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文章編號：1003-1383(2007)03-0332-03中圖分
類號：X 512文獻(xiàn)標(biāo)識碼：A
家居環(huán)境是人類生存和活動的重要環(huán)境，也是人們接觸最密切，最頻繁的環(huán)境之一，近年來，隨著社會經(jīng)濟(jì)的發(fā)展和人們生活水平的提高，廣大居民為追求舒適、優(yōu)雅的居住環(huán)境，居室的裝修日趨豪華。而由此引發(fā)的家居甲醛污染及對人體健康的危害日益嚴(yán)重，并已成為一個突出的公共衛(wèi)生問題［1］。來自專家研究報告發(fā)現(xiàn)，繼“煤煙型”、“光化學(xué)煙霧型”污染之后，“室內(nèi)空氣污染”正成為倍受人們關(guān)注的第三大污染類型［2］。國內(nèi)外對室內(nèi)空氣質(zhì)量的研究已成為新的熱點(diǎn)。在影響室內(nèi)空氣質(zhì)量的物質(zhì)中，甲醛是引起室內(nèi)空氣污染物的主要成分。甲醛的釋放期比較長，一般為3－15年，故將甲醛作為室內(nèi)污染的指示污染物［3］。本文將家居甲醛污染對人體健康的危害及防治對策研究進(jìn)展進(jìn)行綜述。
一、家居甲醛污染的主要來源與釋放
甲醛（俗稱蟻酸）是最簡單、最常見的醛類物質(zhì)，其理化性質(zhì)為：無色、具有強(qiáng)烈刺激性氣味，氣體相對密度1.04，略重于空氣，沸點(diǎn)為-21℃，熔點(diǎn)為-92℃，易溶于水、醇和醚，其30％－40％的水溶液稱福爾馬林，溶液的沸點(diǎn)為19℃，是一種溶解度很大、揮發(fā)性強(qiáng)的有毒物質(zhì)［4］。家居甲醛的污染主要來自于作為家居裝飾的膠合板、細(xì)木工板、中密度纖維板和刨花板等人造板材及用人造板制造的家具。因?yàn)榧兹┚哂休^強(qiáng)的粘合性，還具有加強(qiáng)板材的硬度及防蟲、防腐的功能，所以目前生產(chǎn)人造板使用的粘膠劑是以甲醛為主要成分的脲醛樹脂，板材中殘留的和未參與反應(yīng)的甲醛會逐漸向周圍環(huán)境釋放，從而導(dǎo)致居室內(nèi)空氣中甲醛含量超標(biāo)。此外，還有來源于含有甲醛成分的其他各類裝飾材料，比如白乳膠、泡沫塑料、油漆和涂料等。居室內(nèi)裝飾紡織品、包括墻布、墻紙、化纖地毯、窗簾和布藝家具、床上用品。在紡織生產(chǎn)中，為了增加抗皺性能、防水性能，常加入一些含有甲醛助劑，在使用時會釋放出甲醛。家庭的藏書、煤爐和液化石油氣燃料和香煙的不完全燃燒也是家居甲醛污染不可忽視的來源之一［5］。
根據(jù)世界衛(wèi)生組織提供的數(shù)據(jù)，在5個發(fā)達(dá)的歐州國家，室內(nèi)甲醛的平均濃度在9－70 μg之間，而高濃度情況時有發(fā)生，尤其是使用了尿醛泡沫制的居室。在欠發(fā)達(dá)國家，高濃度情況更為嚴(yán)重，居室中的甲醛濃度甚至高于職業(yè)場所的濃度［6］。研究發(fā)現(xiàn),新裝修住房空氣中甲醛濃度平均可達(dá)0.492 mg/m3 ；裝修竣工后半年內(nèi)甲醛濃度在0.094－0.241 mg/m3之間；2－3年后仍可達(dá)到0.071 mg/m3［7］。甲醛在室內(nèi)的濃度變化主要與室內(nèi)污染源的釋放量和釋放規(guī)律有關(guān)，也與使用年限、室內(nèi)溫度、濕度及通風(fēng)強(qiáng)度等因素有關(guān)，其中溫度和通風(fēng)的影響最為重要。有關(guān)研究表明，在一定范圍內(nèi)室內(nèi)甲醛濃度可隨溫度和濕度的升高而增加［8］。
二、家居甲醛污染對人體健康的危害
甲醛是公認(rèn)的強(qiáng)毒物質(zhì)，其對人體的毒害具有強(qiáng)毒性。而且具有涉及多器官、多系統(tǒng)，劑量效應(yīng)反應(yīng)關(guān)系復(fù)雜，作用時間長、潛伏期長，分布地區(qū)廣等特點(diǎn)。雖然世界各國眾多學(xué)者圍繞甲醛的毒害機(jī)理開展多方面的研究，也提出了各種不同見解，但甲醛中毒機(jī)制至今仍然沒有一個明確的解釋［9］。毒害作用受到環(huán)境因素的影響，建筑時間越短、氣溫越高、相對濕度的增大，甲醛的釋放速度逐漸增大［10，11］。家居空氣中甲醛濃度超過國家規(guī)定的衛(wèi)生標(biāo)準(zhǔn)，會對人體健康造成不同程度的危害，不同甲醛濃度引起人體不同癥狀：0.06－0.07 mg/m3嗅到臭味；0.12－0.25 mg/m3聞到臭味，黏膜受刺激；2.5－6.2 mg/m3眼睛、器官受刺激，打噴嚏，咳嗽，起催眠作用；大于12 mg/m3刺激加強(qiáng)，呼吸困難；大于60 mg/m3引發(fā)肺炎，肺水腫，導(dǎo)致死亡［12］。
