó)與有關(guān)國(guó)家所簽定的稅收協(xié)定的第25條“相互協(xié)商程序條款”的規(guī)定，就解釋和實(shí)施稅收協(xié)定時(shí)發(fā)生的困難和疑義，包括雙重征稅等，“締約國(guó)雙方主管當(dāng)局應(yīng)相互協(xié)商設(shè)法解決”，而不要求必須解決。

[14]近年來(lái)，在個(gè)別稅收協(xié)定中，出現(xiàn)了稅收爭(zhēng)議的仲裁解決條款，如歐盟針對(duì)轉(zhuǎn)讓定價(jià)的雙重征稅問(wèn)題于1990年通過(guò)的《關(guān)于避免因調(diào)整聯(lián)屬企業(yè)利潤(rùn)而引起的雙重征稅的協(xié)定》就已于1995年生效；此外，美國(guó)與德國(guó)、墨西哥，德國(guó)與法國(guó)、瑞典等簽定的稅收協(xié)定也針對(duì)稅收協(xié)定的解釋與適用問(wèn)題規(guī)定了仲裁條款，但其卻未得到過(guò)適用，而且也沒(méi)有得到更多國(guó)家的采用。

[15]聯(lián)合國(guó)《稅收協(xié)定范本》和經(jīng)合組織《稅收協(xié)定范本》均在第24條規(guī)定了“無(wú)差別待遇”條款，根據(jù)該條規(guī)定，締約國(guó)一方國(guó)民、居民、常設(shè)機(jī)構(gòu)和資本在締約國(guó)另一方負(fù)擔(dān)的稅收和有關(guān)條件，不應(yīng)比締約國(guó)另一國(guó)國(guó)民、居民、企業(yè)和資本在相同情況下負(fù)擔(dān)或可能負(fù)擔(dān)的稅收或有關(guān)條件不同或比其更重。其與通常的國(guó)民待遇的表達(dá)或概念存在明顯不同，尤其是“在相同情況下”限制，使得該條的規(guī)定更加模糊。比如外國(guó)居民和本國(guó)居民本身就被認(rèn)為是在“不同的情況”下。正因?yàn)槿绱耍粐?guó)對(duì)外資和外國(guó)企業(yè)等的稅收優(yōu)惠制度才被普遍實(shí)行。

[16]經(jīng)合組織：《稅收協(xié)定范本注解》第24條第64、66、67段。

[17]OECD，TransferPricingGuidelinesforMultinationalEnterprisesandTaxAdministrations，preface7.

[18]LorraineEden，TaxingMultinationals：TransferPricingandCorporateIncomeTaxationinNorthAmerica，UniversityofTorontoPress，1998，p.82.

[19]LorraineEden，TaxingMultinationals：TransferPricingandCorporateIncomeTaxationinNorthAmerica[M]，UniversityofTorontoPress，1998，p.74.

[20]稅收中性原則最早可以追溯到亞當(dāng)？斯密的自由經(jīng)濟(jì)學(xué)說(shuō)。亞當(dāng)？斯密極力主張經(jīng)濟(jì)的自由放任和自由競(jìng)爭(zhēng)，反對(duì)政府干預(yù)經(jīng)濟(jì)，并認(rèn)為稅收應(yīng)盡量不使財(cái)富分配的原有比例發(fā)生變化，盡量不使經(jīng)濟(jì)發(fā)展受影響。

第3篇：國(guó)際稅法的原則范文

  一、營(yíng)造提高國(guó)際稅收協(xié)調(diào)能力的軟環(huán)境 

  （一）按照無(wú)歧視原則和無(wú)差別待遇要求，維護(hù)稅收管轄權(quán)，增強(qiáng)協(xié)定的協(xié)調(diào)力 

  WTO的國(guó)民待遇原則與國(guó)際稅收協(xié)定中的無(wú)差別待遇是相融的。所謂無(wú)差別待遇是指在稅收上給予另一國(guó)來(lái)到本國(guó)境內(nèi)的居民與本國(guó)居民同等的待遇。其目的在于要求締約國(guó)雙方按對(duì)等原則，互相保障對(duì)方居民與本國(guó)居民在稅收上享受相同待遇，而反對(duì)任何形式的稅收歧視。所不同的是國(guó)民待遇原則不僅要求各成員國(guó)居民在稅收上享受相同待遇，而且要求各成員國(guó)居民在所有經(jīng)濟(jì)政策上享受相同待遇。表面上看，兩者既不相悖，又很公平，但從現(xiàn)實(shí)分析則不然。由于當(dāng)今發(fā)達(dá)國(guó)家與發(fā)展中國(guó)家間資本流向基本上仍是前者流向后者，無(wú)差別的待遇條款實(shí)際隱含著對(duì)收入來(lái)源國(guó)稅收管轄權(quán)的單方面限制，故許多發(fā)展中國(guó)家對(duì)此持保留態(tài)度。但是，在全球經(jīng)濟(jì)一體化越來(lái)越緊密的大前提下，我們只能接受這種限制與挑戰(zhàn)，有所失才能有所得。 

  根據(jù)最惠國(guó)待遇原則，任兩個(gè)成員國(guó)之間簽定的比其他成員國(guó)更優(yōu)惠的待遇，其他成員國(guó)都能自動(dòng)共享。因此，必須全面考慮WTO原則的要求，在緩沖期重新協(xié)商修訂已簽訂的國(guó)際稅收協(xié)定，避免給我國(guó)行使稅收管轄權(quán)帶來(lái)更多的限制。 

  （二）遵循WTO透明度原則，嚴(yán)禁以權(quán)代法，樹(shù)立政府的公信力 

  首先，法律與政策一定要公正、公開(kāi)。對(duì)外交往首先要重一個(gè)信字，稅法中明文規(guī)定的涉外稅收優(yōu)惠條款具有法律效力，必須嚴(yán)格執(zhí)行才能取信于民，取信于國(guó)際社會(huì)。在國(guó)際稅收協(xié)調(diào)中，大多數(shù)國(guó)家都實(shí)行屬人與屬地雙重管轄權(quán)，以維護(hù)本國(guó)的稅收權(quán)益。如果地方以權(quán)代法，在稅收優(yōu)惠上層層開(kāi)口，濫用稅收優(yōu)惠政策，反而會(huì)使外商產(chǎn)生疑慮，駐足不前，不敢放心來(lái)華投資，也就達(dá)不到吸引外資的目的。 

  其次，嚴(yán)禁越權(quán)減免稅。擅自減免稅無(wú)法獲得饒讓。一般情況下締約國(guó)簽訂“避免雙重征稅協(xié)定”均含有稅收饒讓條款。如果某國(guó)與我國(guó)簽定了稅收饒讓條款，當(dāng)該國(guó)在華企業(yè)將利潤(rùn)匯回本國(guó)總公司時(shí)，該國(guó)稅務(wù)當(dāng)局對(duì)該公司在中國(guó)依照稅法規(guī)定享受的減免稅優(yōu)惠視同已征稅款準(zhǔn)予饒讓。如果地方政府未按稅法規(guī)定辦事，自行擴(kuò)大所得稅減免范圍，則該國(guó)稅務(wù)當(dāng)局只準(zhǔn)依我國(guó)稅法規(guī)定的減免稅部分給予饒讓，超范圍減免的所得稅必須補(bǔ)征。擅自減免稅收不能使外國(guó)投資者受益，只能擾亂國(guó)際稅收秩序，把我國(guó)財(cái)政收入拱手送給外國(guó)政府。 

  （三）尊重市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)法則，嚴(yán)禁攀比稅收優(yōu)惠政策，維護(hù)稅法的嚴(yán)肅性和權(quán)威性 

  我國(guó)目前涉外稅收優(yōu)惠主要分為；地區(qū)優(yōu)惠、產(chǎn)業(yè)優(yōu)惠、再投資優(yōu)惠、轉(zhuǎn)讓技術(shù)優(yōu)惠等。不同的優(yōu)惠規(guī)定有不同的適用對(duì)象、適用范圍和優(yōu)惠幅度，不能互串。由于本位主義思想作祟，形成地區(qū)之間內(nèi)地攀比沿海、非試驗(yàn)區(qū)攀比試驗(yàn)區(qū)、非生產(chǎn)性外商投資企業(yè)攀比生產(chǎn)性外商投資企業(yè)、不能享受轉(zhuǎn)讓技術(shù)優(yōu)惠的攀比法定轉(zhuǎn)讓技術(shù)優(yōu)惠的不良風(fēng)氣，勢(shì)必給我國(guó)涉外稅收協(xié)調(diào)帶來(lái)嚴(yán)重后果。攀比之風(fēng)嚴(yán)重影響了我國(guó)的地區(qū)傾斜和產(chǎn)業(yè)傾斜政策，也降低了我國(guó)稅法的嚴(yán)肅性和權(quán)威性。 

  二、合理劃分締約國(guó)之間的征稅權(quán)，充實(shí)我國(guó)相關(guān)稅法 

  （一）正確運(yùn)用協(xié)定適用稅種劃分方法確定締約國(guó)之間的征稅權(quán) 

  對(duì)適用稅種的劃分，是為了明確該稅收協(xié)定適用的客體對(duì)象。協(xié)定通常以造成締約國(guó)雙方稅收管轄權(quán)交叉的、屬于所得稅和一般財(cái)產(chǎn)稅類的稅種作為其適用范圍。由于各國(guó)具體稅種的名稱和范圍不一，具體劃分過(guò)程中一般采用原則規(guī)定法或直接列舉法。 

  原則規(guī)定法就是對(duì)協(xié)定適用的稅種作原則劃分。原則法的優(yōu)點(diǎn)是涵括內(nèi)容廣泛。直接列舉法是指在協(xié)定中直接列出締約國(guó)雙方各自適用的現(xiàn)行稅種。列舉法的好處是直接明了，一般不會(huì)產(chǎn)生歧義，可減少糾紛。 

  （二）合理劃分締約國(guó)之間的征稅權(quán) 

  明確締約國(guó)對(duì)跨國(guó)納稅人的各種跨國(guó)所得能否征稅和如何征稅，對(duì)哪些征稅對(duì)象由單方征稅，對(duì)哪些所得由雙方征稅，有利于避免國(guó)家之間重復(fù)征稅問(wèn)題。同時(shí)劃分征稅權(quán)也是對(duì)締約國(guó)稅收權(quán)益的劃定。 

  首先，必須完善我國(guó)的所得稅制及財(cái)產(chǎn)稅制。根據(jù)避免雙重征稅協(xié)定不能為締約國(guó)創(chuàng)設(shè)和擴(kuò)大征稅權(quán)這一消極作用原則，決定了有關(guān)跨國(guó)所得或財(cái)產(chǎn)價(jià)值的歸屬認(rèn)定問(wèn)題，應(yīng)該完全取決于締約國(guó)的國(guó)內(nèi)稅法規(guī)定。稅收協(xié)定對(duì)國(guó)內(nèi)稅法在這方面的規(guī)定不能干預(yù)，只能作為一種既存的法律事實(shí)予以接受和承認(rèn)。因此，我國(guó)有必要對(duì)有關(guān)資本利得、特許權(quán)使用費(fèi)、一般財(cái)產(chǎn)所得等如何征稅作更加詳盡規(guī)定，以增強(qiáng)我國(guó)在協(xié)調(diào)對(duì)協(xié)定涉及的四大類征稅對(duì)象，即營(yíng)業(yè)所得、投資所得、勞務(wù)所得和財(cái)產(chǎn)所得進(jìn)行征稅時(shí)的可操作性。即使協(xié)定在規(guī)定所得種類方面所使用的概念用語(yǔ)，在相當(dāng)大程度上與國(guó)內(nèi)稅法上的概念術(shù)語(yǔ)等同或類似，但彼此在內(nèi)涵或外延上可能仍有一定程度或范圍的差異。若協(xié)定明確規(guī)定其概念涵義以締約國(guó)國(guó)內(nèi)法律的規(guī)定為準(zhǔn)，就必須對(duì)相關(guān)概念涵義進(jìn)行充實(shí)和規(guī)范。 

  其次，要補(bǔ)充國(guó)內(nèi)稅法內(nèi)容。由于協(xié)定中使用的某些法律概念是協(xié)定本身所獨(dú)有的，而在我國(guó)國(guó)內(nèi)有關(guān)稅法中并不存在或沒(méi)有單獨(dú)列出的，例如協(xié)定中的“常設(shè)機(jī)構(gòu)”、“固定機(jī)構(gòu)”和“不動(dòng)產(chǎn)所得”等概念，在我國(guó)現(xiàn)行稅法上就沒(méi)有使用或單獨(dú)列出，所以有必要進(jìn)行補(bǔ)充和定義。 

  三、運(yùn)用國(guó)際稅收協(xié)定消極作用原則的特點(diǎn)，完善我國(guó)相關(guān)稅制 

  （一）認(rèn)識(shí)國(guó)際稅收協(xié)定消極作用原則的特點(diǎn) 

  按慣例，稅收協(xié)定締約國(guó)國(guó)內(nèi)有關(guān)稅法沒(méi)有對(duì)某種稅收客體規(guī)定征稅權(quán)，即使雙方簽定的稅收協(xié)定中賦予締約國(guó)一方對(duì)此種稅收客體征稅的權(quán)力，締約國(guó)一方的稅務(wù)機(jī)關(guān)也不能依據(jù)協(xié)定的規(guī)定主張對(duì)納稅人征稅。這就是國(guó)際稅收協(xié)定的消極作用原則。該原則有以下特點(diǎn)： 

  1.雙邊協(xié)定既不能創(chuàng)設(shè)征稅權(quán)，也不能擴(kuò)大或提高課稅范圍與程度。 

  為緩和與消除締約國(guó)雙方稅收管轄權(quán)的沖突，避免雙重征稅協(xié)定條款在大多數(shù)情況下對(duì)締約國(guó)各方通過(guò)國(guó)內(nèi)稅法確立的稅收管轄權(quán)，在范圍和程度上進(jìn)行約束限制或維持其原狀。但在某些特定問(wèn)題上，由于締約雙方權(quán)益對(duì)等原則的作用和考慮到締約國(guó)國(guó)內(nèi)稅制將來(lái)可能發(fā)展變動(dòng)的因素，協(xié)定對(duì)締約國(guó)課稅范圍和程度的劃分限定，亦可能寬于或高過(guò)締約國(guó)現(xiàn)行國(guó)內(nèi)稅法的規(guī)定。 

  例如，中國(guó)和德國(guó)之間簽訂的稅收協(xié)定第23條規(guī)定了對(duì)跨國(guó)財(cái)產(chǎn)價(jià)值征稅的協(xié)調(diào)規(guī)則。該條規(guī)定“締約國(guó)一方企業(yè)設(shè)在締約國(guó)另一方境內(nèi)的常設(shè)機(jī)構(gòu)營(yíng)業(yè)財(cái)產(chǎn)部分的動(dòng)產(chǎn)，或者締約國(guó)一方居民設(shè)在締約國(guó)另一方從事獨(dú)立個(gè)人勞務(wù)的固定基地的動(dòng)產(chǎn)，可以在締約國(guó)另一方征稅”。目前中國(guó)尚未頒行有關(guān)對(duì)此類動(dòng)產(chǎn)價(jià)值課征財(cái)產(chǎn)稅的稅法規(guī)定，我們不能根據(jù)中德協(xié)定中有上述規(guī)定，便主張對(duì)德國(guó)的企業(yè)或居民的上述動(dòng)產(chǎn)價(jià)值進(jìn)行征稅。因?yàn)槎愂諈f(xié)定不能為締約國(guó)一方創(chuàng)設(shè)征稅權(quán)。 

  同樣道理，如果締約國(guó)一方的國(guó)內(nèi)稅法規(guī)定，比避免雙重征稅協(xié)定中對(duì)該國(guó)的征稅權(quán)的限制規(guī)定對(duì)納稅人更為優(yōu)惠，締約國(guó)一方的稅務(wù)機(jī)關(guān)也不能以稅收協(xié)定中另有不同的規(guī)定為理由，主張按協(xié)定中的規(guī)定對(duì)納稅人征稅。 

  例如，按照中國(guó)《外商投資企業(yè)和外國(guó)企業(yè)所得稅法》第19條第3款規(guī)定，外國(guó)投資者從外商投資企業(yè)取得的利潤(rùn)（股息）以及外國(guó)銀行優(yōu)惠貸款給中國(guó)國(guó)家銀行所得的利息所得，免征預(yù)提所得稅。稅法第28條規(guī)定，中華人民共和國(guó)政府與外國(guó)政府所訂立的有關(guān)稅收協(xié)定同本法有不同規(guī)定的，依照協(xié)定的規(guī)定辦理。盡管我國(guó)同許多外國(guó)政府之間簽訂的避免雙重征稅協(xié)定對(duì)跨國(guó)股息和利息所得，都規(guī)定了作為來(lái)源地國(guó)的締約國(guó)一方有權(quán)按10%的協(xié)定限制稅率課征預(yù)提所得稅。然而，在此種情況下，我們就不能援引稅法第28條的上述規(guī)定，對(duì)作為締約國(guó)另一方居民的外國(guó)投資者或外國(guó)銀行取得的來(lái)源于中國(guó)境內(nèi)股息或利息所得，要求按協(xié)定規(guī)定的10%的稅率課征預(yù)提所得稅。因?yàn)楸苊怆p重征稅協(xié)定不能擴(kuò)大或提高締約國(guó)國(guó)內(nèi)稅法本身規(guī)定的課稅范圍或程度。 

  2.稅收協(xié)定對(duì)國(guó)內(nèi)稅法的規(guī)定不能干預(yù)，只能作為一種既存的法律事實(shí)予以接受和承認(rèn)。避免雙重征稅協(xié)定不能為締約國(guó)創(chuàng)設(shè)和擴(kuò)大征稅權(quán)這一消極作用原則，決定了有關(guān)跨國(guó)所得或財(cái)產(chǎn)價(jià)值的歸屬認(rèn)定問(wèn)題，即所得與財(cái)產(chǎn)價(jià)值的認(rèn)定及所得的取得者與財(cái)產(chǎn)的所有者的認(rèn)定，應(yīng)該完全取決于締約國(guó)的國(guó)內(nèi)稅法規(guī)定。 

  根據(jù)國(guó)際稅收協(xié)定消極作用原則的特點(diǎn)可知，稅收協(xié)定和締約國(guó)國(guó)內(nèi)稅法的職能是有區(qū)別的，即認(rèn)定誰(shuí)是某項(xiàng)特定的跨國(guó)所得的取得者，某項(xiàng)跨國(guó)財(cái)產(chǎn)價(jià)值究竟應(yīng)歸屬于何人名下，應(yīng)由締約國(guó)國(guó)內(nèi)有關(guān)稅法來(lái)決定，并不受協(xié)定的影響。盡管某個(gè)跨國(guó)納稅人具有締約國(guó)一方居民納稅人的身份，有資格享受協(xié)定的保護(hù)待遇，如果根據(jù)締約國(guó)的國(guó)內(nèi)稅法，認(rèn)定他并非某種跨國(guó)所得的取得者或某項(xiàng)跨國(guó)財(cái)產(chǎn)價(jià)值的所有人，則他不能就上述所得或財(cái)產(chǎn)價(jià)值請(qǐng)求適用協(xié)定中有關(guān)限制締約國(guó)征稅權(quán)的規(guī)定。正確運(yùn)用國(guó)際稅收協(xié)定消極作用原則，就能夠有效地提高我國(guó)的國(guó)際稅收協(xié)調(diào)能力。 