由于甲醛具有刺激性和高水溶性，對人體的眼睛、鼻黏膜產(chǎn)生刺激性癥狀。長期接觸低濃度的甲醛主要引起上呼吸道癥狀是流淚、打噴嚏、咳嗽甚至出現(xiàn)眼結(jié)膜炎、鼻炎以及支氣管炎等［13］。甲醛能刺激人體產(chǎn)生IgG抗體和T淋巴細(xì)胞比例減少，產(chǎn)生致敏作用［14］。大量接觸時還可引起過敏性哮喘、過敏性紫癜。有關(guān)的動物實(shí)驗(yàn)證實(shí)甲醛對動物的免疫系統(tǒng)有抑制能力［15］。紅細(xì)胞和肝臟可能是甲醛進(jìn)入血循環(huán)的最初器官。雖然其對肝臟毒性研究較少，但確已證實(shí)，甲醛對于人的肝臟具有潛在毒性［9］。對皮膚的損害主要引起接觸性皮炎，出現(xiàn)皮膚發(fā)紅、劇痛、開裂以及水皰反應(yīng)。反復(fù)刺激可引起指甲軟化、黑褐色變［16］。長期低劑量接觸者可出現(xiàn)內(nèi)分泌系統(tǒng)不良癥狀如：手顫、手掌多汗、肢體麻木、指端觸覺降低。甲醛濃度在0.017－0.0678 mg/m3之間可以引起婦女月經(jīng)紊亂［9］。
甲醛屬于神經(jīng)毒物［17］。無論何種接觸方式，甲醛都會引起機(jī)體的不良，例如神經(jīng)細(xì)胞的變性壞死，DNA、RNA合成減少等［18］。通過研究發(fā)現(xiàn),長期接觸甲醛者，其記憶力、靈敏度、平衡功能、協(xié)調(diào)功能等都發(fā)生了不同程度降低，可發(fā)生不同程度的頭痛、記憶力減退和睡眠障礙等癥狀［19］。在臨床
作者簡介：雷 動(1963-)，男，廣西南寧市人，主管醫(yī)師，主要從事公共衛(wèi)生監(jiān)測與評價工作。上，還可以加速糖尿病病人臨床并發(fā)癥的發(fā)生［20］。甲醛是公認(rèn)的能產(chǎn)生胚胎毒性，導(dǎo)致胚胎畸形的重要環(huán)境污染物。它能夠通過胎盤屏障，在子體組織中達(dá)到高于母體的濃度。進(jìn)一步的研究表明，母體在孕期曾暴露于甲醛環(huán)境中其新生兒在出生后所進(jìn)行的行為測試中表現(xiàn)出異常反應(yīng)，證明了甲醛對胚胎的神經(jīng)毒性［9］。甲醛具有致癌、致畸、 致突變的“三致”作用，曾被世界衛(wèi)生組織（WHO）確定為可疑致癌和致畸形物質(zhì)［4］，是公認(rèn)的變態(tài)反應(yīng)源，也是潛在的強(qiáng)致突變物之一?，F(xiàn)代科學(xué)實(shí)驗(yàn)表明，大鼠吸入高濃度甲醛可誘發(fā)鼻鱗狀細(xì)胞癌，認(rèn)為甲醛可能與鼻咽癌有一定關(guān)系。甲醛對人群的致癌根據(jù)還有待于進(jìn)一步研究。雖然目前國內(nèi)外研究對人體致癌性缺乏流行病學(xué)證據(jù)［16］，但世界衛(wèi)生組織國際癌癥研究構(gòu)（IARC）于2004年將甲醛上升為第一類致癌物質(zhì)。2005年1月31日美國健康和公共事業(yè)部及公共衛(wèi)生局的致癌物質(zhì)報告中，將甲醛列入一類致癌物質(zhì)。通過甲醛動物毒理實(shí)驗(yàn)證實(shí)，甲醛可共價結(jié)合DNA上，表現(xiàn)為單股DNA破壞。對小鼠染毒后，其數(shù)量、形態(tài)、活動度顯著減少，畸形率明顯增高［21］，并可產(chǎn)生顯性致死性突變［17］。
三、家居室內(nèi)空氣污染相關(guān)標(biāo)準(zhǔn)
室內(nèi)空氣質(zhì)量標(biāo)準(zhǔn)是空氣質(zhì)量管理過程的基石。因此世界很多國家對室內(nèi)空氣甲醛濃度都制定不同的標(biāo)準(zhǔn)。德國、日本、荷蘭、丹麥等國家均以DNPH誘導(dǎo)用HPLC分析方法規(guī)定室內(nèi)甲醛標(biāo)準(zhǔn)建議值為0.12 mg/m3，而WHO以同樣分析方法規(guī)定室內(nèi)甲醛標(biāo)準(zhǔn)建議值為0.01 mg/m3［22，23］，中國以氣相色譜法規(guī)定室內(nèi)甲醛標(biāo)準(zhǔn)為0.10 mg/m3，公共場所衛(wèi)生標(biāo)準(zhǔn)為0.12 mg/m3，標(biāo)準(zhǔn)中以WHO的最低。普通室內(nèi)空氣質(zhì)量標(biāo)準(zhǔn)應(yīng)當(dāng)包括病人老人、嬰幼兒等所有人為對象，以人的一生呼吸的空氣為前提來制定，應(yīng)當(dāng)是一項(xiàng)嚴(yán)格的標(biāo)準(zhǔn)。WHO的建議值體現(xiàn)了這一觀點(diǎn)。從標(biāo)準(zhǔn)的比較可見，大部分國家制定的室內(nèi)空氣甲醛限量大致上是一致的，但需要指出的是，有一些標(biāo)準(zhǔn)指定了檢測方法，如WHO及荷蘭等所用的是HPLC分析，而我國則規(guī)定用氣相色譜法。因此，各種檢測方法所對應(yīng)的標(biāo)準(zhǔn)值的可比性還需要進(jìn)一步探討。
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我國先后出臺了一系列室內(nèi)環(huán)境污染控制的法規(guī)和標(biāo)準(zhǔn)，如2001年12月10日國家質(zhì)檢總局、國家標(biāo)準(zhǔn)化管理委員會聯(lián)合《室內(nèi)裝飾裝修材料有害物質(zhì)限量》10項(xiàng)強(qiáng)制性國家標(biāo)準(zhǔn)，對人造板及其制品中的游離甲醛及室內(nèi)用水性涂料、膠粘劑、水性處理劑中的游離甲醛作了限量規(guī)定。2002年11月19日國家質(zhì)檢總局、衛(wèi)生部、國家環(huán)?？偩致?lián)合GB/T18883-2002《室內(nèi)環(huán)境空氣質(zhì)量標(biāo)準(zhǔn)》，標(biāo)準(zhǔn)規(guī)定室內(nèi)空氣應(yīng)是無毒、無害、無異常嗅味，對含甲醛在內(nèi)的19項(xiàng)參數(shù)規(guī)定了標(biāo)準(zhǔn)限值［24］，為開展家居室內(nèi)環(huán)境及衛(wèi)生學(xué)評價奠定了良好的科學(xué)理論依據(jù)，說明室內(nèi)裝飾和室內(nèi)環(huán)境質(zhì)量控制的管理制度正逐步得到規(guī)范和加強(qiáng)。
四、甲醛污染防治對策及具體措施
甲醛是對人體健康有嚴(yán)重威脅的物質(zhì)，要解決家居甲醛污染問題，一靠政策，二靠管理，三靠科學(xué)技術(shù)［25］。從國內(nèi)外防治室內(nèi)甲醛污染技術(shù)的進(jìn)展來看，可歸結(jié)為源頭預(yù)防和后期治理兩大類。為使室內(nèi)的甲醛污染降到最低的程度，提倡綜合治理，即同時開展源頭預(yù)防和后期治理［26］，減少室內(nèi)甲醛污染的對策有：污染源控制；室內(nèi)條件控制；空氣凈化措施。
1.家居甲醛污染的預(yù)防措施 ①家居綠色裝修［13］：即選擇合適的裝修時間，注意室內(nèi)環(huán)境因素，合理搭配裝飾材料，充分考慮室內(nèi)空氣的承諾載量和通風(fēng)量。嚴(yán)格按照國家標(biāo)準(zhǔn)選用合格的室內(nèi)裝飾裝修材料。選擇對室內(nèi)環(huán)境比較重視的公司，并與其簽訂綠色裝飾、裝修協(xié)議。②加強(qiáng)通風(fēng)，延期進(jìn)??；③降低居室內(nèi)濕度［16］；④盡量減少液化石油氣燃料和香煙引起室內(nèi)的甲醛污染；⑤加強(qiáng)室內(nèi)空氣質(zhì)量的監(jiān)測，及時提出切合實(shí)際的控制策略［27］。
2.家居甲醛污染的治理措施 調(diào)節(jié)室內(nèi)環(huán)境雖能降低室內(nèi)甲醛濃度，但還不能達(dá)到理想結(jié)果，尤其在甲醛釋放初期，需要采用空氣凈化技術(shù)。治理室內(nèi)甲醛污染的空氣凈化技術(shù)歸納起來主要有［28］：物理吸附技術(shù)、催化技術(shù)、化學(xué)中和技術(shù)、空氣負(fù)離子技術(shù)、臭氧氧化技術(shù)、常溫催化氧化技術(shù)、生物技術(shù)、材料封閉技術(shù)等。其各自具有不同的特性，居民可針對家居甲醛污染具體情況，選擇一種綜合、有效、持久和性價比合適的治理方法。國內(nèi)專家推薦居室甲醛污染的凈化產(chǎn)品有五類［29］：①空氣凈化器：對室內(nèi)甲醛等污染物質(zhì)有一定吸咐作用。②除味劑和甲醛捕捉劑：在裝修工程使用，可以有效降低人造板中的游離甲醛。③有害氣體吸附器、家具吸附寶：可以對室內(nèi)甲醛等有害氣體進(jìn)行催化分解。④甲醛封閉劑：涂刷于未經(jīng)油漆處理的家具內(nèi)壁板和人造板，減少甲醛釋放量。⑤利用植物進(jìn)行凈化。在室內(nèi)種植常青藤、鐵樹、可以分解甲醛，吊蘭、非洲菊、金綠籮、蘆薈等植物對室內(nèi)甲醛有較好的吸收作用［30］。