  （二）與協(xié)定相關(guān)的稅制缺陷及其完善 

  1.我國(guó)所得稅制未與國(guó)際接軌，法人所得稅仍按國(guó)內(nèi)、國(guó)外分設(shè)，特別是有關(guān)資本利得的征稅規(guī)定有較大缺陷。我國(guó)目前對(duì)資本流入的征稅政策源于資本管制體制，即對(duì)資本流入和交易不征稅，對(duì)資本利得（如股息、利息）征收20%的預(yù)提所得稅，對(duì)稅收協(xié)定締約國(guó)則按協(xié)定限制稅率10%征收預(yù)提所得稅。加入WTO后，國(guó)內(nèi)市場(chǎng)開(kāi)放所帶來(lái)的機(jī)會(huì)將從根本上改變世界貿(mào)易格局，這對(duì)跨國(guó)公司而言，無(wú)疑是實(shí)現(xiàn)資本增值的最有利時(shí)機(jī)。凡是想保持世界領(lǐng)先地位的跨國(guó)公司，必將把投資中國(guó)作為首選。到2005年外商獨(dú)資銀行在中國(guó)可以全方位經(jīng)營(yíng)銀行零售業(yè)，資本項(xiàng)目的對(duì)外開(kāi)放也會(huì)提上議事日程。隨著資本市場(chǎng)的開(kāi)放，運(yùn)用稅收作為防范金融風(fēng)險(xiǎn)的手段，也是一項(xiàng)可行的措施。因此，對(duì)資本利得的征稅政策進(jìn)行相應(yīng)的調(diào)整也勢(shì)在必行。 

  2.我國(guó)對(duì)特許權(quán)使用費(fèi)范圍的界定與經(jīng)濟(jì)發(fā)展要求不相適應(yīng)。我國(guó)所得稅法上所稱的“特許權(quán)使用費(fèi)”，范圍僅限于提供專利、商標(biāo)或?qū)Ｓ屑夹g(shù)等無(wú)形資產(chǎn)的使用權(quán)而收取的報(bào)酬。而雙重征稅協(xié)定中的“特許權(quán)使用費(fèi)”概念，通常不包括提供工商業(yè)機(jī)器設(shè)備等動(dòng)產(chǎn)使用權(quán)而取得的租金收入。 

  從準(zhǔn)確地運(yùn)用稅收協(xié)定角度出發(fā)，應(yīng)該從兩個(gè)不同的概念體系來(lái)理解協(xié)定中的概念和締約國(guó)國(guó)內(nèi)稅法上的概念。由于協(xié)定具有自己相對(duì)獨(dú)立的法律概念體系和特定的功能，從法理上講，應(yīng)該先依據(jù)協(xié)定的規(guī)范來(lái)審查有關(guān)納稅事項(xiàng)，然后看國(guó)內(nèi)法是否依據(jù)充足。 

  國(guó)際認(rèn)證費(fèi)具有特許權(quán)使用費(fèi)性質(zhì)，按理根據(jù)我國(guó)稅法與對(duì)外簽訂的避免雙重征稅協(xié)定規(guī)定，我國(guó)可就外國(guó)公司、企業(yè)從我國(guó)境內(nèi)取得的特許權(quán)使用費(fèi)，按限定的稅率征收預(yù)提所得稅，由于我國(guó)頒布的《外商投資企業(yè)與外國(guó)企業(yè)所得稅法》未對(duì)國(guó)際認(rèn)證進(jìn)行界定，因此，外國(guó)公司、企業(yè)或其它經(jīng)濟(jì)組織對(duì)境內(nèi)企業(yè)進(jìn)行專項(xiàng)認(rèn)證收取的所得是否屬于專有技術(shù)，是否應(yīng)征預(yù)提所得稅認(rèn)定依據(jù)不足。 

  盡管近幾年國(guó)內(nèi)不少企業(yè)為了提高國(guó)際競(jìng)爭(zhēng)能力與企業(yè)知名度，興起申請(qǐng)國(guó)際認(rèn)證熱，締約國(guó)涉及從我國(guó)取得的國(guó)際認(rèn)證所得也不斷增多，可是要對(duì)其征稅則國(guó)內(nèi)法依據(jù)不足。因此，有必要對(duì)特許權(quán)使用費(fèi)的概念與含義進(jìn)行修改和完善。 

  3.有關(guān)對(duì)財(cái)產(chǎn)所得和利得征稅的規(guī)定不完善。我國(guó)在對(duì)外簽定的稅收協(xié)定中有關(guān)財(cái)產(chǎn)征稅的內(nèi)容一般都包括對(duì)不動(dòng)產(chǎn)所得、財(cái)產(chǎn)利得（財(cái)產(chǎn)收益）及一般財(cái)產(chǎn)價(jià)值（財(cái)產(chǎn)凈值）的征稅。在協(xié)定中對(duì)不動(dòng)產(chǎn)的定義都明確為，應(yīng)當(dāng)具有財(cái)產(chǎn)所在地締約國(guó)法律所規(guī)定的含義。 

  然而，至今我國(guó)國(guó)內(nèi)法對(duì)不動(dòng)產(chǎn)的概念仍未作明確規(guī)定。盡管我國(guó)憲法規(guī)定礦藏、水流、森林、山嶺、草原、荒地、灘涂等自然資源和土地屬國(guó)家或集體所有，其所有權(quán)不能買賣。但是，其使用權(quán)是可以買賣的，外國(guó)居民可能擁有位于中國(guó)的不動(dòng)產(chǎn)就不僅僅是房產(chǎn)。根據(jù)協(xié)定的消極作用原則，盡管協(xié)定中規(guī)定可以征稅，由于國(guó)內(nèi)法找不到依據(jù)，該項(xiàng)稅收將白白流失。因此，必須在國(guó)內(nèi)法中對(duì)不動(dòng)產(chǎn)進(jìn)行明確定義。 

  并且，我國(guó)尚未開(kāi)征一般財(cái)產(chǎn)價(jià)值稅。盡管中德、中挪、中丹稅收協(xié)定把一般財(cái)產(chǎn)價(jià)值稅列入條文，我國(guó)也不能根據(jù)協(xié)定征稅。考慮到入世后，國(guó)際資本在我國(guó)流動(dòng)的規(guī)模及頻率都會(huì)不斷提高，為了防范資本流動(dòng)風(fēng)險(xiǎn)，且使國(guó)際稅收權(quán)益對(duì)等，有對(duì)其進(jìn)行立法的必要。 

  四、增強(qiáng)防范能力，避免國(guó)際法優(yōu)先原則被濫用 

  （一）濫用國(guó)際法優(yōu)先原則的“稅約采購(gòu)”行為的防范 

  目前，跨國(guó)納稅人不正當(dāng)?shù)乩枚愂諈f(xié)定進(jìn)行國(guó)際避稅的“稅約采購(gòu)（treatyshopping）”問(wèn)題，已經(jīng)引起越來(lái)越多國(guó)家的重視和防范。我國(guó)目前在國(guó)內(nèi)有關(guān)稅法和對(duì)外簽訂的稅收協(xié)定中都沒(méi)有關(guān)于防范“稅約采購(gòu)”的特別規(guī)定。這與我國(guó)國(guó)內(nèi)法確認(rèn)稅收協(xié)定相對(duì)于國(guó)內(nèi)稅法的優(yōu)先適用地位不相適應(yīng)。防范“稅約采購(gòu)”的對(duì)策： 

  1.關(guān)注“稅約采購(gòu)”發(fā)展動(dòng)向。“稅約采購(gòu)”行為，是跨國(guó)納稅人為獲取在正常情形下不應(yīng)享有的稅收協(xié)定優(yōu)惠待遇，通過(guò)在有關(guān)協(xié)定的締約國(guó)設(shè)立所謂導(dǎo)管公司的辦法來(lái)實(shí)現(xiàn)其避稅的目的。鑒于不法跨國(guó)納稅人越來(lái)越頻繁地利用雙重征稅協(xié)定作為國(guó)際避稅的一種工具的現(xiàn)實(shí)，協(xié)定優(yōu)先于國(guó)內(nèi)稅法的地位不能絕對(duì)化。 

  2.借鑒歐美經(jīng)驗(yàn)。為制止“稅約采購(gòu)”行為，瑞士早在1962年12月就頒布了《關(guān)于防止不當(dāng)利用瑞士稅收條約的措施條例》，美國(guó)通過(guò)1986年的稅收改革法案，在其《國(guó)內(nèi)收入法》中增設(shè)了有關(guān)防范“稅約采購(gòu)”的規(guī)定。當(dāng)納稅人的有關(guān)交易安排構(gòu)成“稅約采購(gòu)”行為的情況下，這類特定的反避稅規(guī)定的適用，不受有關(guān)稅收協(xié)定條款的影響。其他一些國(guó)家雖然沒(méi)有制定這類針對(duì)“稅約采購(gòu)”行為的特別規(guī)定，但在司法實(shí)踐中，也往往根據(jù)禁止濫用國(guó)際稅法、實(shí)質(zhì)優(yōu)于形式等一般法律原則，在涉及納稅人不當(dāng)利用稅收條約的避稅案件中，否定納稅人的優(yōu)先適用稅收條約規(guī)定的主張。 

  我國(guó)在雙重征稅協(xié)定沒(méi)有或無(wú)法通過(guò)協(xié)定談判增補(bǔ)特定的反“稅約采購(gòu)”條款的情況下，應(yīng)當(dāng)借鑒有關(guān)國(guó)家在這方面的立法經(jīng)驗(yàn)和方法，進(jìn)一步健全完善我國(guó)的有關(guān)稅制，在確認(rèn)稅收協(xié)定原則上具有優(yōu)先于國(guó)內(nèi)稅法制定效力的同時(shí)，附加有關(guān)防止濫用稅收協(xié)定的保留或限制條款，改變目前我們?cè)诜础岸惣s采購(gòu)”行為方面所處的無(wú)法可依的被動(dòng)地位，確保稅收協(xié)定的優(yōu)先適用能真正體現(xiàn)其實(shí)現(xiàn)國(guó)際稅負(fù)公平的宗旨。 

  （二）課稅權(quán)劃歸締約國(guó)一方----產(chǎn)生國(guó)際雙重不征稅問(wèn)題的防范 

  1.國(guó)際雙重不征稅已成可能。避免雙重征稅協(xié)定運(yùn)用沖突規(guī)范將某種征稅對(duì)象的課稅權(quán)劃歸締約國(guó)一方行使，原則上并不以跨國(guó)納稅人在締約國(guó)另一方已就有關(guān)跨國(guó)所得承擔(dān)了納稅義務(wù)為前提，如果該締約國(guó)沒(méi)有相應(yīng)的國(guó)內(nèi)稅法實(shí)體規(guī)范配合實(shí)施，則將出現(xiàn)有悖公平課稅原則的雙重不征稅結(jié)果；或者協(xié)定條款在締約國(guó)一方的適用，該締約國(guó)出于某種目的對(duì)該納稅人實(shí)行減免稅，其結(jié)果亦然。 

第4篇：國(guó)際稅法的原則范文

    關(guān)鍵詞:資本出口中性、資本進(jìn)口中性、國(guó)家中性、抵免法、免稅法

    十九世紀(jì)末和本世紀(jì)初,各主要資本主義國(guó)家由自由競(jìng)爭(zhēng)階段向壟斷階段過(guò)渡,資本輸出規(guī)模不斷擴(kuò)大。第二次世界大戰(zhàn)后,資本和生產(chǎn)國(guó)際化的趨勢(shì)更加明顯,國(guó)外投資經(jīng)營(yíng)所得已成為資本輸出國(guó)的一項(xiàng)重要收入來(lái)源,由此不可避免地產(chǎn)生國(guó)際雙重征稅問(wèn)題。一方面,納稅人(公司或個(gè)人)的母國(guó)要對(duì)其全部所得征稅,因?yàn)槟竾?guó)是他們的主要活動(dòng)地,納稅人在這里享受公共服務(wù)、通訊基礎(chǔ)設(shè)施和社會(huì)保障等。另一方面,收入來(lái)源國(guó)對(duì)非居民在其地域范圍內(nèi)取得的所得也要征稅,如果從事跨國(guó)經(jīng)營(yíng)的企業(yè)和個(gè)人不承認(rèn)有關(guān)國(guó)家的地域權(quán),不向非居住國(guó)納稅,則不可能取得在該國(guó)從事經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的權(quán)力。如何消除或減輕對(duì)跨國(guó)納稅人國(guó)外所得的雙重征稅,是國(guó)際稅收要解決的首要問(wèn)題。為了保證資金的跨國(guó)有序流動(dòng),稅收中性思想被引入國(guó)際稅收領(lǐng)域。嚴(yán)格說(shuō)來(lái),國(guó)際稅收中性主要強(qiáng)調(diào)國(guó)民的國(guó)外所得應(yīng)由所在地政府課稅,而母國(guó)政府對(duì)其不課征任何稅收。這在實(shí)踐中很難做到。不同學(xué)派對(duì)國(guó)際稅收中性理解上差異較大,大體有三派觀點(diǎn):資本出口中性(CEN)、資本國(guó)家中性(NN)和資本進(jìn)口中性(CIN)。據(jù)此,各國(guó)稅收政策的制定者對(duì)國(guó)際雙重征稅相應(yīng)采取了三種不同的做法:從總應(yīng)納稅額中減除已納稅、對(duì)外國(guó)征稅后的所得再征稅、對(duì)外國(guó)所得不征稅。

    一、 資本出口中性(CEN):抵免法

    資本出口中性(Capital Export Neutrality) 原則的要旨是,一國(guó)對(duì)居民來(lái)自國(guó)外所得的征稅,既不能鼓勵(lì)、也不能阻止他(它)在國(guó)外的投資。即稅收不能影響跨國(guó)納稅人投資地點(diǎn)的選擇,使資本能夠在世界范圍內(nèi)得到有效配置。按照這一原則,一些國(guó)家對(duì)納稅人的國(guó)外所得與國(guó)內(nèi)所得均采用相同的稅率。即居民納稅人取得外國(guó)來(lái)源所得時(shí),必須就來(lái)自外國(guó)的所得,在母國(guó)納稅,但他(它)可以用該外國(guó)來(lái)源所得在來(lái)源國(guó)已經(jīng)交納的稅款,抵免母國(guó)對(duì)他(它)的外國(guó)所得的征稅。假定母國(guó)的所得稅稅率是35%,來(lái)源國(guó)所得稅稅率是20%。按照資本出口中性原則,對(duì)跨國(guó)納稅人的國(guó)內(nèi)所得與國(guó)外所得要一視同仁,在母國(guó)都按35%的稅率納稅。由于采用了稅收抵免,母國(guó)對(duì)居民納稅人的國(guó)外所得,只按母國(guó)與來(lái)源國(guó)稅率的差額(15%)對(duì)國(guó)外所得征稅,使納稅人投資國(guó)內(nèi)外所承擔(dān)的稅收負(fù)擔(dān)相同。

    如果母國(guó)堅(jiān)持資本中性原則,真正做到對(duì)國(guó)內(nèi)、國(guó)外所得都按母國(guó)稅率征稅,則當(dāng)來(lái)源國(guó)稅率(假定為40%)高于母國(guó)時(shí),會(huì)出現(xiàn)母國(guó)給跨國(guó)納稅人退稅的現(xiàn)象,這勢(shì)必影響到母國(guó)稅收收入的減少。為此,采用抵免法的國(guó)家都規(guī)定有抵免限額。抵免限額為國(guó)外來(lái)源的所得按照母國(guó)稅率(35%)計(jì)算的稅額。當(dāng)居民納稅人在來(lái)源國(guó)交納的稅款低于抵免限額時(shí),抵免額為國(guó)外已納稅;當(dāng)來(lái)源國(guó)稅率較高(40%),在來(lái)源國(guó)交納的稅款超過(guò)抵免限額時(shí),抵免額只能是抵免限額,超過(guò)的5%外國(guó)稅收不能抵免。此時(shí),完全的資本出口中性難以實(shí)現(xiàn),跨國(guó)投資者會(huì)選擇在國(guó)內(nèi)投資經(jīng)營(yíng)。需要指出的是,此時(shí)影響投資者抉擇的不是母國(guó)的稅收政策,而是來(lái)源國(guó)的稅收政策。

    實(shí)行抵免制的國(guó)家必須同時(shí)考慮到,對(duì)來(lái)源國(guó)給予的稅收優(yōu)惠是否允許抵免,即是否允許稅收饒讓。如果母國(guó)沒(méi)有稅收饒讓規(guī)定,則來(lái)源國(guó)給予外國(guó)投資者的稅收優(yōu)惠將不能落到納稅人身上,而是由母國(guó)政府受益。只有母國(guó)實(shí)行稅收饒讓,將來(lái)源國(guó)給予外國(guó)投資者的稅收優(yōu)惠視同在來(lái)源國(guó)的已納稅,由母國(guó)給予抵免,稅收優(yōu)惠的得益者才能是投資者。目前,大部分實(shí)行稅收抵免制度的國(guó)家同時(shí)實(shí)行稅收饒讓抵免。因?yàn)樽鳛榉蔷幼?guó),大部分國(guó)家都在不同程度上存在運(yùn)用稅收優(yōu)惠吸引外國(guó)資金和技術(shù)的問(wèn)題;作為居住國(guó),也存在鼓勵(lì)本國(guó)居民擴(kuò)大對(duì)外投資和國(guó)際經(jīng)濟(jì)合作交流的問(wèn)題。稅收饒讓對(duì)資金技術(shù)引進(jìn)國(guó)與資金技術(shù)輸出國(guó)都有益。不過(guò),不同國(guó)家從中受益的多少不一,資本技術(shù)輸出國(guó)在實(shí)行稅收饒讓抵免的情況下,與不實(shí)行稅收饒讓抵免相比,會(huì)減少部分財(cái)政收入。但這種財(cái)政收入的減少并不是居住國(guó)稅收優(yōu)惠的結(jié)果,而是將非居住國(guó)給予的優(yōu)惠真正落實(shí)到跨國(guó)納稅人身上。目前,發(fā)展中國(guó)家都對(duì)稅收饒讓持積極態(tài)度,歐共體成員國(guó)間也都實(shí)行了稅收饒讓。但美國(guó)對(duì)此則較為消極,其理由是,如果實(shí)行稅收饒讓,就會(huì)造成資金和人員在美國(guó)境內(nèi)外的不正常流動(dòng),使資源得不到最佳配置。

    二、國(guó)家中性(NN):扣除法

    國(guó)家利益是國(guó)家中性(National Neutrality)學(xué)派的首要目標(biāo),其關(guān)心的重點(diǎn)不是資源在國(guó)際范圍的合理分配,而是獲得最高的稅前利潤(rùn),從而使母國(guó)的世界經(jīng)濟(jì)利益最大化。國(guó)家中性的要點(diǎn)是資本不論分配于國(guó)內(nèi)或國(guó)外,母國(guó)收回的資本總額都相等,資本總額不僅包括母國(guó)投資者的報(bào)酬,而且包括母國(guó)政府的稅收。依照國(guó)家中性原則,跨國(guó)投資者在國(guó)外交納的所得稅只能象費(fèi)用一樣從國(guó)外的所得中扣除,而不能抵免母國(guó)的稅收。國(guó)家中性原則認(rèn)為,即使國(guó)外投資的稅前利潤(rùn)率與國(guó)內(nèi)投資的利潤(rùn)率相同,亦應(yīng)選擇國(guó)內(nèi)投資。因?yàn)楸M管從投資者角度看,國(guó)內(nèi)國(guó)外投資的收益相同,但是考慮到政府因素,在國(guó)內(nèi)投資是由本國(guó)政府征稅,而在國(guó)外投資則由外國(guó)政府征稅,因此,在國(guó)內(nèi)投資的總收益超過(guò)在國(guó)外投資。