綜上所述，要徹底避免家居甲醛污染，首先要普及人們的科普知識，提高人們的環(huán)保意識，選用真正環(huán)保的家居裝飾材料和家居用品；其次是嚴(yán)格執(zhí)行國家標(biāo)準(zhǔn)；其三是提高和改善現(xiàn)有生產(chǎn)工藝，從源頭上解決；其四是開發(fā)和生產(chǎn)健康建材；其五是提高現(xiàn)有的治理水平，增加治理手段［26］。
關(guān)鍵詞：IPO造假 虛構(gòu)業(yè)績 中小股東利益
一、引言
會計造假現(xiàn)象屢禁不止，目前在IPO市場上呈現(xiàn)愈演愈烈之勢。由于造假企業(yè)上市之后沒有足夠?qū)嵙砭S持之前所包裝的利潤，最終會導(dǎo)致企業(yè)經(jīng)營業(yè)績大幅縮水，待企業(yè)完成上市，其業(yè)績的本質(zhì)也就暴露了出來，從綠大地到新大地，再到萬福生科、天能科技等，不斷有企業(yè)被曝IPO財務(wù)造假。造假行為嚴(yán)重?fù)p害了廣大中小股東的利益，擾亂了市場經(jīng)濟(jì)秩序。本文通過對IPO財務(wù)造假動機(jī)、手段及危害進(jìn)行研究，進(jìn)而為治理造假行為提供一些可行的措施。
二、IPO財務(wù)造假的動機(jī)
（一）滿足較高的IPO門檻。根據(jù)《中華人民共和國證券法》《股票發(fā)行與交易管理暫行條例》和《首次公開發(fā)行股票并上市管理辦法》等有關(guān)法律法規(guī)的規(guī)定，首次公開發(fā)行股票并上市必須達(dá)到一定的門檻，即上市公司在近三年中的經(jīng)營成果可靠真實(shí)，并保持連續(xù)盈利，具有較強(qiáng)的可持續(xù)經(jīng)營能力，為了達(dá)到IPO的門檻，一些企業(yè)鋌而走險對財務(wù)數(shù)據(jù)進(jìn)行造假。要將自己近三年來的財務(wù)報告粉飾得完美，企業(yè)就必須要有良好的業(yè)績和豐厚的利潤。因此上市公司會盡可能地將企業(yè)的利潤做到最大化，以達(dá)到上市的標(biāo)準(zhǔn)。而企業(yè)造假的成本，相比較上市后給企業(yè)帶來的收益，可以說是微不足道的，企業(yè)對其財務(wù)報表進(jìn)行造假的本質(zhì)原因就是為企業(yè)謀取更多更大的利益。
（二）巨大的利益驅(qū)使。IPO會為企業(yè)帶來大量的資金，有利于企業(yè)快速發(fā)展，很多企業(yè)都趨之若鶩。再加上地方政府、券商、會計師事務(wù)所和律師事務(wù)所的推波助瀾，導(dǎo)致了造假現(xiàn)象的嚴(yán)重。無論在新興市場的國家，還是在成熟市場經(jīng)濟(jì)的國家，企業(yè)通過支撐自己的股價可以更大程度地套取現(xiàn)金，再加上現(xiàn)在相關(guān)的制度、法律法規(guī)不健全且存在漏洞，企業(yè)便有了對財務(wù)報表進(jìn)行造假的可能和動機(jī)。由于上市后，企業(yè)便可以公開地向投資者發(fā)行股票，募集大量的資金用于企業(yè)的發(fā)展，使企業(yè)獲得更大的盈利，對于一些想要做大做強(qiáng)、但是缺乏籌資渠道的中小企業(yè)來說，上市便是一個最好的選擇。為此，一些企業(yè)便通過財務(wù)報表造假來達(dá)到上市的要求。企業(yè)在上市的過程中會涉及到許多的中介機(jī)構(gòu)，例如：發(fā)行人、承銷機(jī)構(gòu)、會計師事務(wù)所、資產(chǎn)評估公司和律師事務(wù)所等，發(fā)行人財務(wù)造假很難同時逃過保薦人、注冊會計師、律師、資產(chǎn)評估師等多領(lǐng)域?qū)＜业姆ㄑ?，但事?shí)上，這些中介機(jī)構(gòu)和發(fā)行人處于同一利益鏈條上。即便是知道企業(yè)存在財務(wù)造假的情況，有些會計師、律師也不會揭穿，甚至?xí)椭髽I(yè)調(diào)整賬戶，使上市更有利，也使自己能夠得到更豐厚的收益。
（三）造假成本較低。監(jiān)管部門管理存在漏洞，監(jiān)管機(jī)制薄弱給了企業(yè)可乘之機(jī)。而且，目前我國對企業(yè)造假的處罰相對過輕，這在某種程度上助長了企業(yè)通過對財務(wù)報表造假來達(dá)到上市條件的目的。另外，我國對包括發(fā)行人、注冊會計師、保薦人等的處罰力度過輕和違法的低成本導(dǎo)致了相關(guān)利益方不惜鋌而走險。如果上市成功，企業(yè)將募集到大量的資金，有關(guān)的會計師事務(wù)所、律師事務(wù)所等相關(guān)中介機(jī)構(gòu)也會分得到可觀的收益。所以，當(dāng)企業(yè)面對上市后巨大收益的誘惑，便會舍棄較低的造假成本，聯(lián)合相關(guān)中介機(jī)構(gòu)，把企業(yè)的財務(wù)報表粉飾得完美無缺。這也是導(dǎo)致企業(yè)財務(wù)造假的另一個原因。