    盡管國(guó)家中性原則將國(guó)家利益放在首位,但是,國(guó)家中性考慮的國(guó)家利益僅是眼前利益,是一種短視行為,不可能真正使國(guó)家繁榮。如果某國(guó)(甲)采用國(guó)家中性政策,希望以此吸引本國(guó)資本在國(guó)內(nèi)的投資,外國(guó)政府就會(huì)通過(guò)改變政策來(lái)報(bào)復(fù),它們可能采用同樣的國(guó)家中性政策對(duì)甲國(guó)的公司和銀行征稅,以甲國(guó)為基礎(chǔ)的跨國(guó)公司出售外國(guó)資產(chǎn)再投資國(guó)內(nèi)的好處,很快就會(huì)被撤走的外國(guó)公司和銀行所抵消,經(jīng)過(guò)資產(chǎn)重置,處于甲國(guó)的總資產(chǎn)可能不是凈增加,而是凈減少。同時(shí),以甲國(guó)為基礎(chǔ)的跨國(guó)公司還將遭到其競(jìng)爭(zhēng)對(duì)手的強(qiáng)烈沖擊。國(guó)家中性帶來(lái)的后果是,包括甲國(guó)在內(nèi)的所有國(guó)家由于多邊投資的崩潰而均有所失。多邊投資的收縮,世界范圍內(nèi)公司的競(jìng)爭(zhēng),必將導(dǎo)致效益的犧牲,這不符合經(jīng)濟(jì)全球化的趨勢(shì)。因此,國(guó)家中性原則遭到了經(jīng)濟(jì)學(xué)家的批評(píng)和政治家的否定,從70年代早期,就被棄而不用。

    三、資本進(jìn)口中性(CIN):免稅法

    資本進(jìn)口中性(Capital Import Neutrality)的含義是:不同國(guó)籍的投資經(jīng)營(yíng)者在同一個(gè)國(guó)家從事投資經(jīng)營(yíng)時(shí),應(yīng)享受相同的稅收待遇。例如,一國(guó)對(duì)外國(guó)企業(yè)的股息、利息、特許權(quán)使用費(fèi)征預(yù)提稅,則對(duì)本國(guó)企業(yè)的上述項(xiàng)目亦應(yīng)征預(yù)提稅。該原則的目的是,被投資國(guó)對(duì)所有企業(yè),不管是國(guó)內(nèi)企業(yè)還是國(guó)外企業(yè),都實(shí)行無(wú)差別待遇,使所有企業(yè)在公平競(jìng)爭(zhēng)的基礎(chǔ)上,從事商業(yè)經(jīng)營(yíng)活動(dòng),促使該國(guó)的資源得以有效利用。按照這一原則,居住國(guó)(母國(guó))承認(rèn)來(lái)源國(guó)對(duì)國(guó)外投資的征稅有效,對(duì)其居民來(lái)自外國(guó)的所得免稅,由來(lái)源國(guó)按來(lái)源國(guó)的稅率征稅。堅(jiān)持資本進(jìn)口中性的國(guó)家采用免稅法消除國(guó)際雙重征稅,即將居民納稅人來(lái)源于國(guó)外的所得,不包括在應(yīng)納稅稅基中。在資本進(jìn)口中性原則下,母國(guó)完全放棄了居民稅收管轄權(quán)。目前除少數(shù)避稅港采用免稅法外,只有簽定了稅收協(xié)定的國(guó)家間和歐共體部分成員國(guó)間才采用免稅法,因?yàn)槊舛惙〞?huì)造成母國(guó)部分稅收權(quán)力的喪失,需要以對(duì)方國(guó)家同等的犧牲為前提。

    在母國(guó)采用免稅法時(shí),來(lái)源國(guó)(被投資國(guó))給予外國(guó)投資者的所有稅收優(yōu)惠都會(huì)自動(dòng)落到投資者身上,使納稅人受益,而不是母國(guó)受益。因?yàn)?原則上,不管外國(guó)稅收水平如何,母國(guó)都允許外國(guó)來(lái)源所得免稅。顯然,在這種情況下,不必考慮在外國(guó)交納的稅收是否超過(guò)限額的問(wèn)題,不必?fù)?dān)心來(lái)源國(guó)給予的稅收優(yōu)惠會(huì)被母國(guó)補(bǔ)征稅款。因此,不需要實(shí)行稅收饒讓抵免。

    免稅法的主要缺陷是,它可能鼓勵(lì)居民納稅人投資國(guó)外,而不是投資于母國(guó)。這種情況在母國(guó)稅率較高、而別國(guó)稅率較低時(shí)往往會(huì)發(fā)生。免稅法還會(huì)引起居民納稅人將原該是國(guó)內(nèi)的應(yīng)稅所得轉(zhuǎn)移到外國(guó)避稅地去,引起國(guó)際避稅。

    四、資本出口中性與資本進(jìn)口中性的比較

    目前,國(guó)家中性已被放棄,但資本出口中性與資本進(jìn)口中性的爭(zhēng)論一直沒(méi)有停息。資本出口中性(抵免法)的出發(fā)點(diǎn)是,對(duì)投資于國(guó)內(nèi)的居民納稅人與投資于國(guó)外的居民納稅人實(shí)行同等待遇。資本進(jìn)口中性(免稅法)的出發(fā)點(diǎn)正好相反,它要求在相同的市場(chǎng)上同等對(duì)待本國(guó)投資者與外國(guó)投資者。居住在實(shí)行抵免法國(guó)家的納稅人,在母國(guó)減少的納稅額,等于外國(guó)來(lái)源所得由來(lái)源國(guó)所征的稅收;而居住在實(shí)行免稅法國(guó)家的納稅人,獲得母國(guó)稅收的減少,等于外國(guó)來(lái)源所得由母國(guó)所征的稅收。因此,居住在抵免國(guó)的納稅人按母國(guó)的條件進(jìn)行競(jìng)爭(zhēng),而居住在免稅法國(guó)家的納稅人在國(guó)際市場(chǎng)上按當(dāng)?shù)氐臈l件進(jìn)行競(jìng)爭(zhēng)。

    盡管資本進(jìn)口中性(免稅法)國(guó)家考慮到收入來(lái)源國(guó)的稅收主權(quán),認(rèn)為來(lái)源國(guó)稅收是決定性的,而資本出口中性(抵免法)國(guó)家不考慮來(lái)源國(guó)的稅收權(quán)力,納稅人在來(lái)源國(guó)交納的稅收要被母國(guó)補(bǔ)征,直至達(dá)到母國(guó)的水平,但這并不意味著免稅法國(guó)家更慷慨。其免稅的出發(fā)點(diǎn)不是針對(duì)外國(guó)稅收管轄權(quán),而是為了使國(guó)內(nèi)跨國(guó)公司在國(guó)外市場(chǎng)上的稅收負(fù)擔(dān),不超過(guò)相同市場(chǎng)上的外國(guó)跨國(guó)公司或當(dāng)?shù)仄髽I(yè),保證本國(guó)跨國(guó)公司在國(guó)際競(jìng)爭(zhēng)中的有利地位。

    五、國(guó)際稅收中性在世界各國(guó)的運(yùn)用

    傳統(tǒng)的、國(guó)內(nèi)市場(chǎng)較大的國(guó)家,如美國(guó)、英國(guó)、日本、德國(guó)、西班牙等,從資本出口中性原則出發(fā),對(duì)居民國(guó)外投資所得都采用抵免法消除雙重征稅;而國(guó)內(nèi)市場(chǎng)較小、不足以使國(guó)內(nèi)企業(yè)得到充分發(fā)展的國(guó)家,如盧森堡、丹麥、荷蘭等國(guó)則從資本進(jìn)口中性原則出發(fā),對(duì)居民國(guó)外投資所得選擇采用免稅法免除雙重征稅。許多國(guó)家根據(jù)所得的種類、以及與外國(guó)簽定的稅收協(xié)定的規(guī)定,或根據(jù)納稅人的身份(是公司還是個(gè)人),同時(shí)采用上述兩種方法。希臘、芬蘭在與別國(guó)沒(méi)有稅收協(xié)定時(shí),采用抵免法,但在與別國(guó)有稅收協(xié)定時(shí),則規(guī)定采用免稅法。采用免稅法的國(guó)家并非對(duì)所有外國(guó)所得都給予免稅,而是限于對(duì)積極收入(如商業(yè)利潤(rùn)、來(lái)自子公司的利潤(rùn)、雇傭或自營(yíng)收入等)免稅,對(duì)消極收入(如債券紅利、利息、特許權(quán)使用費(fèi)等)也只是允許抵免,以防止跨國(guó)納稅人在國(guó)外的消極投資過(guò)度,防止跨國(guó)納稅人利用國(guó)際雙重征稅免除上的漏洞、達(dá)到國(guó)際避稅目的。

    盡管發(fā)達(dá)國(guó)家大多采用抵免法,但其中有許多國(guó)家對(duì)外國(guó)來(lái)源所得的一個(gè)重要項(xiàng)目:居民母公司從外國(guó)子公司分得的利潤(rùn),采用免稅法。歐共體內(nèi)大部分國(guó)家采用這種免稅法,來(lái)消除對(duì)母公司控制其大量資產(chǎn)或股權(quán)的外國(guó)子公司分配利潤(rùn)所產(chǎn)生的經(jīng)濟(jì)性雙重征稅。如德國(guó)規(guī)定,如果子公司設(shè)在與德國(guó)有稅收協(xié)定的國(guó)家,則它分配給母公司的股息,通常在德國(guó)免稅,此時(shí)德國(guó)母公司必須在子公司至少持股10%,且子公司在事實(shí)上是積極的。如果子公司設(shè)在與德國(guó)沒(méi)有稅收協(xié)定的國(guó)家,它給予母公司的股息,德國(guó)政府按抵免法消除經(jīng)濟(jì)性雙重征稅。實(shí)際上,如果子公司利潤(rùn)不匯往母公司,居住國(guó)對(duì)母公司是采用抵免法或是采用免稅法免除雙重征稅,區(qū)別不大。因?yàn)橹灰庸镜亩惡罄麧?rùn)不分配給居民母公司,母公司所在國(guó)對(duì)其就沒(méi)有稅收管轄權(quán),母公司可以通過(guò)控制子公司的利潤(rùn),來(lái)避免母國(guó)對(duì)子公司利潤(rùn)的額外征稅。

    在實(shí)踐中,無(wú)論從納稅人還是從稅務(wù)機(jī)關(guān)的角度看,抵免法都比免稅法復(fù)雜,特別是涉及到母子公司利潤(rùn)雙重征稅的間接抵免時(shí),若采用分國(guó)抵免,就更為復(fù)雜。因此,歐共體內(nèi)一些國(guó)家采用部分抵免法。如果納稅人國(guó)外所得在國(guó)外的稅負(fù)與在母國(guó)應(yīng)承擔(dān)的相似,則這些國(guó)家就不再采用復(fù)雜的抵免法,而是規(guī)定對(duì)來(lái)自稅率與稅基合理的別國(guó)的所得采用免稅法,這種免稅法一般在簽定稅收協(xié)定的國(guó)家間運(yùn)用。

    我國(guó)現(xiàn)行個(gè)人所得稅、企業(yè)所得稅和外商投資企業(yè)外國(guó)企業(yè)所得稅都有抵免的規(guī)定,居民納稅人從國(guó)外取得的收入,準(zhǔn)予其在應(yīng)納稅額中扣除已在境外的所得稅,但抵免額不能超過(guò)抵免限額。抵免法在目前我國(guó)居民納稅人跨國(guó)投資經(jīng)營(yíng)比較少的情況下還不算復(fù)雜,但隨著我國(guó)對(duì)外開(kāi)放的深入和經(jīng)濟(jì)實(shí)力的加強(qiáng),國(guó)內(nèi)資本的跨國(guó)投資將不斷增加,對(duì)國(guó)外所得如何消除雙重征稅的問(wèn)題將隨之復(fù)雜。稅收政策制定者面臨的課題是,一方面免除我國(guó)居民納稅人的雙重征稅,促進(jìn)我國(guó)資本在國(guó)內(nèi)外投資市場(chǎng)的最優(yōu)配置;另一方面,在保證國(guó)家財(cái)政收入的前提下,簡(jiǎn)化消除雙重征稅的方法。我們可以借鑒國(guó)外的經(jīng)驗(yàn),分別不同所得類型、不同國(guó)家同時(shí)采用抵免法和免稅法。如對(duì)積極收入采用免稅法,對(duì)消極收入采用抵免法;對(duì)有稅收協(xié)定、且稅率、稅基規(guī)定與我國(guó)相似的國(guó)家采用免稅法,對(duì)沒(méi)有稅收協(xié)定的國(guó)家采用抵免法。

    參考資料:

    黃濟(jì)生,《國(guó)際稅收實(shí)務(wù)》,華東師范大學(xué)出版社,1993年。

    國(guó)家稅務(wù)總局科研所,《西方稅收理論》,中國(guó)財(cái)經(jīng)出版社,1997年。

    葛維熹,《國(guó)際稅收學(xué)》,中國(guó)財(cái)經(jīng)出版社,1994年。

第5篇：國(guó)際稅法的原則范文

在歐盟的稅收協(xié)調(diào)中，歐洲法院起到了不可低估的推動(dòng)作用。歐洲法院（CourtofJustice）設(shè)在盧森堡，是歐盟的司法機(jī)構(gòu)，其基本職能是：對(duì)歐盟法律作出解釋，監(jiān)督和保證各成員國(guó)的法律與歐盟的法律相一致，監(jiān)督和保證歐盟的組織機(jī)構(gòu)和官員遵守歐盟條約所規(guī)定的法律，同時(shí)，為各成員國(guó)的法律機(jī)構(gòu)執(zhí)行歐盟的法律法規(guī)提供指導(dǎo)和幫助。[3]由于各成員國(guó)都有自己的法律制度和運(yùn)作方式，特別是歐盟包括了西方兩大法系的主要代表國(guó)家：英國(guó)、法國(guó)和德國(guó)，因此，統(tǒng)一執(zhí)行歐共體和歐盟的法律法規(guī)是一個(gè)緩慢而困難的過(guò)程。在這一過(guò)程中，歐洲法院的作用是不容低估的。

歐洲法院的職權(quán)可以歸納為兩個(gè)：訴訟管轄權(quán)和先行裁決權(quán)。其所管轄的訴訟形態(tài)包括成員國(guó)之間的訴訟、成員國(guó)與委員會(huì)、理事會(huì)之間的訴訟、委員會(huì)與理事會(huì)之間的訴訟和個(gè)人與共同體（歐盟）之間的訴訟等，訴訟的形式主要包括撤銷之訴（ActionforAnnulment）、不作為之訴（ActionAgainstFailuretoAct）、違約之訴（PleaofIllegality）和關(guān)于非契約性責(zé)任（Non-contractualLiability）與罰款抗辯之訴（ActionAgainstPenalties）。先行裁決權(quán)是基于歐盟法律的解釋與適用相分離的原則所設(shè)計(jì)的制度，也就是在某些方面，歐盟法的解釋權(quán)歸于歐洲法院，而其適用權(quán)則歸于成員國(guó)法院。當(dāng)成員國(guó)法院發(fā)生的訴訟與歐盟法的解釋或者效力有爭(zhēng)議時(shí)，可以由條約所規(guī)定的人向歐洲法院申請(qǐng)裁決，以確保歐盟法在各成員國(guó)的統(tǒng)一解釋和適用。[4]依據(jù)《羅馬條約》第177條規(guī)定，歐洲法院對(duì)于下列事項(xiàng)有權(quán)進(jìn)行先行裁決：對(duì)本條約的解釋；對(duì)共同體機(jī)關(guān)制定的法令效力的解釋；根據(jù)理事會(huì)制定的法令而設(shè)置的機(jī)關(guān)章程中已規(guī)定其宗旨的章程的解釋。

歐洲法院對(duì)歐盟（共同體）稅收協(xié)調(diào)所起的作用主要體現(xiàn)在兩個(gè)大的方面：一是通過(guò)判例確立了歐盟法的直接效力原則和最高效力原則。直接效力原則，是指共同體法律規(guī)范能夠直接為個(gè)人創(chuàng)設(shè)可在成員國(guó)法院執(zhí)行的權(quán)利。共同體條約所規(guī)范的是國(guó)家行為，所設(shè)定的是國(guó)家的權(quán)利和義務(wù)，因此，共同體條約中找不到直接效力原則的依據(jù)，這一原則是通過(guò)歐洲法院判例確定的。[5]

在VanGendenLoose案[6]中，歐洲法院第一次闡述了直接效力原則的含義。認(rèn)為，共同體創(chuàng)立了新的國(guó)際法律秩序，成員國(guó)的因此受到限制。該法律秩序的主體不僅包括成員國(guó)，還有成員國(guó)國(guó)民。獨(dú)立于成員國(guó)立法的共同體法不僅為個(gè)人施加義務(wù)，還為個(gè)人創(chuàng)設(shè)權(quán)利。這些權(quán)利不僅產(chǎn)生于共同體條約的字面上，還存在于條約所明確施加于個(gè)人、成員國(guó)、共同體機(jī)構(gòu)的義務(wù)中。[7]在該案之后，歐洲法院還通過(guò)一系列案例發(fā)展了直接效力原則和條約條文具備直接效力的條件。

最高效力原則是指共同體法的效力優(yōu)于共同體成員國(guó)的國(guó)內(nèi)法。最高效力原則在VanGendenLoose一案中就已經(jīng)被提出，歐洲法院認(rèn)為，共同體創(chuàng)立了新的國(guó)際法秩序，成員國(guó)的因此受到限制，成員國(guó)不能通過(guò)國(guó)內(nèi)法來(lái)改變共同體法。在FlaminioCostav.ENEL案[8]中，歐洲法院指出，共同體條約創(chuàng)立了新的法律秩序，也是成員國(guó)法律制度中不可分割的組成部分。成員國(guó)法院在訴訟中有義務(wù)適用共同體法。當(dāng)成員國(guó)法與共同體法不符時(shí)，共同體法優(yōu)先，不論國(guó)內(nèi)法是在共同體條約生效之前或之后頒布的?？傮w來(lái)說(shuō)，共同體法的最高效力是無(wú)條件的和絕對(duì)的。共同體條約、二級(jí)立法（規(guī)則、指令、決定）、共同體法的一般原則、共同體與第三方簽訂的國(guó)際協(xié)定，不論它們是否有直

接效力，都優(yōu)先于成員國(guó)國(guó)內(nèi)法而適用。[9]

歐洲法院所確立的這兩個(gè)基本原則，為歐盟進(jìn)行稅收協(xié)調(diào)奠定了法律基礎(chǔ)。歐洲法院在歐盟稅收協(xié)調(diào)中所起的第二個(gè)大的作用就是在關(guān)稅、增值稅、消費(fèi)稅和所得稅協(xié)調(diào)方面所起的作用。

歐盟關(guān)稅協(xié)調(diào)的依據(jù)主要是共同體條約第23條和第25條，第23條規(guī)定建立關(guān)稅同盟，適用于所有貨物，第25條強(qiáng)調(diào)“禁止在成員國(guó)之間征收進(jìn)口關(guān)稅和與關(guān)稅具有相同作用的捐稅。這種禁止也應(yīng)適用于具有財(cái)政性質(zhì)的關(guān)稅?！边@里的“貨物”、“關(guān)稅”以及“捐稅”的具體含義是由法院通過(guò)判例予以明確的。在Commissionv.Italy案[10]中，意大利對(duì)文物出口征收關(guān)稅，并認(rèn)為文物不屬于“貨物”。歐洲法院認(rèn)為，“貨物”應(yīng)理解為可用金錢標(biāo)明價(jià)值并用于商業(yè)交易的物品，文物具有這樣的特征，屬于貨物。在SociaalFondsvoordeDiamantarbeidersv.SACh.Brachfeld&Sons案[11]中，比利時(shí)要求進(jìn)口鉆石繳納相當(dāng)于其價(jià)值0.33%的款項(xiàng)到一個(gè)為工人設(shè)立的社會(huì)基金中。歐洲法院認(rèn)為，雖然該基金的目的既不是為財(cái)政獲取收入，也不是保護(hù)國(guó)內(nèi)產(chǎn)業(yè)，但這并不能使其規(guī)避第25條的管轄，其對(duì)進(jìn)口貨物征收這一事實(shí)本身就足以說(shuō)明問(wèn)題。

在禁止征收關(guān)稅或類似稅收問(wèn)題上，也存在例外，包括（1）成員國(guó)為進(jìn)口國(guó)提供服務(wù)而就此收費(fèi)；（2）作為成員國(guó)國(guó)內(nèi)法的一般制度，對(duì)進(jìn)口產(chǎn)品和國(guó)產(chǎn)品基于相同的標(biāo)準(zhǔn)都征收的稅費(fèi)；（3）履行共同體法所施加的檢驗(yàn)義務(wù)而就此征收稅費(fèi)。[12]歐洲法院雖然原則上同意這些例外，但在審查時(shí)非常嚴(yán)格。在Brescianiv.AmmisintrazioneItalianadelleFinanze案[13]中，意大利對(duì)進(jìn)口的生牛皮實(shí)施強(qiáng)制衛(wèi)生檢驗(yàn)并為此收費(fèi)。歐洲法院認(rèn)為，成員國(guó)政府實(shí)施衛(wèi)生檢驗(yàn)是為了公眾利益，不是為進(jìn)口商提供服務(wù)。在Commissionv，Germany案[14]中，德國(guó)政府對(duì)進(jìn)口的活動(dòng)物收費(fèi)，這種收費(fèi)是為了彌補(bǔ)履行共同體第81/389號(hào)指令下檢驗(yàn)義務(wù)的成本。歐洲法院認(rèn)為，該案中的收費(fèi)是履行共同體法施加于成員國(guó)義務(wù)的經(jīng)濟(jì)性補(bǔ)償，不能視為與關(guān)稅具有相同作用的捐稅。法院判斷問(wèn)題的關(guān)鍵所在是看其是否阻礙了商品在共同體內(nèi)的自由流動(dòng)。

共同體條約第90條還禁止成員國(guó)采取歧視性的國(guó)內(nèi)稅保護(hù)國(guó)產(chǎn)品，其目的是為了防止第23—25條的規(guī)定被成員國(guó)的歧視性國(guó)內(nèi)稅所破壞，因?yàn)槠缫曅試?guó)內(nèi)稅同樣可以增加進(jìn)口商品的成本，從而達(dá)到和征收關(guān)稅相同的效果。第90條的規(guī)定是這樣的：“成員國(guó)不得直接或者間接對(duì)其他成員國(guó)的產(chǎn)品征收任何超過(guò)對(duì)類似國(guó)產(chǎn)品直接或間接征收的國(guó)內(nèi)稅。成員國(guó)不得對(duì)其他成員國(guó)的產(chǎn)品征收任何具有間接保護(hù)其他產(chǎn)品作用的國(guó)內(nèi)稅?！痹贔irmaFruchtGmbhv.HauptzollamtMunchen案[15]中，歐洲法院對(duì)“類似”（similarity）產(chǎn)品解釋為，屬于財(cái)政、關(guān)稅或統(tǒng)計(jì)上的相同分類的產(chǎn)品。在AmministrazionedelleFinanzev.EsseviSpAandCarloSalengo案[16]中，意大利政府對(duì)一種酒給予稅收優(yōu)惠，但其條件是該酒在生產(chǎn)過(guò)程中應(yīng)當(dāng)能在意大利境內(nèi)檢驗(yàn)。這樣，意大利境外生產(chǎn)的酒由于不能滿足這一條件而不能享受稅收優(yōu)惠，歐洲法院認(rèn)為這種做法是歧視性的，違反了第90條的規(guī)定。在Commissionv.KingdomofDenmark案[17]中，丹麥法律對(duì)白蘭地酒（Aquavit）和其他酒采用不同的從量稅率。由于Aquavit酒的銷量遠(yuǎn)較其他酒大，而且該酒大部分為丹麥生產(chǎn)，因此，歐洲法院認(rèn)為Aquavit酒和“其他酒”屬于競(jìng)爭(zhēng)產(chǎn)品，丹麥的稅收安排具有歧視和保護(hù)作用。

歐洲法院在所得稅領(lǐng)域的協(xié)調(diào)方面所起的作用更加明顯。由于共同體條約缺乏協(xié)調(diào)成員國(guó)稅法的直接和具體的規(guī)定，因此，歐洲法院就借助于共同體條約關(guān)于服務(wù)、人員和資本自由流動(dòng)的規(guī)定和原則來(lái)消除成員國(guó)內(nèi)直接稅法對(duì)共同市場(chǎng)的阻礙。其核心在于消除對(duì)成員國(guó)國(guó)民國(guó)籍的歧視。[18]共同體條約第39、43、48、49、56條分別規(guī)定了人員、開(kāi)業(yè)、服務(wù)和資本等方面的自由流動(dòng)和限制禁止。Commissionv.France案[19]是歐洲法院處理的第一個(gè)所得稅案件。歐共體委員會(huì)認(rèn)為，法國(guó)不給予另一成員國(guó)的保險(xiǎn)公司在法國(guó)的分支機(jī)構(gòu)以股東歸集抵免（avoirfiscal）優(yōu)惠的做法違反第52條。歐洲法院認(rèn)為法國(guó)稅法的規(guī)定構(gòu)成了在其他成員國(guó)注冊(cè)的保險(xiǎn)公司開(kāi)業(yè)自由的限制，違反了第52條的規(guī)定。在FinanzamtKoln-Altstadtv.Schumacker案[20]中，歐洲法院認(rèn)為，在另一成員國(guó)居住的該國(guó)居民，在一成員國(guó)工作并獲得其幾乎全部所得，但在其居住國(guó)沒(méi)有足夠所得使其個(gè)人和家庭情況為居住國(guó)考慮，如果工作國(guó)對(duì)其征收比從事相同工作的居民為重的稅收，就為第48條所禁止。在Wielockxv.InspecteurderDirecteBelastingen案[21]中，歐洲法院認(rèn)為，盡管直接稅的調(diào)整屬于成員國(guó)的權(quán)限，但這種權(quán)限的行使應(yīng)不違背共同體法并避免任何形式的基于國(guó)籍的歧視。由此可見(jiàn)，歐盟成員國(guó)之間的所得稅遠(yuǎn)沒(méi)有統(tǒng)一，當(dāng)前仍然主要借助四大自由來(lái)逐步消除這方面的障礙。在這一過(guò)程中，歐洲法院顯然發(fā)揮了不可低估的作用。

二、歐盟的稅收協(xié)調(diào)

國(guó)際稅收協(xié)調(diào)是指相關(guān)國(guó)家或地區(qū)為了建立共同市場(chǎng)，實(shí)現(xiàn)經(jīng)濟(jì)一體化，消除稅收上對(duì)商品、資金、技術(shù)、勞務(wù)、人員自由流動(dòng)的障礙，采取措施使集團(tuán)內(nèi)不同國(guó)家和地區(qū)的稅收政策、稅收制度（如稅種、稅率）互相接近或統(tǒng)一，以減輕彼此之間的沖突和摩擦的行為。[1]國(guó)際稅收協(xié)調(diào)是國(guó)際經(jīng)濟(jì)一體化，國(guó)際稅收競(jìng)爭(zhēng)越來(lái)越激烈的現(xiàn)實(shí)背景下，加強(qiáng)國(guó)際合作，增進(jìn)全球整體利益的必然選擇。

目前國(guó)際稅收協(xié)調(diào)主要有三種形式：WTO框架下的國(guó)際稅收協(xié)調(diào)、國(guó)際稅收協(xié)定約束下的國(guó)際稅收協(xié)調(diào)和區(qū)域經(jīng)濟(jì)一體化下的國(guó)際稅收協(xié)調(diào)。區(qū)域經(jīng)濟(jì)體一體化下的稅收協(xié)調(diào)是目前最高水平的國(guó)際稅收協(xié)調(diào)（將來(lái)的發(fā)展方向是全球性的國(guó)際稅收協(xié)調(diào)），而歐盟則代表了區(qū)域經(jīng)濟(jì)一體化的最高水平，因此，研究歐盟的國(guó)際稅收協(xié)調(diào)對(duì)于各國(guó)發(fā)展國(guó)際稅收協(xié)調(diào)具有重要參考價(jià)值和借鑒意義。

歐盟（包括作為前身的歐共體）的稅收協(xié)調(diào)主要包括對(duì)關(guān)稅、增值稅、消費(fèi)稅和個(gè)別財(cái)產(chǎn)稅的協(xié)調(diào)，另外也包括對(duì)所得稅領(lǐng)域的協(xié)調(diào)。關(guān)稅領(lǐng)域的協(xié)調(diào)是歐盟稅收協(xié)調(diào)的主要內(nèi)容，并已經(jīng)取得了實(shí)質(zhì)性的成果。其關(guān)稅協(xié)調(diào)主要包括對(duì)內(nèi)關(guān)稅協(xié)調(diào)和對(duì)外關(guān)稅協(xié)調(diào)兩個(gè)方面。根據(jù)1957年《歐洲經(jīng)濟(jì)共同體條約》（《羅馬條約》）第9條的規(guī)定，歐盟的關(guān)稅協(xié)調(diào)采取的是關(guān)稅同盟的形式，即建立一個(gè)各成員國(guó)統(tǒng)一的關(guān)稅，一方面完全廢止成員國(guó)相互之間涉及一切商品交換的進(jìn)口稅與出口稅，另一方面，在同第三方國(guó)家的相互關(guān)系上，采取共同的關(guān)稅稅率。在增值稅和消費(fèi)稅領(lǐng)域則是根據(jù)共同體條約第90—93條禁止采用歧視性國(guó)內(nèi)稅保護(hù)國(guó)產(chǎn)品的相關(guān)規(guī)定來(lái)達(dá)到協(xié)調(diào)的目的。歐共體于1977年5月提出了統(tǒng)一增值稅計(jì)稅依據(jù)的意見(jiàn)。1996年7月又公布了新的增值稅方案，基本內(nèi)容為實(shí)行單一征稅地和單一稅率。關(guān)于統(tǒng)一消費(fèi)稅的征收范圍和適用稅率的問(wèn)題，已由歐共體在80年代分批陸續(xù)協(xié)調(diào)完成。[2]但增值稅與消費(fèi)稅領(lǐng)域的一體化程度遠(yuǎn)不及關(guān)稅領(lǐng)域，歐盟15國(guó)仍根據(jù)各自的國(guó)內(nèi)法征收。在所得稅領(lǐng)域，歐盟各國(guó)稅法的差異仍很大，依然阻礙成員國(guó)間服務(wù)、資本和人員的自由流動(dòng)。在所得稅領(lǐng)域的協(xié)調(diào)主要是根據(jù)歐共體法第293條關(guān)于消除雙重征稅的規(guī)定，以及第94條關(guān)于理事會(huì)可以頒布協(xié)調(diào)成員國(guó)法律、法規(guī)或行政措施的指令的規(guī)定，通過(guò)頒布指令的方式來(lái)進(jìn)行所得稅領(lǐng)域的協(xié)調(diào)。目前所頒布的指令主要包括成員國(guó)主管機(jī)構(gòu)在直接稅領(lǐng)域相互協(xié)助的指令、關(guān)于公司合并的指令和關(guān)于母子公司的指令。另外，在1990年7月，共同體還通過(guò)了《消除關(guān)聯(lián)企業(yè)利潤(rùn)調(diào)整中的雙重征稅的公約》（ConventionontheEliminationofDoubleTaxationinConnectionwiththeAdjustmentofProfitsofAssociatedEnterprises），也稱為《仲裁公約》以避免一個(gè)共同體成員國(guó)的稅務(wù)當(dāng)局根據(jù)正常交易原則（arm‘slengthpricingprinciple）對(duì)在另一成員國(guó)的關(guān)聯(lián)企業(yè)的利潤(rùn)進(jìn)行調(diào)整時(shí)所可能導(dǎo)致的雙重征稅。

歐盟的稅收協(xié)調(diào)對(duì)于歐盟內(nèi)部商品、資本、人員的自由流動(dòng)起到了重要的推動(dòng)作用，有力地促進(jìn)了歐盟經(jīng)濟(jì)一體化的進(jìn)程。對(duì)于全球性的國(guó)際稅收協(xié)調(diào)也起到了重要的示范作用。

三、對(duì)我國(guó)的啟示

歐洲法院在歐盟稅收協(xié)調(diào)中所發(fā)揮的作用說(shuō)明了，稅收協(xié)調(diào)并不僅僅是政府及其稅務(wù)主管當(dāng)局的事情，各國(guó)法院在稅收協(xié)調(diào)中也能起到非常重要的推動(dòng)作用。稅收協(xié)調(diào)只是稅收法治建設(shè)中的一個(gè)很小的方面，在整個(gè)稅收法治建設(shè)中法院所起的作用更是不容忽視。歐洲法院之所以能在稅收協(xié)調(diào)中發(fā)揮重要的作用，一個(gè)非常重要的前提性條件就是歐洲各國(guó)法院在稅法實(shí)施中的地位是非常重要的，法院在稅法的貫徹執(zhí)行、稅法的完善和稅收法治建設(shè)的進(jìn)程中都具有重要的地位，也起到了重要的作用。因此，對(duì)我國(guó)而言，研究歐洲法院在稅收協(xié)調(diào)中所發(fā)揮作用的意義，就不是簡(jiǎn)單地說(shuō)，應(yīng)當(dāng)發(fā)揮法院在我國(guó)稅收協(xié)調(diào)中的作用，而是要從根本上提高我國(guó)法院在稅收?qǐng)?zhí)行、稅收司法、稅法的完善以及稅收法治建設(shè)進(jìn)程中的地位與作用。

在我國(guó)目前的稅收法治建設(shè)中，法院的作用似乎被忽視了，稅收司法已經(jīng)成為一個(gè)被遺忘的角落。稅法的解釋與適用似乎僅僅是稅務(wù)機(jī)關(guān)的事情，而稅法也似乎很難進(jìn)入法院的視野之中，稅法的可訴性問(wèn)題受到了嚴(yán)重的挑戰(zhàn)。在世界各主要發(fā)達(dá)國(guó)家，稅務(wù)訴訟都是非常重要的訴訟，在把稅務(wù)訴訟歸入行政訴訟的國(guó)家，也是占據(jù)行政訴訟案件比重非常大的訴訟。[22]更有眾多的國(guó)家專門設(shè)置了解決稅務(wù)案件的稅務(wù)法庭、稅務(wù)法院等。而在我國(guó)，稅務(wù)案件的數(shù)量還很少，而且絕大多數(shù)都是簡(jiǎn)單的行政案件，真正具有“法律味”的案件很少，具有示范意義的典型案例更是鳳毛麟角。法院在我國(guó)的稅收法治建設(shè)中基本上被擱置了。而發(fā)達(dá)國(guó)家稅收法治建設(shè)的實(shí)踐充分表明，不充分發(fā)揮法院的作用，要想實(shí)現(xiàn)稅收法治是根本不可

能的。

我國(guó)法院在稅收法治建設(shè)中的被動(dòng)地位主要是由以下幾個(gè)因素造成的：

（1）缺乏真正的司法審查制度，我國(guó)目前的行政訴訟制度只能對(duì)規(guī)章及其以下的抽象性文件進(jìn)行審查，而且只有不予適用的權(quán)力而沒(méi)有撤銷的權(quán)力。我國(guó)法院在法律解釋中的地位也非常弱，特別是稅法領(lǐng)域，法院幾乎沒(méi)有進(jìn)行什么解釋工作。[23]歐洲法院之所以能在稅收協(xié)調(diào)中發(fā)揮那么大的作用，一個(gè)非常重要的原因是具有解釋法律和監(jiān)督法律統(tǒng)一實(shí)施的職權(quán)。歐洲法院有權(quán)審查各成員國(guó)法律是否違反歐盟法，對(duì)于違反歐盟法的成員國(guó)法律可以拒絕適用，從而間接廢止了相關(guān)成員國(guó)的法律。其實(shí)，如果我國(guó)法院能充分利用目前的行政訴訟制度也能對(duì)我國(guó)稅收法治建設(shè)的進(jìn)程起到一定的推動(dòng)作用。比如，法院在行政訴訟中有權(quán)審查規(guī)章及其以下的規(guī)范性文件，國(guó)家稅務(wù)總局制定的大量的規(guī)范性文件都屬于規(guī)章或者規(guī)章以下的規(guī)范性文件，因此，法院都有權(quán)予以審查，并決定是否違反法律、法規(guī)，如認(rèn)為違反，就可以不予適用，從而對(duì)稅法的修改和完善起到推動(dòng)作用。但目前尚未有法院否定國(guó)家稅務(wù)總局規(guī)范性法律文件效力的判決，可見(jiàn)，法院尚不敢挑戰(zhàn)國(guó)家稅務(wù)總局的權(quán)威。

（2）缺乏專業(yè)的稅務(wù)法官，法院處理稅務(wù)案件的能力不足。稅法是專業(yè)性和技術(shù)性很強(qiáng)的部門法，沒(méi)有經(jīng)過(guò)專門的稅法訓(xùn)練很難勝任處理稅務(wù)案件的工作。[24]我國(guó)目前的法官大多都沒(méi)有專門學(xué)過(guò)稅法，即使在本科學(xué)過(guò)一點(diǎn)稅法的基礎(chǔ)知識(shí)，也是非常有限的。因此，法院在處理稅務(wù)案件的過(guò)程中往往求助于稅務(wù)部門的解釋也就不足為怪了。對(duì)稅法一知半解的法官如何敢挑戰(zhàn)國(guó)家稅務(wù)總局的權(quán)威？提高法官稅法素質(zhì)的重要途徑就是設(shè)置稅務(wù)法庭，培養(yǎng)專門的稅務(wù)法官。有了專門的稅務(wù)法庭對(duì)稅法的立法、執(zhí)法和守法進(jìn)行最后的監(jiān)督，相信一定會(huì)促進(jìn)我國(guó)稅收立法（包括國(guó)家稅務(wù)總局的立法）、稅收?qǐng)?zhí)法的水平不斷提高，也一定會(huì)對(duì)我國(guó)稅收法治建設(shè)做出重要的貢獻(xiàn)。[25]

（3）稅收憲法、稅收基本法的缺失。歐洲法院之所以能在稅收協(xié)調(diào)中發(fā)揮重要作用，另一個(gè)重要條件是歐盟法或共同體法的存在，而且它們的效力是高于各成員國(guó)的國(guó)內(nèi)法的。而我國(guó)稅法領(lǐng)域缺乏一個(gè)高層次的法律，在憲法中只有一條涉及到稅收的條款，而且是規(guī)定人民納稅義務(wù)的條款，憲法沒(méi)有賦予法院進(jìn)行司法審查的依據(jù)。除此之外，我國(guó)也沒(méi)有稅收基本法或稅法通則，稅法領(lǐng)域的法律目前只有四部，[26]《稅收征管法》在某種意義上起到了一點(diǎn)稅收基本法的作用，但遠(yuǎn)遠(yuǎn)不夠，而且稅收征管法是定位于稅務(wù)機(jī)關(guān)征稅的法律，而不是定位于法院監(jiān)督稅務(wù)機(jī)關(guān)征稅的法律，稅收征管法也很難為法院的司法審查提供依據(jù)。在缺乏足夠依據(jù)的情況下，法院不敢對(duì)稅務(wù)部門的規(guī)范性法律文件予以審查也就不足為怪了。扭轉(zhuǎn)目前的狀況必須進(jìn)行稅收立憲，[27]將稅收法定主義明確規(guī)定在憲法之中，同時(shí)通過(guò)加快稅收立法步伐，盡快制定稅收領(lǐng)域的幾部主要稅法，為法院的司法審查提供依據(jù)，推動(dòng)中國(guó)的稅法建設(shè)和稅務(wù)行政盡快步入法治化的軌道。