三、IPO財務(wù)造假的手段
（一）虛增收入。收入是利潤的來源、公司得以存續(xù)的基礎(chǔ)，是決定公司能否上市的關(guān)鍵因素，虛增收入即虛增利潤，因此幾乎所有的財務(wù)造假公司都涉及虛增營業(yè)收入，進(jìn)而達(dá)到虛增營業(yè)利潤的目的。以萬福生科造假為例，其2012年?duì)I業(yè)收入中的虛增額達(dá)到18 759.08 萬元，由此帶來虛增的凈利潤額達(dá)到 4 023.16 萬元。而在天能科技造假案中，通過偽造工程結(jié)算書和虛構(gòu)銷售回款等方法，公司共虛增收入8 564萬元，虛增利潤3 815萬元，占當(dāng)期利潤的53.18%。
（二）虛減成本。成本費(fèi)用是影響利潤的另一重要項(xiàng)目，在收入不變的情況下，降低成本可以直接提高毛利率，因此利用各種方法降低成本費(fèi)用成為很多企業(yè)IPO財務(wù)造假的手段。公司巧用會計政策的靈活性，減少對應(yīng)收賬款、存貨等資產(chǎn)減值損失的計提。以萬福生科為例，萬福生科原材料絕大多數(shù)是糧食，易于發(fā)生霉變，交易價格也易受到國外糧食交易價格波動的影響，很可能未來遭受損失。但對于 1 億多元的糧食庫存，萬福生科似乎并未關(guān)注風(fēng)險，2008―2010 年均未計提存貨跌價準(zhǔn)備，這使其每年少計損失幾百萬元。新大地公司也是采用了虛減成本的方法來造假。其招股書顯示，新大地2010年、2011年生產(chǎn)了大量的有機(jī)肥，而用于生產(chǎn)有機(jī)肥的茶粕占比僅為2.54%、1.28%，遠(yuǎn)低于45%的最低工藝標(biāo)準(zhǔn)。
（三）虛增資產(chǎn)。企業(yè)往往通過虛增資產(chǎn)來配合收入的增加，同時也滿足了監(jiān)管部門對上市凈資產(chǎn)的要求。在虛增收入、虛減成本之后，必然要有對應(yīng)的資產(chǎn)配合造假。例如，勝景山河虛構(gòu)大量的存貨。從2007年的12 480萬元增加到2010年的31 174萬元，短短3年的時間里，勝景山河的存貨就增加了近2億元。到2010年，勝景山河的存貨甚至占到總資產(chǎn)的76.62%。在綠大地造假案中，綠大地公司虛構(gòu)荒山使用權(quán)、灌溉系統(tǒng)以及土地改良工程等資產(chǎn)共計7 011.4萬元。
四、IPO財務(wù)造假的危害
IPO財務(wù)造假總體表現(xiàn)為企業(yè)出具不真實(shí)的財務(wù)報告，向社會公開虛假的會計信息。IPO財務(wù)造假不僅給企業(yè)自身帶來嚴(yán)重的危害，也給廣大投資者的利益造成了巨大的損失，同時也會危害我國經(jīng)濟(jì)的健康可持續(xù)發(fā)展，給涉及事件的機(jī)構(gòu)和人員帶來嚴(yán)重的后果。
（一）對企業(yè)本身的危害。虛假的會計信息不能正確反映上市公司的真實(shí)情況，而上市公司據(jù)此而進(jìn)行的經(jīng)營管理和戰(zhàn)略規(guī)劃將偏離預(yù)定軌道，使決策失去了可靠性。財務(wù)造假使企業(yè)陷入惡性循環(huán)之中，掩蓋了企業(yè)自身存在的問題，使企業(yè)在上市后業(yè)績大幅滑坡，削弱了公司的競爭力，影響公司的經(jīng)營業(yè)績，敗壞公司的商業(yè)信譽(yù)，對公司的生存和發(fā)展造成威脅。同時，財務(wù)造假存在著較大的風(fēng)險，容易被監(jiān)管部門查處而受到懲罰，嚴(yán)重影響企業(yè)的正常經(jīng)營，甚至?xí)媾R強(qiáng)制退市的風(fēng)險。企業(yè)的經(jīng)理人員、財務(wù)人員也會面臨著法律的制裁。同時，一旦上市公司的造假行為被曝光，公司形象無疑也將遭受致命的打擊。
（二）對投資者的危害。由于信息的不對稱，廣大中小投資者獲取信息的渠道單一，很容易受到企業(yè)虛假財務(wù)信息的蒙蔽。投資者選擇這些造假上市的企業(yè)進(jìn)行投資，面臨著很大的風(fēng)險，甚至有可能被騙的血本無歸。可以說，企業(yè)造假影響最大的就是廣大中小投資者。
投資者根據(jù)企業(yè)的財務(wù)會計信息了解其財務(wù)狀況，企業(yè)所披露的內(nèi)部信息是所有錯綜復(fù)雜信息的紐帶。企業(yè)所披露財務(wù)信息本應(yīng)可以真實(shí)反映一個上市公司的經(jīng)營狀況，保護(hù)社會和投資者的合法權(quán)益，保障證券市場的正常秩序和正常運(yùn)行。然而，一些企業(yè)為了謀取私利，蓄意操縱會計信息、掩蓋其存在的經(jīng)營風(fēng)險，虛報經(jīng)營業(yè)績。投資者在虛假信息的基礎(chǔ)上進(jìn)行股票申購，財務(wù)造假的公司在上市后由于不再粉飾報表，導(dǎo)致其財務(wù)業(yè)績極速下降、股票價格劇跌，如果財務(wù)造假事件不慎被公布于世，還有可能導(dǎo)致企業(yè)股票一度跌停直至停牌，使廣大投資者的利益嚴(yán)重受損。隨著時間的推移，IPO財務(wù)造假事件頻繁發(fā)生，對投資者的信心也會造成巨大的打擊。
（三）對相關(guān)機(jī)構(gòu)的影響。在企業(yè)造假過程中，券商、會計師以及律師都扮演了不光彩的角色，對企業(yè)推波助瀾。一旦造假東窗事發(fā)，這些相關(guān)人士都將面臨著嚴(yán)肅的懲罰，輕則失去從業(yè)的資格、面臨著巨額的罰款，重則受到刑事處罰。
多數(shù)公司在IPO財務(wù)造假被發(fā)現(xiàn)后，很難再正常經(jīng)營下去，甚至遭遇破產(chǎn)，這不僅給權(quán)益投資者的利益帶來嚴(yán)重的損失，且銀行作為其主要債權(quán)人也很難再收回其貸款，影響銀行的資產(chǎn)質(zhì)量。IPO 財務(wù)造假還涉及到證券公司、會計師事務(wù)所、律師事務(wù)所、資產(chǎn)評估公司，由于財務(wù)造假很難同時隱瞞多家中介機(jī)構(gòu)，因此大多數(shù)的IPO 財務(wù)造假都與中介機(jī)構(gòu)密切相關(guān)。即使在財務(wù)造假的過程中沒有中介機(jī)構(gòu)的輔助，其也難逃失職之嫌疑。對于保薦機(jī)構(gòu)，不但相關(guān)人員的證券從業(yè)資格、保薦人資格會被取消，單暫停保薦資格3―6個月，就會使保薦機(jī)構(gòu)失去很多現(xiàn)有客戶，更嚴(yán)重的是會使保薦機(jī)構(gòu)失去市場信譽(yù)。除了保薦機(jī)構(gòu)以外，對會計師事務(wù)所也造成了不良的影響，在被查處嚴(yán)重失職后，很可能導(dǎo)致事務(wù)所分崩離析。
（四）對證券市場的影響。企業(yè)IPO財務(wù)造假嚴(yán)重擾亂了證券市場的合理秩序。近年來頻頻曝出的造假事件嚴(yán)重影響了我國證券市場的信譽(yù)和形象，危害了廣大股東的合法權(quán)益，證券改革迫在眉睫。
證券市場參與者主要包括證券發(fā)行人、證券市場中介機(jī)構(gòu)和證券投資者等，證券市場的健康穩(wěn)健發(fā)展與這三者密不可分，但是 IPO 財務(wù)造假會使投資者對企業(yè)的誠信道德失去信心，嚴(yán)重影響了投資者的投資熱情，再加上參與造假的中介機(jī)構(gòu)，使得投資者成了孤立的被欺騙對象。逐漸地，投資者會對證券市場失去信心，最終演變成不再投資，這不僅導(dǎo)致了其他企業(yè)的上市融資難度增加，也嚴(yán)重影響和阻礙了證券市場的健康發(fā)展。除此之外，我國證券市場在國民經(jīng)濟(jì)中發(fā)揮著重要的作用，而在當(dāng)今眾多 IPO 財務(wù)造假公司存在的情況下，證券市場難以發(fā)揮其優(yōu)化資源配置、反映國民經(jīng)濟(jì)狀況的功能。
五、IPO財務(wù)造假的治理
（一）完善法律法規(guī)體系。完善相關(guān)的法律法規(guī)，使查處造假行為有法可依。有關(guān)部門查處企業(yè)財務(wù)造假往往沒有恰當(dāng)?shù)姆梢罁?jù)，各地處罰的標(biāo)準(zhǔn)也不盡相同，這些都給造假者以可乘之機(jī)。另外應(yīng)盡快出臺投資者保護(hù)相關(guān)法律，切實(shí)保護(hù)廣大投資者的合法權(quán)益。投資者在面對造假企業(yè)時處于十分不利的位置，而此時，保護(hù)投資者權(quán)益的法律就顯得格外重要。
（二）加大對責(zé)任人的懲罰力度。處罰力度太輕，造假成本過低是企業(yè)鋌而走險的一個重要原因。監(jiān)管部門應(yīng)當(dāng)加強(qiáng)對財務(wù)信息披露違法違規(guī)行為的監(jiān)管，對于發(fā)行人的財務(wù)造假、利潤操縱等重大違法違規(guī)行為堅決予以查處。而目前，被查出的造假企業(yè)依然堂而皇之地保留著上市資格，并沒有被強(qiáng)制退市，這也說明了懲處力度過小。完善退市制度，將造假企業(yè)清除出市場，讓其付出慘重的代價，是治理造假行為的有效手段，也是對其他企業(yè)的有效威懾。