將來(lái)隨著我國(guó)加快國(guó)際稅收協(xié)調(diào)的步伐，我國(guó)所簽訂的雙邊稅收協(xié)定會(huì)越來(lái)越多，我國(guó)稅務(wù)主管當(dāng)局與其他國(guó)家的稅務(wù)主管當(dāng)局之間的稅務(wù)合作也會(huì)越來(lái)越深入，單邊預(yù)約定價(jià)（APA）和雙邊預(yù)約定價(jià)也會(huì)越來(lái)越頻繁，相應(yīng)的，國(guó)際性的稅務(wù)糾紛也會(huì)越來(lái)越多，這些糾紛的一部分將有可能進(jìn)入司法解決的軌道。因此，我國(guó)法院在將來(lái)的國(guó)際稅收協(xié)調(diào)中也是大有作為的，但這種大有作為必須以我國(guó)法院在我國(guó)國(guó)內(nèi)稅收法治建設(shè)中的地位和作用的提高為前提，就目前我國(guó)法院處理稅務(wù)案件的水平來(lái)說(shuō)，即使有國(guó)際稅收協(xié)調(diào)中的案件進(jìn)入法院，法院恐怕也難以發(fā)揮應(yīng)有的作用，甚至難以勝任處理案件的需要。因此，當(dāng)務(wù)之急是盡快提高法院在稅收法治建設(shè)中的地位和作用，讓法院成為推動(dòng)我國(guó)稅收法治建設(shè)的中堅(jiān)力量，而不是一個(gè)旁觀者。

「注釋

[1]參見(jiàn)苑新麗：《國(guó)際稅收協(xié)調(diào)的發(fā)展趨勢(shì)》，載《財(cái)經(jīng)問(wèn)題研究》002年第10期。

[2]參見(jiàn)葛惟熹主編：《國(guó)際稅收學(xué)》，中國(guó)財(cái)政經(jīng)濟(jì)出版社1999年版，第482—491頁(yè)。

[3]參見(jiàn)張薦華：《歐洲一體化與歐盟的經(jīng)濟(jì)社會(huì)政策》，商務(wù)印書(shū)館2001年版，第44頁(yè)。

[4]參見(jiàn)朱淑娣主編：《歐盟經(jīng)濟(jì)行政法通論》，東方出版中心2000年版，第61—64頁(yè)。

[5]SeePavlosEleftheriadis，TheDirectEffectofCommunityLaw：ConceptualIssues，YearbookofEuropeanLaw1996（10），p205.[6]Case26/62，NVAlgemeneTransportenExpeditieOndernemingvanGendenLoosev.NederlandseAdministratiederBelastingen[1963]ECR1.[7]譯文參見(jiàn)張智勇：《國(guó)際稅法》，人民法院出版社2002年版，第256頁(yè)。

[8]Case6/64，[1964]ECR585.[9]SeeAlisaKaczoroska（edited），EuropeanLaw：150LeadingCases，OldBaileyPress2000，p130.[10]Case7/68，ECR[1968]423.[11]Case2and3/69，ECR[1969]211.[12]參見(jiàn)張智勇：《國(guó)際稅法》，人民法院出版社2002年版，第269頁(yè)。

[13]Case87/75，ECR[1976]129.[14]Case18/87，ECR[1988]5247.[15]Case27/67，ECR[1968]327.[16]Case142and143/80，ECR[1981]1413.[17]Case171/78，ECR[1980]447.[18]參見(jiàn)張智勇：《國(guó)際稅法》，人民法院出版社2002年版，第288頁(yè)。

[19]Case270/83，ECR[1986]285.[20]CaseC-279/93，ECR[1995]I-225.[21]CaseC-80/94，ECR[1995]I2493.[22]比如臺(tái)灣地區(qū)，行政訴訟百分之六十以上為稅務(wù)案件。參見(jiàn)葛克昌：《行政程序與納稅人基本權(quán)》，（臺(tái)）翰蘆圖書(shū)出版有限公司2002年版，第4頁(yè)。

[23]我國(guó)臺(tái)灣地區(qū)大法官會(huì)議近十年來(lái)所解釋的案件，以稅法案件為最多，所占比例還有逐漸升高的趨勢(shì)。參見(jiàn)葛克昌：《稅法基本問(wèn)題（財(cái)政憲法篇）》，（臺(tái)）月旦出版社股份有限公司1996年版，第58頁(yè)。

[24]臺(tái)灣著名稅法學(xué)家葛克昌先生認(rèn)為，財(cái)稅法庭的設(shè)

置是財(cái)稅法改革的當(dāng)務(wù)之急。參見(jiàn)葛克昌：《稅法基本問(wèn)題（財(cái)政憲法篇）》，（臺(tái)）月旦出版社股份有限公司1996年版，第15頁(yè)。

[25]關(guān)于設(shè)立稅務(wù)法庭的設(shè)想，參見(jiàn)翟繼光：《試論稅務(wù)法庭在我國(guó)的設(shè)立》，載《黑龍江省政法管理干部學(xué)院學(xué)報(bào)》2003年第4期。

第6篇：國(guó)際稅法的原則范文

一、電子商務(wù)發(fā)展與稅收

電子商務(wù)的發(fā)展除了依賴信息基礎(chǔ)設(shè)施的建設(shè)和社會(huì)的信息化程度之外，制約其發(fā)展和普及的“瓶頸”主要有三個(gè)方面，即缺乏必要的法律環(huán)境、擔(dān)心政府會(huì)對(duì)此課以重稅、互聯(lián)網(wǎng)還存在著可靠性與安全性等方面的不確定因素。在這三方面因素中，前兩個(gè)因素都與稅收法律有關(guān)。這是因?yàn)椋偷谝粋€(gè)因素而言，在一定社會(huì)從事某些商業(yè)活動(dòng)所需要的法律環(huán)境，除了這個(gè)社會(huì)當(dāng)時(shí)的法制環(huán)境狀況外，更重要的是這個(gè)社會(huì)對(duì)于這種商業(yè)活動(dòng)的法律態(tài)度是否積極、法律規(guī)范是否健全、法律執(zhí)行是否到位。只有滿足了這些條件，這些商業(yè)活動(dòng)才能得到法律的保護(hù)，它的利益才有可能是可以預(yù)測(cè)的和有保障的。其中，一方面由于稅法本身是一個(gè)社會(huì)法律體系的重要組成部分；另一方面由于稅收本身是任何商事活動(dòng)必須負(fù)擔(dān)的一項(xiàng)費(fèi)用，因而稅法對(duì)于稅收的規(guī)范程度和執(zhí)行情況也將影響著這項(xiàng)商事活動(dòng)的最后收益。因而，一個(gè)國(guó)家的稅法對(duì)于電子商務(wù)發(fā)展持有什么樣的態(tài)度也將深深地影響該行業(yè)的發(fā)展。

就第二個(gè)因素而言，當(dāng)今各國(guó)都對(duì)稅收實(shí)行嚴(yán)格的法律規(guī)定和限制，這也就是稅收法定原則。稅收法定原則的內(nèi)容就是，稅法主體的權(quán)利義務(wù)必須由法律加以規(guī)定，稅法的構(gòu)成要素必須而且只能由法律加以規(guī)定，征納主體的權(quán)利義務(wù)只能以法律為依據(jù)，沒(méi)有法律依據(jù)，任何主體都不能擅自征稅或者減免征稅。根據(jù)這一原則要求，由于現(xiàn)行稅法都沒(méi)有將電子商務(wù)貿(mào)易納入到征稅的范圍，這就使得電子商務(wù)征稅處于一種不確定性之中，電子商務(wù)經(jīng)營(yíng)者擔(dān)心政府會(huì)對(duì)之課以重稅是有道理的。要解決這種擔(dān)憂就必須修改現(xiàn)行稅法或?qū)﹄娮由虅?wù)的征稅進(jìn)行專門立法。

二、對(duì)電子商務(wù)征稅產(chǎn)生的問(wèn)題

（一）對(duì)稅收管轄權(quán)原則提出的挑戰(zhàn)。稅收管轄權(quán)是一個(gè)國(guó)家在征稅方面所擁有的不受任何約束和限制的權(quán)力，但是一個(gè)國(guó)家要對(duì)跨國(guó)納稅人和跨國(guó)征稅對(duì)象征稅，在客觀上不能不受這個(gè)國(guó)家本身政治權(quán)力所能夠達(dá)到的范圍的限制。目前，世界上有兩種不同的選擇，即地域管轄權(quán)和居民管轄權(quán)。

對(duì)于電子商務(wù)來(lái)說(shuō)，不管優(yōu)先選擇哪種管轄權(quán)都會(huì)遇到一系列新的問(wèn)題和挑戰(zhàn)。這是因?yàn)殡娮由虅?wù)使得移動(dòng)的、遠(yuǎn)距離的、或者是匿名的交易變得方便起來(lái)，因?yàn)橘u方可以在征稅政府的管轄領(lǐng)土之外，或者可以掩蓋貨物和服務(wù)的目的地。這樣，買方就不用對(duì)其從另一個(gè)不同稅收管轄區(qū)的賣方購(gòu)買商品而支付銷售稅，這使得非電子商貿(mào)處于一種不利的地位并減少了本國(guó)總體稅收收入。由這些活動(dòng)而產(chǎn)生的收入也可能使公平征稅變得困難。同時(shí)，一個(gè)電子商務(wù)企業(yè)的服務(wù)器或控制中心可以存在于多個(gè)國(guó)家，也可以不存在于任何國(guó)家，在這種情況下，稅法的屬人原則和屬地原則都難以實(shí)施。

（二）對(duì)稅收的公平原則產(chǎn)生了新的沖擊。稅收公平原則是稅法的一個(gè)基本原則。稅收公平原則是近代平等性的政治和憲法原則在稅收法律制度中的具體體現(xiàn)。電子商務(wù)的出現(xiàn)對(duì)稅法的公平原則產(chǎn)生了新的沖擊，主要表現(xiàn)在：一方面現(xiàn)行稅法是以有形交易為基礎(chǔ)的，而電子商務(wù)則主要是一種數(shù)字化的交易，它的交易方式是無(wú)形的和可隱匿的，因此從事電子商務(wù)的企業(yè)和個(gè)人就可以據(jù)此輕易逃稅和避稅，以至于傳統(tǒng)企業(yè)的稅收負(fù)擔(dān)要遠(yuǎn)遠(yuǎn)高于從事網(wǎng)絡(luò)貿(mào)易的企業(yè)。同時(shí)，許多國(guó)家由于不愿意看到大量的稅收收入在電子商務(wù)中流失，就紛紛制定了一些新的法律法規(guī)，對(duì)電子商務(wù)的稅收問(wèn)題進(jìn)行規(guī)范，致使從事電子商務(wù)的企業(yè)比一般企業(yè)的稅收負(fù)擔(dān)更高，導(dǎo)致了新的稅收不公；另一方面由于各國(guó)家和地區(qū)對(duì)網(wǎng)上貿(mào)易的稅法規(guī)定不統(tǒng)一，也導(dǎo)致了同種交易的稅負(fù)不公和各國(guó)、地區(qū)之間稅收收入的分配不公。

（三）對(duì)稅法的構(gòu)成要素造成了較大的沖擊。稅法的構(gòu)成要素是構(gòu)成稅法的必要因素或不可缺少的內(nèi)容，是確定稅收權(quán)利義務(wù)和稅收征納關(guān)系的法律依據(jù)。電子商務(wù)的出現(xiàn)，對(duì)稅法的構(gòu)成要素造成了較大的沖擊，表現(xiàn)在：（1）難以確認(rèn)納稅義務(wù)人和征稅對(duì)象。傳統(tǒng)的國(guó)際稅收制度主要是以屬地原則為基礎(chǔ)實(shí)施稅收管轄，通過(guò)居住地、常設(shè)機(jī)構(gòu)等概念把納稅義務(wù)人與納稅人的活動(dòng)聯(lián)系起來(lái)。在電子商務(wù)環(huán)境下，無(wú)須在固定地點(diǎn)辦理成立登記，只要有自己的網(wǎng)址，便可以開(kāi)展商務(wù)活動(dòng)。在這些公司的電子商務(wù)中，如何確定納稅主體，如何確定征稅對(duì)象，變得極為復(fù)雜。網(wǎng)上無(wú)形商品交易的產(chǎn)生，將使稅務(wù)機(jī)關(guān)無(wú)法確定征稅對(duì)象。許多其他的產(chǎn)品也存在相似的非物質(zhì)化性質(zhì)，這使征稅機(jī)構(gòu)根本無(wú)從確定征稅的對(duì)象和數(shù)量。（2）難以確定課稅對(duì)象的性質(zhì)。在大多數(shù)國(guó)家，稅法對(duì)于有形商品的銷售、勞務(wù)的提供和無(wú)形財(cái)產(chǎn)的使用都作出了比較嚴(yán)格的區(qū)分，并且制定了不同的課稅規(guī)定。但電子交易將交易對(duì)象均轉(zhuǎn)換為“數(shù)字化信息”在網(wǎng)上傳遞，稅務(wù)機(jī)關(guān)難以確認(rèn)這種以數(shù)字形式提供的數(shù)據(jù)和信息究竟是商品、勞務(wù)還是特許權(quán)等。由于所得的分類直接關(guān)系到稅務(wù)方面的處理，上述問(wèn)題導(dǎo)致了稅務(wù)處理的混亂。

（四）對(duì)稅收征管帶來(lái)了困難。傳統(tǒng)的稅收征管離不開(kāi)對(duì)賬簿資料的審查。而網(wǎng)上貿(mào)易是通過(guò)大量無(wú)紙化操作達(dá)成交易的，賬簿、發(fā)票均可在計(jì)算機(jī)中以電子形式填制，而電子憑證易修改，且不留痕跡，稅收審計(jì)稽查失去了最直接的紙制憑據(jù)，無(wú)法追蹤。網(wǎng)上交易的高度活動(dòng)性和隱蔽性，不僅嚴(yán)重妨礙了稅收當(dāng)局獲取信息的工作，而且使得政府無(wú)法全面掌握納稅人經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的相關(guān)信息。這種由網(wǎng)絡(luò)貿(mào)易造成的“稅收失靈”正在成為眾多納稅人盡早加入網(wǎng)上經(jīng)營(yíng)的推動(dòng)力。

三、對(duì)我國(guó)電子商務(wù)稅收立法的建議

目前，國(guó)際上對(duì)電子商務(wù)征稅問(wèn)題的主張主要有以下幾種：一是主張免稅；二是主張對(duì)電子商務(wù)征稅遵循現(xiàn)行稅制；三是主張對(duì)電子商務(wù)開(kāi)征新稅。筆者認(rèn)為，我國(guó)目前對(duì)電子商務(wù)的稅收征管完全依照對(duì)傳統(tǒng)商業(yè)的征管模式，對(duì)電子商務(wù)的稅務(wù)研究只是剛剛開(kāi)始。借鑒國(guó)際先進(jìn)經(jīng)驗(yàn)，制定適合我國(guó)國(guó)情的電子商務(wù)稅收制度已成為當(dāng)務(wù)之急。

首先，實(shí)行近期免稅，長(zhǎng)期保持稅收中性的原則。目前，各國(guó)為了扶持本國(guó)網(wǎng)絡(luò)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，都對(duì)網(wǎng)上交易實(shí)行稅收優(yōu)惠。如1998年10月，美國(guó)的《互聯(lián)網(wǎng)免稅法案》規(guī)定：三年內(nèi)（至2001年）暫不征收國(guó)內(nèi)“網(wǎng)絡(luò)進(jìn)入稅”。鑒于這種形式，國(guó)內(nèi)許多人士呼吁在近期對(duì)電子商務(wù)實(shí)行免稅，他們認(rèn)為，電子商務(wù)代表著未來(lái)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展方向，它的發(fā)展一日千里，它需要的是扶持，如果對(duì)它征稅，無(wú)異于殺掉“一只會(huì)下金蛋的母雞”。為了促進(jìn)我國(guó)電子商務(wù)的發(fā)展，為了使我們不再錯(cuò)過(guò)一個(gè)時(shí)代，筆者認(rèn)為，在近期應(yīng)對(duì)電子商務(wù)實(shí)行免稅或制定優(yōu)惠的稅收政策。但從長(zhǎng)遠(yuǎn)來(lái)看，應(yīng)實(shí)行稅收中性原則，即不能使稅收政策對(duì)不同商務(wù)形式的選擇造成歧視，以保持各種交易形式之間的稅收公平。

其次，實(shí)行以現(xiàn)行稅制為基礎(chǔ)的原則。電子商務(wù)作為一種新的、有別于傳統(tǒng)商務(wù)的貿(mào)易方式，其承載的內(nèi)容仍然是現(xiàn)實(shí)社會(huì)中人們時(shí)常使用的商品、勞務(wù)，其內(nèi)容實(shí)質(zhì)未發(fā)生根本變化。在制定相關(guān)稅收政策時(shí)，應(yīng)以現(xiàn)行稅收制度為基礎(chǔ)，針對(duì)電子商務(wù)的特點(diǎn)，對(duì)現(xiàn)行稅收制度做必要的修改、補(bǔ)充和完善，這樣做既不會(huì)對(duì)現(xiàn)行稅制造成太大的影響，也不會(huì)產(chǎn)生太大的財(cái)政風(fēng)險(xiǎn)。

再次，制定加強(qiáng)電子商務(wù)征管措施。為迎接網(wǎng)上貿(mào)易對(duì)現(xiàn)行稅制的沖擊，稅務(wù)機(jī)關(guān)必須加強(qiáng)網(wǎng)上貿(mào)易的稅收對(duì)策研究，制定切實(shí)可行的電子商務(wù)征管措施。一是強(qiáng)化備案制度。在電子商務(wù)發(fā)展初期，就要及時(shí)完善稅務(wù)登記，使電子商務(wù)經(jīng)營(yíng)者注明電子商務(wù)經(jīng)營(yíng)范圍，責(zé)令上網(wǎng)單位將與電子商務(wù)有關(guān)的材料報(bào)送當(dāng)?shù)囟悇?wù)機(jī)關(guān)，便于稅務(wù)機(jī)關(guān)控制。同時(shí)，建立電子貨幣發(fā)送者數(shù)字身份證的登記制度。二是把支付體系作為征管的關(guān)鍵。雖然電子商務(wù)交易具有高流動(dòng)性和隱秘性，但只要有交易就會(huì)有貨幣與物的交換，可以考慮把電子商務(wù)建立和使用的支付體系作為稽查、追蹤和監(jiān)控交易行為的手段。目前，電子商務(wù)的支付手段必有信用卡體系、客戶賬戶體系、電子貨幣體系三種。

第7篇：國(guó)際稅法的原則范文

1.不符合國(guó)際稅收慣例，不能適應(yīng)我國(guó)加入WTO的新形勢(shì)從形式看，內(nèi)外資企業(yè)所得稅的法定稅率都是33%，但兩套稅法無(wú)論是在法律效力，還是稅前扣除項(xiàng)目標(biāo)準(zhǔn)和資產(chǎn)稅務(wù)處理規(guī)定、稅收優(yōu)惠政策等方面都存在明顯差異，外商投資企業(yè)的窄稅基、多優(yōu)惠和內(nèi)資企業(yè)的寬稅基、少優(yōu)惠直接導(dǎo)致兩者實(shí)際稅負(fù)的差距，據(jù)統(tǒng)計(jì)，外商投資企業(yè)所得稅實(shí)際平均稅負(fù)一直在10%左右，而內(nèi)資企業(yè)則在25%以上。實(shí)行內(nèi)外有別的兩套稅法，既違背市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)要求的公平稅負(fù)、平等競(jìng)爭(zhēng)原則，也不符合國(guó)際慣例，中國(guó)已經(jīng)加入WTO，外資企業(yè)將進(jìn)一步進(jìn)入我國(guó)，成為我國(guó)經(jīng)濟(jì)不可或缺的組成部分，我國(guó)的企業(yè)也將進(jìn)一步走向國(guó)際市場(chǎng)，參與國(guó)際競(jìng)爭(zhēng)，對(duì)企業(yè)所得稅在內(nèi)外資企業(yè)之間、地區(qū)之間實(shí)現(xiàn)統(tǒng)一提出了迫切要求。