中介機(jī)構(gòu)在企業(yè)造假過程中起到了推波助瀾的作用，甚至為企業(yè)出謀劃策。對于參與造假的券商、律師事務(wù)所、會計師事務(wù)所等相關(guān)中介機(jī)構(gòu)和相關(guān)人員應(yīng)予以懲處，追究其責(zé)任，增加其違法成本。目前我國對于中介機(jī)構(gòu)的處罰主要還集中在罰款、沒收收入及暫停業(yè)務(wù)等方面，必要時應(yīng)增加刑事處罰，這樣才能大大震懾中介機(jī)構(gòu)，起到防微杜漸的作用。
（三）完善公司內(nèi)部治理結(jié)構(gòu)。治理財務(wù)造假現(xiàn)象，應(yīng)該從企業(yè)自身做起。通過權(quán)力分配、權(quán)力制衡和信息披露等機(jī)制，加強(qiáng)企業(yè)內(nèi)部控制，完善公司內(nèi)部治理結(jié)構(gòu)，在公司內(nèi)部控制機(jī)制上減少財務(wù)造假風(fēng)險。目前我國企業(yè)中的監(jiān)事會、獨(dú)立董事等職位往往成為擺設(shè)，不能夠發(fā)揮應(yīng)有的作用，關(guān)鍵職位由大股東把持，無法為廣大中小股東發(fā)聲。完善公司內(nèi)部治理結(jié)構(gòu)，應(yīng)該充分發(fā)揮監(jiān)事會和獨(dú)立董事對高管行為的監(jiān)督作用，而不是僅僅將監(jiān)督流于表面、流于形式。此外，還應(yīng)當(dāng)加強(qiáng)公司的內(nèi)部控制，從財務(wù)信息的記錄、審批到公布，都應(yīng)當(dāng)建立完善的制度，提高會計信息的可信度，在問題暴露時也方便追責(zé)到人。只有加強(qiáng)公司內(nèi)部治理結(jié)構(gòu)，才能夠從根源上遏制日益猖獗的造假行為。
（四）推行注冊制發(fā)審方式。企業(yè)之所以在IPO時進(jìn)行造假，原因在于無法達(dá)到上市所規(guī)定的要求，而注冊制恰恰規(guī)避了這一問題。為了達(dá)到監(jiān)管部門對于利潤、資產(chǎn)的要求，企業(yè)往往會對財務(wù)數(shù)據(jù)作假，以求順利上市。而在注冊制下，IPO對于企業(yè)資產(chǎn)規(guī)模、盈利狀況、股權(quán)結(jié)構(gòu)等不再硬性要求，只對企業(yè)信息的真實(shí)性進(jìn)行審核，所有的企業(yè)都有機(jī)會上市，這樣也就使企業(yè)失去了造假的動機(jī)。當(dāng)上市資格不再是稀缺資源時，企業(yè)便不會絞盡腦汁偽造數(shù)據(jù)。發(fā)審制度的改革是治理企業(yè)造假行為的一個有效手段。
（五）加強(qiáng)注冊會計師的審計。會計師事務(wù)所在執(zhí)業(yè)過程中，要充分認(rèn)識到風(fēng)險管理的重要性，并且執(zhí)行充分、適當(dāng)?shù)膶徲嫵绦?。企業(yè)在IPO時造假，往往是注冊會計師睜一只眼閉一只眼的結(jié)果，甚至有些時候注冊會計師還親自上陣幫助企業(yè)造假，利用自己的專業(yè)知識瞞天過海。其實(shí)企業(yè)造假的手段有時十分拙劣，例如萬福生科虛構(gòu)客戶、虛構(gòu)收入，只要審計時稍加注意便可發(fā)現(xiàn)。注冊會計師應(yīng)該充分意識到幫助造假代價之大，在審計時保持謹(jǐn)慎性和職業(yè)道德，便能在很大程度上遏制財務(wù)造假之風(fēng)。
六、結(jié)束語
作為我國社會主義市場經(jīng)濟(jì)的一部分，證券市場具有非常重要的地位。上市公司首次公開發(fā)行信息披露真實(shí)性的重要性不言而喻。證監(jiān)會嚴(yán)厲懲罰造假的企業(yè)產(chǎn)生了很大的轟動。企業(yè)IPO造假不可能完全消失，但是，如果能夠從造假案例中汲取足夠的經(jīng)驗(yàn)和教訓(xùn)，由此有效地發(fā)展和完善我國各項(xiàng)法規(guī)制度，提高對于廣大投資者合法權(quán)益的保護(hù)意識，使得我國的證券市場不僅僅是上市公司攫取利益的場所，更是廣大投資者投資的可靠渠道，那么，對于IPO造假的研究就是值得的。X
參考文獻(xiàn)：
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關(guān)鍵詞 虛假廣告；威海；對策研究