2.稅基界定不規(guī)范，內(nèi)資企業(yè)稅前扣除限制過(guò)嚴(yán)稅法對(duì)稅基的確定存在的主要問(wèn)題：一是與企業(yè)會(huì)計(jì)制度的關(guān)系不協(xié)調(diào)，由于稅收制度和會(huì)計(jì)制度在職能、目標(biāo)和核算依據(jù)等諸多方面存在差異，近年來(lái)，為適應(yīng)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)和建立現(xiàn)代企業(yè)制度的需要，會(huì)計(jì)制度已經(jīng)發(fā)生了很大變化，且不斷處于調(diào)整之中，而稅法沒(méi)有建立一套獨(dú)立的所得稅稅基確定原則，有些規(guī)定甚至在沿用老的會(huì)計(jì)制度，如對(duì)銷售收入的確認(rèn)、對(duì)資產(chǎn)的稅務(wù)處理等。二是稅法對(duì)界定稅基的一些概念比較模糊，如對(duì)業(yè)務(wù)招待費(fèi)、支付給總機(jī)構(gòu)的管理費(fèi)都以收入的一定比例為計(jì)算依據(jù)，收入凈額和總收入是會(huì)計(jì)概念還是稅務(wù)概念，其內(nèi)涵和外延有多大，并不明確。三是對(duì)內(nèi)資企業(yè)稅前扣除項(xiàng)目列支標(biāo)準(zhǔn)規(guī)定過(guò)嚴(yán)，如內(nèi)資企業(yè)計(jì)稅工資標(biāo)準(zhǔn)，廣告性支出的限額、對(duì)折舊方法和折舊年限的嚴(yán)格限定等，使得為取得應(yīng)稅收入而發(fā)生的許多費(fèi)用不能在稅前足額列支，不符合市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)條件下企業(yè)發(fā)展規(guī)律，也不利于內(nèi)資企業(yè)的健康發(fā)展。

3.稅收優(yōu)惠政策導(dǎo)向不明確，稅收優(yōu)惠形式單一一是稅收優(yōu)惠政策不能有效體現(xiàn)國(guó)家宏觀調(diào)控需要。內(nèi)資企業(yè)的優(yōu)惠比較少，且多屬照顧性，或是替代財(cái)政支出性的優(yōu)惠，稅收優(yōu)惠偏重于解決機(jī)制轉(zhuǎn)換過(guò)程中的臨時(shí)性困難，對(duì)資源優(yōu)化配置的引導(dǎo)不足。而對(duì)外商投資企業(yè)的優(yōu)惠政策，其效果偏重于鼓勵(lì)吸引外資總量，不能有效調(diào)節(jié)外商投資的方向。二是稅收優(yōu)惠方式單一，政策效果不確定，容易引起企業(yè)偷稅、避稅現(xiàn)象。所得稅優(yōu)惠政策以直接優(yōu)惠居多，間接優(yōu)惠較少，主要是減稅、免稅和低稅率。這些優(yōu)惠措施，容易誘使企業(yè)通過(guò)頻繁注冊(cè)新企業(yè)、人為安排獲利年度、利用關(guān)聯(lián)交易轉(zhuǎn)移定價(jià)調(diào)節(jié)企業(yè)間的利潤(rùn)水平，鉆稅法的空子。目前，與我國(guó)簽訂稅收協(xié)定的國(guó)家有79個(gè)，已經(jīng)生效的65個(gè)，而有稅收饒讓條款的國(guó)家只有30多個(gè)，我國(guó)給予外商投資者的低稅率和減免稅等直接優(yōu)惠措施，外方需要在母國(guó)補(bǔ)繳稅款，實(shí)際轉(zhuǎn)化成了投資者所在國(guó)的稅收收入，并沒(méi)有使投資者最終受益。三是優(yōu)惠政策的實(shí)施主觀性、隨著性大。我國(guó)內(nèi)外資企業(yè)所得稅每年都有一些優(yōu)惠政策以法規(guī)、規(guī)章甚至規(guī)范性文件形式出臺(tái)，加上各地區(qū)為了本地區(qū)利益，無(wú)視稅法的統(tǒng)一性和嚴(yán)肅性，用減免稅優(yōu)惠政策作為招商引資廣告，隨意擴(kuò)大優(yōu)惠范圍，越權(quán)減免稅，采用地方稅先征后還、即征即退等形式變相減免稅，搞低稅優(yōu)惠競(jìng)爭(zhēng)，擾亂了正常的稅收秩序。我國(guó)已經(jīng)加入WTO，這種有失公平、公正、多變的稅收優(yōu)惠政策很可能面臨外國(guó)投資者的訴訟。

4.企業(yè)間稅負(fù)差異過(guò)大，部分企業(yè)稅負(fù)過(guò)重我國(guó)現(xiàn)行稅制對(duì)同一經(jīng)濟(jì)行為在各類主體之間稅收待遇上的差異性，尤其是在所得稅上表現(xiàn)最為明顯。如內(nèi)資企業(yè)與外資企業(yè)、高新技術(shù)開(kāi)發(fā)區(qū)內(nèi)企業(yè)與區(qū)外企業(yè)、現(xiàn)代企業(yè)制度試點(diǎn)企業(yè)與非試點(diǎn)企業(yè)、上市與非上市公司、境外上市與境內(nèi)上市公司之間在適用稅率以及所享受的稅收優(yōu)惠政策方面存在著較大的差異，導(dǎo)致稅收待遇不公現(xiàn)象非常突出。

我國(guó)的企業(yè)所得稅稅制所存在的上述弊端亟待通過(guò)所得稅制改革來(lái)完成。在中國(guó)已經(jīng)加入WTO的今天，在世界經(jīng)濟(jì)日益一體化的今天，中國(guó)的稅制改革不能脫離國(guó)際主流稅制的發(fā)展方向，不能莫視稅制的國(guó)際慣例，不能莫視稅制差異對(duì)國(guó)際資本流動(dòng)的影響。所得稅制的國(guó)際借鑒，對(duì)探討我國(guó)所得稅制改革具有重要意義。

二、企業(yè)所得稅制的國(guó)際比較及趨勢(shì)分析

1.企業(yè)所得稅制的國(guó)際比較一是納稅主體的認(rèn)定。有兩種類型：一種是公司所得稅，一種是企業(yè)所得稅，國(guó)際上通行的是公司所得稅類型，對(duì)不具有法人資格的企業(yè)，如個(gè)人獨(dú)資企業(yè)、合伙企業(yè)不征收企業(yè)所得稅，改征個(gè)人所得稅。在稅收管轄權(quán)方面，以企業(yè)登記地或以實(shí)際管理機(jī)構(gòu)或控制管理中心地為認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)，劃分為居民企業(yè)和非居民企業(yè)，分別承擔(dān)無(wú)限納稅義務(wù)和有限納稅義務(wù)。

二是稅基的確定。在應(yīng)稅所得與會(huì)計(jì)利潤(rùn)的關(guān)系處理方面，在“不成文法”國(guó)家，如美國(guó)、英國(guó)等，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則通常是由會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)等民間組織制定，會(huì)計(jì)利潤(rùn)和應(yīng)稅所得差異也大，在“成文法”國(guó)家，因?yàn)闀?huì)計(jì)制度以官方的法規(guī)為主體，應(yīng)稅所得和會(huì)計(jì)利潤(rùn)相當(dāng)接近。

三是稅率結(jié)構(gòu)。世界上大多數(shù)國(guó)家實(shí)行比例稅率，有些國(guó)家仍保留累進(jìn)稅率，主要出于財(cái)政上的原因，企業(yè)所得稅的大頭由大企業(yè)繳納，稅率高了，小企業(yè)難以承受，稅率低了，難以滿足財(cái)政收入的需要。在比例稅率的運(yùn)用上由于各國(guó)貨幣制度、政府政策及所得稅的地位等諸多因素的差異，有的國(guó)家實(shí)行單一的比例稅率，如瑞典、意大利、澳大利亞等；而更多的國(guó)家實(shí)行差別比例稅率，主要是對(duì)小型公司的所得稅采用較低稅率。

四是對(duì)成本費(fèi)用的列支。對(duì)存貨的計(jì)價(jià)，許多國(guó)家都允許在先進(jìn)先出法、后進(jìn)先出法、加權(quán)平均法等多種方法之間選擇，但要保持連續(xù)性。有些國(guó)家則明確不能采用后進(jìn)后出法，如法國(guó)、韓國(guó)、新加坡、加拿大等，有不少國(guó)家還允許采用市價(jià)與成本孰低法，如法國(guó)、意大利、日本、美國(guó)等。在折舊的提取方面，各國(guó)為了鼓勵(lì)資本投資，紛紛放棄傳統(tǒng)的“直線法”計(jì)提折舊，實(shí)行“余額遞減法”等加速折舊法，采用高折舊率對(duì)固定資產(chǎn)進(jìn)行第一年基礎(chǔ)攤銷，稅法規(guī)定的固定資產(chǎn)折舊年限通常短于實(shí)際可使用年限，有的國(guó)家對(duì)固定資產(chǎn)的折舊攤提額規(guī)定可以大于固定資產(chǎn)原值，許多國(guó)家實(shí)行固定資產(chǎn)投資的稅收抵免，額外給投資者一筆稅收補(bǔ)貼。

2.低稅率、寬稅基是國(guó)際所得稅制改革的趨勢(shì)19世紀(jì)80年代中期以來(lái)，世界各國(guó)相繼進(jìn)行了所得稅制改革，其主要特點(diǎn)是：充分利用企業(yè)所得稅在組織收入和調(diào)節(jié)經(jīng)濟(jì)的功能與作用，通過(guò)規(guī)范、完善和調(diào)整稅收政策，采用加速折舊、投資抵免等稅收鼓勵(lì)措施，減輕企業(yè)稅收負(fù)擔(dān)，刺激投資，達(dá)到增加供給、促進(jìn)經(jīng)濟(jì)發(fā)展的目的。美國(guó)于1986年進(jìn)行了稅制發(fā)展史上涉及面最廣、調(diào)整幅度最大的稅制改革，以“公平、簡(jiǎn)化和經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)”為政策目標(biāo)，以“拓寬稅基、降低稅率”為基本內(nèi)容，美國(guó)公司所得稅的基礎(chǔ)稅率實(shí)行15%、25%、34%三檔累進(jìn)稅率，最高稅率由46%降低到34%.美國(guó)的稅制改革無(wú)疑對(duì)西方國(guó)家產(chǎn)生重大影響，加拿大、英國(guó)、澳大利亞、法國(guó)、奧地利、新西蘭、荷蘭、日本等國(guó)，都不同程度地進(jìn)行了以減稅為核心的企業(yè)所得稅制改革（注：財(cái)政部稅制稅則司：《國(guó)際稅制考察與借鑒》，經(jīng)濟(jì)科學(xué)出版社，1999年。）。在稅率形式上，大多累進(jìn)稅率演進(jìn)為比例稅率，到1990年，除美國(guó)、荷蘭外，經(jīng)合組織的其余22個(gè)成員國(guó)都實(shí)行比例稅率。在降低稅率的同時(shí)，通過(guò)取消一些減免稅優(yōu)惠措施拓寬稅基，如美國(guó)取消了凈資本所得的優(yōu)惠、股票回購(gòu)支出的扣除、購(gòu)買設(shè)備投資的10%的減免等。

西方國(guó)家稅制改革的結(jié)果大大降低了企業(yè)所得稅的總體稅負(fù)水平。企業(yè)所得稅的稅負(fù)在降低，這不僅體現(xiàn)在一般所得的邊際稅率降低導(dǎo)致的稅負(fù)降低，而是整個(gè)稅率制度決定的稅收負(fù)擔(dān)降低。因?yàn)椋环矫媸钱?dāng)代各國(guó)經(jīng)濟(jì)的開(kāi)放度越來(lái)越大，另一方面當(dāng)代政府的管理理念與政府目標(biāo)是增強(qiáng)本國(guó)企業(yè)在國(guó)際市場(chǎng)上的競(jìng)爭(zhēng)力，保護(hù)本國(guó)企業(yè)的發(fā)展，再一方面，公司所得稅是直接對(duì)資本的投資所得征稅，與投資報(bào)酬成消長(zhǎng)關(guān)系，所以各國(guó)為了吸引外資，解決本國(guó)的就業(yè)和經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)問(wèn)題，都競(jìng)相降低公司所得稅。

三、統(tǒng)一企業(yè)所得稅法幾大原則性問(wèn)題研究

1.企業(yè)所得稅的功能定位問(wèn)題企業(yè)所得稅稅負(fù)水平的設(shè)計(jì)、優(yōu)惠政策的制定都不能回避一個(gè)基本問(wèn)題，即企業(yè)所得稅在整個(gè)稅收體系中的功能定位，它涉及該稅種在組織收入中的功能定位，還涉及該稅種在調(diào)節(jié)經(jīng)濟(jì)中的功能定位。企業(yè)所得稅在一國(guó)稅收收入中所占比重多大為合理？企業(yè)所得稅能征多少，既要看流轉(zhuǎn)稅已經(jīng)征了多少，后面的個(gè)人所得稅和其他稅種還要征多少，相互間需要銜接配合。各國(guó)的經(jīng)濟(jì)發(fā)展水平、稅收征管水平、政府對(duì)公平效率目標(biāo)的側(cè)重點(diǎn)以及對(duì)經(jīng)濟(jì)管理模式的選擇都會(huì)影響企業(yè)所得稅占一國(guó)稅收收入的比重。稅收作為國(guó)家調(diào)節(jié)經(jīng)濟(jì)的重要手段，不同的稅種對(duì)資源配置和收入分配有著不同影響，一般認(rèn)為，選擇性商品稅和差別商品稅是非中性，會(huì)影響資源配置，所得稅和統(tǒng)一商品稅是中性，不會(huì)扭曲資源配置。但是，中性的稅收不一定有效率，非中性稅收不一定無(wú)效率。如果一個(gè)社會(huì)市場(chǎng)功能十分健全，不存在壟斷，不存在產(chǎn)品的外部效應(yīng)，那么非中性稅收只會(huì)妨礙市場(chǎng)對(duì)資源的有效配置。但現(xiàn)實(shí)情況是存在壟斷，存在產(chǎn)品的外部效應(yīng)，需要政府的經(jīng)濟(jì)調(diào)節(jié)彌補(bǔ)市場(chǎng)機(jī)制的缺陷，這時(shí)，起矯正作用的非中性稅收是有效率的。政府運(yùn)用所得稅稅收政策對(duì)資源配置和收入分配發(fā)揮調(diào)節(jié)作用，已成為世界各國(guó)的普遍做法。通過(guò)所得稅優(yōu)惠政策，影響投資報(bào)酬率，引導(dǎo)資源的合理流動(dòng)。而各國(guó)所得稅制度和稅負(fù)水平的差異，使得低稅負(fù)國(guó)對(duì)資本、技術(shù)、勞務(wù)、人員等資源產(chǎn)生高吸引力，影響資源在國(guó)際間的流動(dòng)。由此可見(jiàn)，我國(guó)企業(yè)所得稅需要在與整個(gè)稅收體系的協(xié)調(diào)中設(shè)計(jì)稅負(fù)水平，從國(guó)家的經(jīng)濟(jì)政策導(dǎo)向出發(fā)設(shè)計(jì)相應(yīng)的稅收優(yōu)惠政策。

2.應(yīng)納稅所得額與會(huì)計(jì)利潤(rùn)的原則性差異應(yīng)納稅所得額與會(huì)計(jì)利潤(rùn)都是企業(yè)收益額。但兩者之間存在明顯差異。會(huì)計(jì)利潤(rùn)的計(jì)算依據(jù)是企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，它的服務(wù)對(duì)象是投資者、債權(quán)人和相關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益人，應(yīng)納稅所得額依據(jù)的是稅法規(guī)定的各項(xiàng)稅法條款，它的服務(wù)對(duì)象是政府，其功能是直接調(diào)節(jié)征納雙方的經(jīng)濟(jì)利益關(guān)系，兩者對(duì)信息質(zhì)量特征的要求、對(duì)收益的確認(rèn)和計(jì)量等方面的基本原則存在差異。確定應(yīng)稅所得的原則與會(huì)計(jì)利潤(rùn)存在某些共同之處，如權(quán)責(zé)發(fā)生制原則、配比原則、劃分收益性與資本性支出原則等，但也存在明顯差別：一是稅法不承認(rèn)重要性原則，只要是應(yīng)稅收入和不得扣除的項(xiàng)目，無(wú)論金額大小，都需按稅法計(jì)算應(yīng)稅所得；二是稅法有限度的承認(rèn)謹(jǐn)慎性原則，而強(qiáng)調(diào)確定性原則，如合理估計(jì)的或有負(fù)債允許在計(jì)算利潤(rùn)時(shí)扣除，而不得在稅前列支。三是會(huì)計(jì)利潤(rùn)強(qiáng)調(diào)實(shí)質(zhì)重于形式原則，對(duì)外在的表現(xiàn)形式不能真實(shí)反映經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)時(shí)，應(yīng)以反映經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)為原則。這時(shí)會(huì)計(jì)利潤(rùn)的計(jì)算融入了人們的主觀判斷，從某些意義上修正了確定性原則。而確定應(yīng)稅所得時(shí)，有時(shí)更側(cè)重于形式的規(guī)定，如計(jì)稅收入和稅前扣除的確認(rèn)，稅法必須以某種標(biāo)志性的憑證取得為依據(jù)確定是否計(jì)入當(dāng)期應(yīng)稅收入，是否允許稅前列支，這也是稅法的統(tǒng)一性和嚴(yán)肅性的客觀要求。四是稅法強(qiáng)調(diào)合理性原則。稅法規(guī)定各項(xiàng)成本費(fèi)用的列支標(biāo)準(zhǔn)和對(duì)關(guān)聯(lián)交易非公允價(jià)格的納稅調(diào)整實(shí)際上是對(duì)會(huì)計(jì)利潤(rùn)確認(rèn)原則中實(shí)際成本原則的修正。應(yīng)納稅所得額與會(huì)計(jì)利潤(rùn)之間既有聯(lián)系又有差別，企業(yè)所得稅法的設(shè)計(jì)，既要注意稅法與企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則及會(huì)計(jì)制度的銜接，又要體現(xiàn)稅法的相對(duì)獨(dú)立要求。

3.設(shè)計(jì)企業(yè)所得稅優(yōu)惠政策的目標(biāo)與原則一是充分重視稅收優(yōu)惠在我國(guó)進(jìn)一步對(duì)外開(kāi)放和促進(jìn)經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)中的作用。加入WTO，意味著我國(guó)將在更大范圍和更深程度上參與國(guó)際競(jìng)爭(zhēng)和合作，也將面臨更嚴(yán)峻的挑戰(zhàn)。WTO組織和制度的構(gòu)建以盡量不干預(yù)市場(chǎng)機(jī)制運(yùn)行為宗旨，同時(shí)，WTO也允許在特定情況下對(duì)對(duì)外貿(mào)易的干預(yù)和對(duì)本國(guó)產(chǎn)業(yè)實(shí)行合理與適度的保護(hù)。我們?cè)诼男袑?duì)WTO成員國(guó)承諾義務(wù)的同時(shí)，應(yīng)充分利用WTO規(guī)則給予發(fā)展中國(guó)家的某些例外條款和優(yōu)惠待遇，培育和提升我國(guó)經(jīng)濟(jì)的國(guó)際競(jìng)爭(zhēng)力，實(shí)現(xiàn)我國(guó)經(jīng)濟(jì)的可持續(xù)發(fā)展。二是區(qū)別稅收優(yōu)惠與財(cái)政支出的不同功能。稅收優(yōu)惠和財(cái)政支出都能體現(xiàn)政府的政策意圖，但兩者又發(fā)揮著不同的功能，由于稅法具有穩(wěn)定性的特點(diǎn)，對(duì)于一些時(shí)效性強(qiáng)的政策鼓勵(lì)適宜使用財(cái)政支出形式來(lái)解決。三是注意稅收優(yōu)惠要有利于資源的合理配置和產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)的優(yōu)化。四是注意稅收優(yōu)惠政策的時(shí)效性和制度調(diào)整的適應(yīng)性問(wèn)題。

四、統(tǒng)一企業(yè)所得稅法的政策選擇

1.關(guān)于稅率的選擇目前33%的企業(yè)所得稅稅率水平，對(duì)于不享受稅收優(yōu)惠政策的企業(yè)來(lái)說(shuō)是偏高的，應(yīng)當(dāng)適當(dāng)降低，但從目前企業(yè)所得稅在整個(gè)稅收體系中的地位看，不應(yīng)使企業(yè)所得稅的總量下降，企業(yè)所得稅收入規(guī)模過(guò)小，會(huì)導(dǎo)致實(shí)施稅收優(yōu)惠政策的空間非常有限，不利于所得稅政策宏觀調(diào)控功能的發(fā)揮。同時(shí)，我國(guó)企業(yè)所得稅稅率水平應(yīng)與國(guó)際水平，尤其是周邊國(guó)家稅率水平基本保持平衡，我國(guó)周邊14個(gè)國(guó)家或地區(qū)，10個(gè)國(guó)家（地區(qū)）的公司（企業(yè)）所得稅稅率在30%以上，為了有利于吸引外資投資，我國(guó)應(yīng)取中等偏下水平。綜合上述因素，企業(yè)所得稅稅率應(yīng)在25-30%為宜。

2.合理確定稅基，統(tǒng)一稅前扣除標(biāo)準(zhǔn)和范圍，統(tǒng)一資產(chǎn)稅務(wù)處理的方法和標(biāo)準(zhǔn)建立一套完整的獨(dú)立于企業(yè)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)制度的企業(yè)所得稅稅基確定原則，稅法應(yīng)對(duì)計(jì)稅收入的確定、扣除項(xiàng)目的范圍和標(biāo)準(zhǔn)、資產(chǎn)的稅務(wù)處理等作出具體規(guī)定，形成統(tǒng)一、獨(dú)立的稅法體系。具體來(lái)說(shuō)：

一是計(jì)稅收入的確定。由于會(huì)計(jì)利潤(rùn)旨在反映企業(yè)的經(jīng)營(yíng)成果，理應(yīng)嚴(yán)格按照權(quán)責(zé)發(fā)生制原則確認(rèn)收入的實(shí)現(xiàn)，而納稅義務(wù)的發(fā)生，直接引起企業(yè)的現(xiàn)金流出，本著稅收為經(jīng)濟(jì)建設(shè)服務(wù)的宗旨，順應(yīng)企業(yè)發(fā)展規(guī)律，建議在應(yīng)稅收入確定時(shí)，適當(dāng)兼顧收付實(shí)現(xiàn)制原則。如對(duì)應(yīng)收未收的銷售收入、對(duì)金融企業(yè)應(yīng)收未收的利息收入、對(duì)接受非貨幣性資產(chǎn)的捐贈(zèng)、以非貨幣性資產(chǎn)對(duì)外投資評(píng)估增值所取得的經(jīng)濟(jì)利益等項(xiàng)目，可以在限定條件下適用收付實(shí)現(xiàn)制。這里的限定條件很重要，如對(duì)金融企業(yè)超過(guò)規(guī)定的期限以上的應(yīng)收未收利息才按實(shí)際收到利息計(jì)算應(yīng)稅所得，對(duì)接受捐贈(zèng)的非貨幣性資產(chǎn)、以非貨幣性資產(chǎn)對(duì)外投資評(píng)估增值部分，金額較大的，可按期分?jǐn)傆?jì)入應(yīng)稅所得。

二是提高內(nèi)資企業(yè)稅前扣除標(biāo)準(zhǔn)。辦法是與現(xiàn)行的外商投資企業(yè)所得稅靠攏。如取消計(jì)稅工資，取消對(duì)公益性、救濟(jì)性捐贈(zèng)的限額；在融資利息方面，對(duì)不同的借款形式，如發(fā)行債券、向非銀行金融機(jī)構(gòu)借款等，只要是合理合法，都是市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)條件下企業(yè)可選擇的籌資方式，其發(fā)生的利息支出，理應(yīng)得到足額補(bǔ)償，不宜按銀行同期同類貸款利率水平加以限制，但對(duì)關(guān)聯(lián)企業(yè)之間相互借款的利息水平應(yīng)加以限定。

三是規(guī)定對(duì)資產(chǎn)的稅務(wù)處理。調(diào)整對(duì)固定資產(chǎn)折舊的稅收政策，在折舊年限、折舊方法上采取更靈活優(yōu)惠的措施促進(jìn)企業(yè)設(shè)備更新和技術(shù)改造。隨著技術(shù)進(jìn)步的加快，無(wú)形資產(chǎn)的實(shí)際有效期限將越來(lái)越短，原稅法規(guī)定的不得少于十年的攤銷期限應(yīng)該調(diào)整；企業(yè)籌建期間發(fā)生的開(kāi)辦費(fèi)，一律規(guī)定在不短于5年的期限分期攤銷不合適。

3.稅收優(yōu)惠政策的規(guī)范和調(diào)整一是調(diào)整稅收優(yōu)惠的政策導(dǎo)向。稅收優(yōu)惠政策應(yīng)體現(xiàn)國(guó)家產(chǎn)業(yè)政策，體現(xiàn)鼓勵(lì)技術(shù)進(jìn)步和經(jīng)濟(jì)結(jié)構(gòu)的優(yōu)化升級(jí)，促進(jìn)國(guó)民經(jīng)濟(jì)的協(xié)調(diào)發(fā)展。為此，稅收優(yōu)惠應(yīng)從原來(lái)的地區(qū)性優(yōu)惠為主轉(zhuǎn)向以產(chǎn)業(yè)傾斜為導(dǎo)向的稅收優(yōu)惠，考慮到產(chǎn)業(yè)政策具有政策性、時(shí)效性強(qiáng)的特點(diǎn)，稅法只對(duì)稅收優(yōu)惠的原則加以規(guī)定，具體應(yīng)由國(guó)務(wù)院結(jié)合國(guó)民經(jīng)濟(jì)發(fā)展綱要和產(chǎn)業(yè)政策制定，并適時(shí)調(diào)整。

二是減少稅收優(yōu)惠，取消不符合WTO規(guī)則的稅收優(yōu)惠措施。對(duì)原有過(guò)多過(guò)濫的稅收優(yōu)惠政策應(yīng)加以清理，取消政策目標(biāo)不明確以及已經(jīng)不合時(shí)宜的臨時(shí)性優(yōu)惠措施。如對(duì)發(fā)展第三產(chǎn)業(yè)、鄉(xiāng)鎮(zhèn)企業(yè)的稅收優(yōu)惠，對(duì)校辦企業(yè)、民政福利企業(yè)的減免稅轉(zhuǎn)由財(cái)政支出解決；取消地區(qū)性優(yōu)惠稅率；取消不符合WTO規(guī)則的稅收優(yōu)惠措施，如對(duì)產(chǎn)品出口企業(yè)的特別減稅措施。為支持中西部地區(qū)的發(fā)展，是否需要啟動(dòng)現(xiàn)在應(yīng)該取消的經(jīng)濟(jì)特區(qū)所采用的“避稅港”模式，值得商榷。

三是實(shí)行稅收優(yōu)惠形式的多元化。稅收優(yōu)惠由單一的直接減免稅改為直接減免、加速折舊、投資抵免、再投資退稅、對(duì)技術(shù)開(kāi)發(fā)費(fèi)的加計(jì)扣除等多種優(yōu)惠措施并舉的多元化稅收優(yōu)惠形式。對(duì)外國(guó)投資者的稅收優(yōu)惠，應(yīng)關(guān)注稅收饒讓條款，讓投資者能真正享受到我國(guó)所給予的稅收優(yōu)惠。

四是注意稅收優(yōu)惠政策的制度性調(diào)整的適應(yīng)問(wèn)題。兩法合并，必將帶來(lái)各經(jīng)濟(jì)主體的利益調(diào)整，直接影響投資收益水平。為了保持稅收政策的延續(xù)性，為經(jīng)濟(jì)主體提供相對(duì)穩(wěn)定的制度環(huán)境，需要安排制度變遷的過(guò)渡性措施。如對(duì)原稅法規(guī)定的定期減免稅優(yōu)惠政策，繼續(xù)享受到期滿為止，對(duì)外商投資企業(yè)取消特定地區(qū)稅率優(yōu)惠后在一定時(shí)期內(nèi)實(shí)行超稅負(fù)稅收返還的過(guò)渡性措施等。

統(tǒng)一企業(yè)所得稅法不是簡(jiǎn)單的兩稅合并，而是對(duì)我國(guó)企業(yè)所得稅制的改革和完善過(guò)程，新的企業(yè)所得稅法，需要與國(guó)際慣例接軌，需要與財(cái)政體制與財(cái)政政策的整合，需要與其他稅種的相互協(xié)同，需要稅收征管的配套改革。而所得稅制的改革又伴隨著經(jīng)濟(jì)利益關(guān)系的重新調(diào)整，企業(yè)將面臨稅收環(huán)境的制度性變遷，并引起企業(yè)主體行為的適應(yīng)性調(diào)整，從而影響我國(guó)經(jīng)濟(jì)的方方面面。

【參考文獻(xiàn)】

[1]沈玉平。所得稅調(diào)節(jié)作用與政策選擇[M].北京：中國(guó)稅務(wù)出版社，1999.

[2]唐騰翔。比較稅制[M].北京：中國(guó)財(cái)政經(jīng)濟(jì)出版社，1990.

第8篇：國(guó)際稅法的原則范文

國(guó)際稅法的淵源也是國(guó)際稅法的一個(gè)基本范疇，對(duì)于這一范疇，學(xué)界研究的比較多，而且基本取得了一致觀點(diǎn)，這是國(guó)際稅法學(xué)領(lǐng)域研究比較成熟的基本范疇之一。

學(xué)界一般認(rèn)為，國(guó)際稅法的淵源包括兩大類：國(guó)際法淵源和國(guó)內(nèi)法淵源。國(guó)際法淵源一般包括：（1）國(guó)際稅收協(xié)定以及其他國(guó)際稅收條約、公約中與稅收有關(guān)的法律規(guī)范；（2）國(guó)際稅收慣例。國(guó)內(nèi)法淵源一般就是指各國(guó)的涉外稅法。

一、國(guó)際稅法的國(guó)內(nèi)法淵源

（一）涉外稅法的含義與標(biāo)準(zhǔn)

涉外稅法（foreign-related tax law）是指具有涉外因素的稅法。涉外因素包括主體涉外、客體涉外和內(nèi)容涉外三個(gè)方面。雖然學(xué)界均主張涉外稅法是國(guó)際稅法的淵源，但關(guān)于涉外稅法的具體范圍則有不同的觀點(diǎn)。有些學(xué)者主張涉外稅法主要是涉外所得稅法，有些學(xué)者主張除了涉外所得稅法還包括涉外商品稅法。根據(jù)本書(shū)所主張的廣義國(guó)際稅法論的觀點(diǎn)，涉外稅法應(yīng)當(dāng)包括涉外所得稅法和涉外商品稅法。

關(guān)于涉外稅法的標(biāo)準(zhǔn)，有些學(xué)者主張凡有可能具有涉外因素的稅法都屬于涉外稅法，如關(guān)稅法、增值稅法、營(yíng)業(yè)稅法、個(gè)人所得稅法、車船使用稅法等等。[2] 也有學(xué)者主張涉外稅法應(yīng)當(dāng)有一定范圍，只包括涉外所得稅法和關(guān)稅法。

我們認(rèn)為，根據(jù)稅法是否具有涉外因素，可以把稅法分為三類：（1）純粹涉外稅法，如《外商投資企業(yè)和外國(guó)企業(yè)所得稅法》；（2）內(nèi)外統(tǒng)一適用的稅法，如《個(gè)人所得稅法》；（3）純粹涉內(nèi)的稅法，如房地產(chǎn)稅法、車船使用稅法等。從廣義上來(lái)講，涉外稅法包括前面兩類，從狹義來(lái)講，涉外稅法僅僅指第一類。國(guó)際稅法學(xué)上所研究的涉外稅法主要是第一類，但也不排除在個(gè)別情況下包括第二類涉外稅法。

（二）涉外稅法的效力范圍

涉外稅法的效力范圍，是指涉外稅法對(duì)于哪些人和哪些事具有效力。從理論上講，涉外稅法屬于國(guó)內(nèi)法，只能在本國(guó)主權(quán)所及的范圍內(nèi)具有效力，超出本國(guó)主權(quán)管轄范圍，就不具有法律效力。但在國(guó)際經(jīng)濟(jì)一體化的大背景下，國(guó)際間的資金、人員和物品流動(dòng)非常頻繁，一概否認(rèn)其他國(guó)家的涉外稅法在本國(guó)的效力并不利于國(guó)際經(jīng)濟(jì)交往，也不利于國(guó)際稅收關(guān)系的和諧發(fā)展。其實(shí)，現(xiàn)行的各國(guó)稅法制度中已經(jīng)有許多地方體現(xiàn)了對(duì)他國(guó)涉外稅法效力的承認(rèn)與尊重，比如為避免國(guó)際雙重征稅而采取的各種國(guó)內(nèi)法措施，如抵免法、免稅法和抵扣法等等，實(shí)際上都是建立在承認(rèn)和尊重其他國(guó)家的涉外稅法效力的基礎(chǔ)之上的。美國(guó)不承認(rèn)稅收饒讓抵免，實(shí)際上是對(duì)其他國(guó)家涉外稅法效力的部分否定。

二、國(guó)際稅法的國(guó)際法淵源

（一）國(guó)際條約

國(guó)際條約（international treaty）是國(guó)際稅法最主要的國(guó)際法淵源，也是最能體現(xiàn)國(guó)際稅法“國(guó)際性”的法律淵源。學(xué)界在這一問(wèn)題上的觀點(diǎn)基本上是一致的，即認(rèn)為國(guó)際稅法淵源中的國(guó)際條約包括國(guó)際稅收協(xié)定以及其他國(guó)際條約中與國(guó)際稅收有關(guān)的規(guī)定。

國(guó)際稅收協(xié)定是不同國(guó)家為協(xié)調(diào)其相互之間的國(guó)際稅收分配關(guān)系而締結(jié)的國(guó)際協(xié)定或條約。目前的國(guó)際稅收協(xié)定主要是雙邊稅收協(xié)定，而且主要集中在所得稅領(lǐng)域和關(guān)稅領(lǐng)域。國(guó)際稅收協(xié)定將來(lái)的發(fā)展方向是多邊稅收協(xié)定以及稅收國(guó)際公約，而且所涉及的領(lǐng)域也將突破所得稅和關(guān)稅領(lǐng)域而向其他商品稅領(lǐng)域擴(kuò)展。

其他國(guó)際條約或協(xié)定中也有關(guān)于稅收關(guān)系的規(guī)定，如在貿(mào)易協(xié)定、航海通商友好協(xié)定，特別是在投資保護(hù)協(xié)定中有關(guān)國(guó)家間稅收分配關(guān)系的規(guī)定，這些規(guī)定和國(guó)際稅收協(xié)定一樣，對(duì)國(guó)家間的稅收分配關(guān)系也起著重要的協(xié)調(diào)作用。

（二）國(guó)際稅收慣例

國(guó)際稅收慣例（international tradition of tax）是在國(guó)際經(jīng)濟(jì)交往中處理國(guó)家間稅收權(quán)益關(guān)系，反復(fù)出現(xiàn)并被各國(guó)所接受，因而具有法律約束力的稅收通例。有學(xué)者對(duì)國(guó)際稅收慣例與國(guó)際稅收習(xí)慣進(jìn)行了區(qū)分，認(rèn)為國(guó)際稅收習(xí)慣是具有法律約束力的慣常行為和做法，而國(guó)際稅收慣例是不具有法律約束力的慣常行為和做法。[3] 我們認(rèn)為，習(xí)慣和慣例在內(nèi)涵上的差別不是很大，如果從具有法律約束力和不具有法律約束力的角度來(lái)講，習(xí)慣和慣例都不適宜用來(lái)表達(dá)具有法律約束力的慣常行為和做法，莫如用習(xí)慣法來(lái)表述更準(zhǔn)確。當(dāng)然，無(wú)論是習(xí)慣、慣例還是習(xí)慣法都不過(guò)是一個(gè)指示名詞而已，沒(méi)有什么先驗(yàn)的內(nèi)涵，其具體含義都需要學(xué)者在使用的過(guò)程中予以界定。從這個(gè)角度來(lái)講，只要我們所研究的是同一個(gè)事物，至于具體使用什么名稱，似乎并不需要一定要強(qiáng)行一致。這里，我們使用慣例來(lái)指示具有法律約束力的慣常行為和做法。

居民稅收管轄權(quán)、對(duì)外國(guó)人的稅收無(wú)差別待遇原則、對(duì)外交使領(lǐng)館人員的稅收豁免等曾一度被認(rèn)為是國(guó)際稅收慣例之一。但在1961年和1963年兩個(gè)《維也納條約》締結(jié)后，已經(jīng)成為國(guó)際公約的規(guī)定。由于國(guó)際稅法本身歷史較短，而國(guó)際慣例一般都需要較長(zhǎng)的形成過(guò)程，再加上國(guó)際慣例很容易被國(guó)際條約或各國(guó)法律所肯定從而失去其作為慣例的特性，所以，作為國(guó)際稅法淵源的國(guó)際稅收慣例并不多。

國(guó)際法和各國(guó)法院有關(guān)國(guó)際稅收糾紛的判例，雖然不能作為國(guó)際稅法的正式淵源，但根據(jù)《國(guó)際法院規(guī)約》第38條的規(guī)定，可以作為確定國(guó)際稅法淵源的補(bǔ)充資料，所以也要給予一定的重視。

「注釋

[1]參見(jiàn)[奧]漢斯·凱爾森：《法與國(guó)家的一般理論》，沈宗靈譯，中國(guó)大百科全書(shū)出版社1996年版，第149頁(yè)。

第9篇：國(guó)際稅法的原則范文

關(guān)鍵詞：電子商務(wù)；稅法設(shè)計(jì)；基本原則

稅法基本原則是一國(guó)調(diào)整稅收關(guān)系的法律規(guī)范的抽象和概括，是一定社會(huì)經(jīng)濟(jì)關(guān)系在稅收法制建設(shè)中的反映，也是對(duì)稅法的立法、執(zhí)法、司法等全過(guò)程具有普遍指導(dǎo)意義的法律準(zhǔn)則，其核心是使稅收法律關(guān)系適應(yīng)生產(chǎn)關(guān)系的要求。電子商務(wù)作為經(jīng)濟(jì)全球化進(jìn)程中應(yīng)運(yùn)而生的網(wǎng)絡(luò)經(jīng)濟(jì)的組成部分，具有交易虛擬化、全球化、隱蔽化和成本低廉等特點(diǎn)。雖然電子商務(wù)的出現(xiàn)為經(jīng)濟(jì)發(fā)展帶來(lái)了巨大的變化，使現(xiàn)行稅法的某些規(guī)定難以適用，并形成了一些稅收征管中的盲點(diǎn)，但其并未對(duì)生產(chǎn)關(guān)系和稅收法律關(guān)系本身產(chǎn)生根本性的影響。因此，完善電子商務(wù)時(shí)代的稅收法律制度，仍然不能背離以下幾項(xiàng)稅法的基本原則。

一、稅收法定原則

稅收法定原則是民主和法治原則等現(xiàn)代憲法原則在稅法上的體現(xiàn)，是稅法至為重要的基本原則。它指的是國(guó)家征稅應(yīng)有法律依據(jù)，要依法征稅和依法納稅。稅收法定原則要求稅收要素法定而且明確，征稅必須合法。諸如，納稅主體、征稅對(duì)象、稅率、納稅環(huán)節(jié)、減免優(yōu)惠等稅收要素必須由立法機(jī)關(guān)在法律中予以規(guī)定，其具體內(nèi)容也必須盡量明確，避免出現(xiàn)漏洞和歧義，為權(quán)利的濫用留下空間。而征稅機(jī)關(guān)也必須嚴(yán)格依據(jù)法律的規(guī)定征收稅款，無(wú)權(quán)變動(dòng)法定的稅收要素和法定的征管程序，依法征稅既是其職權(quán)，也是其職責(zé)。

（一）不宜開(kāi)征新稅

在電子商務(wù)條件下，貫徹稅收法定原則，首先需要解決的問(wèn)題就是是否開(kāi)征新稅。實(shí)際上對(duì)這個(gè)問(wèn)題的爭(zhēng)論由來(lái)已久，以美國(guó)為代表的免稅派主張對(duì)網(wǎng)上形成的有形交易以外的電子商務(wù)永久免稅，認(rèn)為對(duì)其征稅將會(huì)阻礙這種貿(mào)易形式的發(fā)展，有悖于世界經(jīng)濟(jì)一體化的大趨勢(shì)；與此相對(duì)的是加拿大稅收專家阿瑟·科德?tīng)栍?994年提出“比特稅”構(gòu)想，即對(duì)網(wǎng)絡(luò)信息按其流量征稅?！氨忍囟悺狈桨敢唤?jīng)提出，即遭致美國(guó)和歐盟的反對(duì)，原因是他們認(rèn)為“比特稅”不能區(qū)分信息流的性質(zhì)而一律按流量征稅，而且無(wú)法劃分稅收管轄權(quán)，并將導(dǎo)致價(jià)值高而傳輸信息少的交易稅負(fù)輕，價(jià)值低而傳輸信息多的交易稅負(fù)重，從而無(wú)法實(shí)現(xiàn)稅負(fù)公平。筆者認(rèn)為，經(jīng)濟(jì)發(fā)展是稅制變化的決定性因素，開(kāi)征新稅的前提應(yīng)是經(jīng)濟(jì)基礎(chǔ)發(fā)生實(shí)質(zhì)性的變革，例如，在以農(nóng)業(yè)為最主要的生產(chǎn)部門的奴隸制和封建制國(guó)家，農(nóng)業(yè)稅便是主要稅種；進(jìn)入了以私有制下的商品經(jīng)濟(jì)為特征的資本主義社會(huì)后，以商品流轉(zhuǎn)額和財(cái)產(chǎn)收益額為課稅對(duì)象的流轉(zhuǎn)稅和所得稅取代了農(nóng)業(yè)稅成為主要稅種。電子商務(wù)也屬于商品經(jīng)濟(jì)范疇，與傳統(tǒng)貿(mào)易并沒(méi)有實(shí)質(zhì)性的差別。因此，我國(guó)在制定電子商務(wù)稅收政策時(shí)，仍應(yīng)以現(xiàn)行的稅收制度為基礎(chǔ)，對(duì)現(xiàn)行稅制進(jìn)行必要的修改和完善，使之適應(yīng)電子商務(wù)的特點(diǎn)和發(fā)展規(guī)律，這樣不僅能夠減少財(cái)政稅收的風(fēng)險(xiǎn)，也不會(huì)對(duì)現(xiàn)行稅制產(chǎn)生太大的影響和沖擊。例如，我國(guó)香港特別行政區(qū)的做法便值得借鑒，其并未出臺(tái)專門的電子商務(wù)稅法，只是要求納稅人在年度報(bào)稅表內(nèi)加入電子貿(mào)易一欄，申報(bào)電子貿(mào)易資料。

（二）明確各稅收要素的內(nèi)容

稅收法定主義原則要求稅收要素必須由法律明確規(guī)定，電子商務(wù)對(duì)稅收要素的影響突出地表現(xiàn)在征稅對(duì)象和納稅地點(diǎn)的確定上。以流轉(zhuǎn)稅為例，網(wǎng)上交易的許多商品或勞務(wù)是以數(shù)字化的形式來(lái)傳遞并實(shí)現(xiàn)轉(zhuǎn)化的，使得現(xiàn)行稅制中作為計(jì)稅依據(jù)的征稅對(duì)象變得模糊不清，對(duì)此既可以視為有形商品的銷售征收增值稅，也可以歸屬為應(yīng)繳營(yíng)業(yè)稅的播映或服務(wù)性勞務(wù)。這就需要改革增值稅、營(yíng)業(yè)稅等稅收實(shí)體法，制定電子商務(wù)條件下數(shù)字化信息交易的征稅對(duì)象類別的判定標(biāo)準(zhǔn)，從而消除對(duì)應(yīng)稅稅種、適用稅率的歧義。就納稅地點(diǎn)而言，現(xiàn)行增值稅法律制度主要實(shí)行經(jīng)營(yíng)地原則，即以經(jīng)營(yíng)地為納稅地點(diǎn)，然而高度的流動(dòng)性使得電子商務(wù)能夠通過(guò)設(shè)于任何地點(diǎn)的服務(wù)器來(lái)履行勞務(wù)，難以貫徹經(jīng)營(yíng)地課稅原則。由于間接稅最終由消費(fèi)者負(fù)擔(dān)，以消費(fèi)地為納稅地不僅符合國(guó)際征稅原則的趨勢(shì)，而且有利于保護(hù)我國(guó)的稅收利益，為此，應(yīng)逐步修改我國(guó)現(xiàn)行增值稅的經(jīng)營(yíng)地原則并過(guò)渡為以消費(fèi)地為納稅地點(diǎn)的規(guī)定，從而有效解決稅收管轄權(quán)歸屬上產(chǎn)生的困惑。

二、稅收公平原則

稅收公平原則是稅法理論和實(shí)踐中的又一項(xiàng)極其重要的原則，是國(guó)際公認(rèn)的稅法基本原則。根據(jù)稅收公平原則，在稅收法律關(guān)系中，所有納稅人的地位都是平等的，因此，稅收負(fù)擔(dān)在國(guó)民之間的分配也必須公平合理。稅收公平原則在經(jīng)歷了亞當(dāng)·斯密的“自然正義的公平”①和瓦格納的“社會(huì)政策公平”②理論之后，近代學(xué)者馬斯格雷夫進(jìn)一步將公平劃分為兩類，即橫向公平和縱向公平。稅收橫向公平要求相同經(jīng)濟(jì)情況和納稅能力的主體應(yīng)承擔(dān)相同的稅負(fù)；稅收縱向公平則要求不同經(jīng)濟(jì)情況的單位和個(gè)人承擔(dān)不相等的稅負(fù)。

納稅人地位應(yīng)當(dāng)平等、稅收負(fù)擔(dān)在納稅人之間公平分配是稅收公平原則的內(nèi)容和要求。電子商務(wù)是一種建立在互聯(lián)網(wǎng)基礎(chǔ)上的有別于傳統(tǒng)貿(mào)易的虛擬的貿(mào)易形式，它具有無(wú)紙化、無(wú)址化以及高流動(dòng)性的特點(diǎn)。高流動(dòng)性使得企業(yè)的遷移成本不再昂貴，企業(yè)由于從事電子商務(wù)的企業(yè)不必像傳統(tǒng)企業(yè)那樣大量重置不動(dòng)產(chǎn)和轉(zhuǎn)移勞動(dòng)力，若想要在低稅或免稅地區(qū)建立公司以達(dá)到避稅的目的，往往只要在避稅地安裝服務(wù)器等必要的設(shè)備、建立網(wǎng)站并配備少量設(shè)備維護(hù)人員即可。其他為數(shù)眾多的工作人員可以通過(guò)互聯(lián)網(wǎng)在世界各地為企業(yè)服務(wù)，從而可以使納稅人通過(guò)避稅地的企業(yè)避免或減少納稅義務(wù)。而電子商務(wù)的無(wú)形性和隱蔽性則讓稅務(wù)部門難以準(zhǔn)確掌握交易信息并實(shí)施征管，使得網(wǎng)絡(luò)空間成了納稅人輕而易舉地逃避納稅義務(wù)的港灣。上述種種都導(dǎo)致了從事電子商務(wù)的納稅主體與從事傳統(tǒng)商務(wù)的納稅主體間的稅負(fù)不公。但是稅收公平原則卻要求電子商務(wù)活動(dòng)不能因此而享受比傳統(tǒng)商務(wù)活動(dòng)更多的優(yōu)惠，也不能比傳統(tǒng)商務(wù)更易避稅或逃稅。因此，為貫徹稅收公平原則應(yīng)從以下兩方面著手：

第一，改變對(duì)電子商務(wù)稅收缺位的現(xiàn)狀，避免造成電子商務(wù)主體和傳統(tǒng)貿(mào)易主體之間的稅負(fù)不公平。稅法對(duì)任何納稅人都應(yīng)一視同仁，排除對(duì)不同社會(huì)組織或個(gè)人實(shí)行差別待遇，并保證國(guó)家稅收管轄權(quán)范圍內(nèi)的一切組織或個(gè)人無(wú)論其收入取得于本國(guó)還是外國(guó)，都要盡納稅義務(wù)。

第二，貫徹稅收公平原則還要完善稅收征管制度。建立符合電子商務(wù)要求的稅收征管制度，首先應(yīng)制定電子商務(wù)稅務(wù)登記制度。納稅人在辦理了上網(wǎng)交易手續(xù)之后，應(yīng)該到主管稅務(wù)機(jī)關(guān)辦理電子商務(wù)稅務(wù)登記。在稅務(wù)登記表中填寫(xiě)網(wǎng)址、服務(wù)器所在地、EDI代碼、應(yīng)用軟件、支付方式等內(nèi)容，并提供電子商務(wù)計(jì)算機(jī)超級(jí)密碼的鑰匙備份。稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)對(duì)納稅人的申報(bào)事項(xiàng)進(jìn)行嚴(yán)格審核，并為納稅人做好保密工作。其二，應(yīng)建立電子發(fā)票申報(bào)制度，即以電子記錄的方式完成紙質(zhì)發(fā)票的功能。啟用電子發(fā)票不僅可以推動(dòng)電子商務(wù)的發(fā)展，也為稅收征管提供了嶄新的手段。納稅人可以在線領(lǐng)購(gòu)、開(kāi)具并傳遞發(fā)票，實(shí)現(xiàn)網(wǎng)上納稅申報(bào)。其三，逐步實(shí)現(xiàn)稅收征管的電子化、信息化，充分利用高科技手段拓展稅收征管的領(lǐng)域和觸角，開(kāi)發(fā)電子商務(wù)自動(dòng)征稅軟件和稅控裝置，建立網(wǎng)絡(luò)稽查制度，不斷提高稅收征管效率和質(zhì)量，構(gòu)建適應(yīng)電子商務(wù)發(fā)展的稅收征管體系，實(shí)現(xiàn)稅收公平原則。三、稅收中性原則

稅收中性原則是指稅收制度的設(shè)計(jì)和制定要以不干預(yù)市場(chǎng)機(jī)制的有效運(yùn)行為基本出發(fā)點(diǎn)，即稅收不應(yīng)影響投資者在經(jīng)濟(jì)決策上對(duì)于市場(chǎng)組織及商業(yè)活動(dòng)的選擇，以確保市場(chǎng)的運(yùn)作僅依靠市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)規(guī)則進(jìn)行。

電子商務(wù)與傳統(tǒng)交易在交易的本質(zhì)上是一致的，二者的稅負(fù)也應(yīng)該是一致的，從而使稅收中性化。稅收制度的實(shí)施不應(yīng)對(duì)網(wǎng)絡(luò)貿(mào)易產(chǎn)生延緩或阻礙作用，我國(guó)電子商務(wù)的發(fā)展還處在初級(jí)階段，對(duì)相關(guān)問(wèn)題的研究也才剛剛起步，而電子商務(wù)代表了未來(lái)貿(mào)易方式的發(fā)展方向，與傳統(tǒng)貿(mào)易相比，其優(yōu)勢(shì)是不言而喻的，因此對(duì)其稅收政策的制定應(yīng)避免嚴(yán)重阻礙或扭曲市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，而宜采用中性的、非歧視性的稅收政策，通過(guò)完善現(xiàn)行稅制來(lái)規(guī)制并引導(dǎo)電子商務(wù)健康、有序、快速地發(fā)展。

不開(kāi)征新稅不僅是稅收法定原則的要求，也是稅收中性原則的體現(xiàn)。許多國(guó)家在制定電子商務(wù)稅收制度時(shí)，也都認(rèn)為應(yīng)遵循稅收中性原則。例如，美國(guó)于1996年發(fā)表的《全球電子商務(wù)選擇性的稅收政策》中便指出：“建議在制定相關(guān)稅收政策及稅務(wù)管理措施時(shí)，應(yīng)遵循稅收中性原則，以免阻礙電子商務(wù)的正常發(fā)展。為此，對(duì)類似的經(jīng)濟(jì)收入在稅收上應(yīng)平等地對(duì)待，而不去考慮這項(xiàng)所得是通過(guò)網(wǎng)絡(luò)交易還是通過(guò)傳統(tǒng)交易取得的?！蔽募J(rèn)為，最好的中性是不開(kāi)征新稅或附加稅，而是通過(guò)對(duì)一些概念、范疇的重新界定和對(duì)現(xiàn)有稅制的修補(bǔ)來(lái)處理電子商務(wù)引發(fā)的稅收問(wèn)題。而經(jīng)合發(fā)組織1998年通過(guò)的關(guān)于電子商務(wù)稅收問(wèn)題框架性意見(jiàn)的《渥太華宣言》中也強(qiáng)調(diào)，現(xiàn)行的稅收原則將繼續(xù)適用于電子商務(wù)課稅，對(duì)于電子商務(wù)課稅而言，不能采取任何新的非中性稅收形式。歐盟對(duì)待電子商務(wù)稅收問(wèn)題的觀點(diǎn)是，除致力于推行現(xiàn)行的增值稅外，不再對(duì)電子商務(wù)開(kāi)征新稅或附加稅。

根據(jù)稅收中性原則，我國(guó)對(duì)電子商務(wù)不應(yīng)開(kāi)征新稅，也不宜實(shí)行永久免稅，而應(yīng)該以現(xiàn)行稅制為基礎(chǔ)，隨著電子商務(wù)的發(fā)展和普及，不斷改革和完善現(xiàn)行稅法，使之適用于電子商務(wù)，保證稅收法律制度的相對(duì)穩(wěn)定和發(fā)展繼承，并能夠降低改革的財(cái)政風(fēng)險(xiǎn)，促進(jìn)我國(guó)網(wǎng)絡(luò)經(jīng)濟(jì)的穩(wěn)步發(fā)展。

四、稅收效率原則

稅收效率原則是指稅收要有利于資源的有效配置和經(jīng)濟(jì)機(jī)制的有效運(yùn)行，提高稅收征管的效率。稅收效率原則要求以最小的費(fèi)用獲取最大的稅收收入，并利用稅收的經(jīng)濟(jì)調(diào)控作用最大限度地促進(jìn)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，或者最大限度地減輕稅收對(duì)經(jīng)濟(jì)發(fā)展的障礙。它包括稅收行政效率和稅收經(jīng)濟(jì)效率兩個(gè)方面。稅收的行政效率是通過(guò)一定時(shí)期直接的征稅成本與入庫(kù)的稅金之間的比率來(lái)衡量，表現(xiàn)為征稅收益與征稅成本之比。這一比率越大，稅收行政效率越高。稅收的經(jīng)濟(jì)效率是指征稅對(duì)納稅人及整個(gè)國(guó)民經(jīng)濟(jì)的影響程度，征稅必須使社會(huì)承受的超額負(fù)擔(dān)為最小，即以較小的稅收成本換取較大的收益。簡(jiǎn)言之，就是稅收的征收和繳納應(yīng)盡可能確定、便利、簡(jiǎn)化和節(jié)約，以達(dá)到稽征成本最小化的目標(biāo)。

雖然在電子商務(wù)交易中，單位或個(gè)人可以直接將產(chǎn)品或服務(wù)提供給消費(fèi)者，免去了批發(fā)、零售等中間環(huán)節(jié)，使得稅收征管相對(duì)復(fù)雜，但是為了應(yīng)對(duì)這一嶄新的交易形式，越來(lái)越多的高科技手段將會(huì)運(yùn)用到稅收工作的實(shí)踐中，使稅務(wù)部門獲取信息和處理信息的能力都得到提高；憑借電子化、信息化的稅收稽征工具，稅務(wù)機(jī)關(guān)的管理成本也將大大降低，為提高稅收效率帶來(lái)了前所未有的機(jī)遇。

五、社會(huì)政策原則

國(guó)家通過(guò)稅法來(lái)推行各種社會(huì)政策，稅收杠桿介入社會(huì)經(jīng)濟(jì)生活，稅收不僅是國(guó)家籌集財(cái)政收入的工具，而且成為國(guó)家推行經(jīng)濟(jì)政策和社會(huì)政策的手段，于是稅收的經(jīng)濟(jì)職能便體現(xiàn)為稅法的基本原則。

目前，隨著電子商務(wù)的發(fā)展，稅收的社會(huì)政策原則主要表現(xiàn)為以下兩個(gè)方面：

（一）財(cái)政收入原則

貫徹這一原則需要明確的是，一方面隨著電子商務(wù)的迅猛發(fā)展，會(huì)有越來(lái)越多的企業(yè)實(shí)施網(wǎng)絡(luò)貿(mào)易，現(xiàn)行稅基日益受到侵蝕，這就需要不斷完善稅收法律制度，保證對(duì)應(yīng)稅交易充分課稅，使得財(cái)政收入穩(wěn)定無(wú)虞；另一方面，針對(duì)目前我國(guó)企業(yè)信息化程度普遍較低，電子商務(wù)剛剛起步的現(xiàn)狀，為了使我國(guó)網(wǎng)絡(luò)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展跟上世界的腳步，應(yīng)當(dāng)對(duì)積極發(fā)展電子商務(wù)的企業(yè)給予適當(dāng)?shù)亩愂諆?yōu)惠。財(cái)政收入原則的確立，不可避免地沖擊和影響了稅收的公平原則，但是為了從全局和整體利益出發(fā)，它又是有利于國(guó)民經(jīng)濟(jì)發(fā)展并且有利于社會(huì)總體利益的。正如前任財(cái)政部長(zhǎng)項(xiàng)懷誠(chéng)在“世界經(jīng)濟(jì)論壇2000中國(guó)企業(yè)峰會(huì)”上所表示的：“不想放棄征稅權(quán)，但又想讓我國(guó)的電子商務(wù)發(fā)展更快點(diǎn)。”

（二）保護(hù)國(guó)家稅收利益原則

就目前而言，我國(guó)還是電子商務(wù)的進(jìn)口國(guó)，無(wú)法照搬美國(guó)等發(fā)達(dá)國(guó)家的經(jīng)驗(yàn)制定我國(guó)的電子商務(wù)稅收法律制度，而是應(yīng)該在借鑒他國(guó)經(jīng)驗(yàn)的基礎(chǔ)上，構(gòu)建有利于維護(hù)我國(guó)稅收的稅制模式。同時(shí)，還應(yīng)該考慮到對(duì)國(guó)際稅收利益的合理分配，為國(guó)際經(jīng)濟(jì)貿(mào)易建立更為公平合理的環(huán)境和更加規(guī)范的秩序。國(guó)際稅收利益的分配格局，將會(huì)影響各國(guó)家對(duì)貨物和勞務(wù)進(jìn)出口貿(mào)易、知識(shí)產(chǎn)權(quán)保護(hù)以及跨國(guó)投資等問(wèn)題的基本態(tài)度。只有合理分配稅收利益，才能為國(guó)際經(jīng)濟(jì)交流與合作提供更好的條件和環(huán)境。因此，我們應(yīng)該在維護(hù)國(guó)家稅收的前提下，尊重國(guó)際稅收慣例，制定互惠互利的稅收政策，從而實(shí)現(xiàn)對(duì)國(guó)際稅收利益的合理分配。

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