中圖分類號 G2 文獻(xiàn)標(biāo)識碼 A 文章編號 1674-6708（2015）133-0058-01
0 引言
廣告是節(jié)目的組成部分，同樣需要真實(shí)、可信，具有積極健康向上的意義。這是國家廣電總局2009年12月在重慶召開的全國地市級廣播廣告管理培訓(xùn)班上首次提出來的，并在《廣播電視廣告播出管理辦法》中作了進(jìn)一步明確。
目前的廣播電視廣告大體分類無非公益廣告和商業(yè)廣告兩種。近幾年來，由于廣告在廣播電視節(jié)目中越來越被人們認(rèn)可，廣告的內(nèi)容、形式也在不斷的發(fā)生著變化， 可以說是內(nèi)容更千奇百怪，形式花樣翻新，這種變化有時的確讓人耳目一新，加深了產(chǎn)品的印象，尤其是一些創(chuàng)意好的公益廣告的確是深入人心，起到發(fā)人深思積極向上的引領(lǐng)作用。但是也有一些商業(yè)廣告為了宣傳不擇手段，廣告商家找明星代言，虛構(gòu)夸大產(chǎn)品作用、粗制濫造、弄虛作假坑害消費(fèi)者的現(xiàn)象屢有發(fā)生， 在社會上造成了不良影響。損害了媒體的權(quán)威，侵害了消費(fèi)者的權(quán)益，一些虛假的藥品、保健品廣告甚至危害了消費(fèi)者的健康，造成不安定的因素（如摘要中的案例）。加之個別廣告節(jié)目缺乏思想性、趣味性和藝術(shù)性，內(nèi)容低俗、質(zhì)量低下， 在社會生造成了不加量影響。國家廣電總局曾先后多次就廣播電視廣告管理問題下發(fā)文件和命令，進(jìn)行規(guī)范，但問題始終沒有得到徹底解決。依筆者看來，造成廣告節(jié)目播出不規(guī)范、損害廣播電視媒體社會形象的原因有以下三點(diǎn)。
1）廣播電視部門在廣播、電視廣告經(jīng)營過程中受利益驅(qū)動，重視追求廣告的經(jīng)濟(jì)效益，忽視了社會效益，有奶就是娘的思想使廣告在思想性、趣味性和藝術(shù)性上不統(tǒng)一，播發(fā)把關(guān)不嚴(yán)。
2）廣告創(chuàng)意制作水平不高，質(zhì)量低下，個別廣告內(nèi)容格調(diào)低俗，語言粗俗，畫面不雅。特別是地市級以下廣播電視廣告中這種現(xiàn)象尤為突出。一些廣播電臺的藥品廣告簡直就是黃段子，不堪入耳。
3）廣告在廣播電視節(jié)目中播出時間過長，頻次過多，正像有個小品中說的那樣，不是在電視劇中插播廣告而是在廣告節(jié)目中插播電視劇。雖然比喻有點(diǎn)夸張，但是這已經(jīng)反映出了人們對廣告亂播的反感。嚴(yán)重的影響了節(jié)目的完整性?；谏鲜鲈颍瑖覐V電總局在2009年頒發(fā)的《廣播電視廣告播出管理辦法》第61號令和71號令中對廣播電視廣告播出又作了進(jìn)一步明確。其中要求除在節(jié)目間隙外，不得隨意播出廣告，每小時商業(yè)廣告播出時長不得超過12分鐘，播出電視劇時，可以在每集（以45分鐘計）插播2次商業(yè)廣告，每次時間不得超過1分30秒。這一規(guī)定的出臺，不僅壓縮了商業(yè)廣告在廣播電視節(jié)目中的播出時間。同時對廣告的質(zhì)量也提出了更高的要求。但是仍然有一些廣播電視臺置國家規(guī)定于不顧，打球，使得一些相信媒體權(quán)威作用的消費(fèi)者難辨真?zhèn)?。正如一些消費(fèi)者在采訪中說的那樣，“我們相信的是媒體的權(quán)威性，所以看了廣告才上當(dāng)了”。
1 社會責(zé)任是廣播電視媒體的使命，廣告創(chuàng)收是廣播電視媒體發(fā)展的重要補(bǔ)充
如何貫徹落實(shí)好國家廣電總局指令，使廣播電視媒體得到健康發(fā)展，是每一個媒體人的責(zé)任也是當(dāng)前擺在廣播電視媒體面前的重要工作。
1.1 要提高認(rèn)識，增強(qiáng)廣播電視從業(yè)人員的責(zé)任感、使命感
提高認(rèn)識就是提高政治素質(zhì)和業(yè)務(wù)素質(zhì)，堅持正確的輿論導(dǎo)向，堅持弘揚(yáng)社會主旋律。廣播電視媒體是黨和政府的喉舌，宣傳黨的路線方針政策、為人民服務(wù)永遠(yuǎn)是她的主業(yè)。廣播電視從業(yè)人員要努力學(xué)習(xí)社會科學(xué)發(fā)展觀，自覺抵制低俗廣告內(nèi)容，抵制有償服務(wù)；努力鉆研業(yè)務(wù)，對每一條廣告都要嚴(yán)肅認(rèn)真的對待，要博覽群書，厚積薄發(fā)，精心組織策劃節(jié)目選題，以“三貼近”標(biāo)準(zhǔn)制作出更多、更好的弘揚(yáng)社會主旋律的優(yōu)秀節(jié)目。
1.2 要提高廣告節(jié)目質(zhì)量和水平
廣告是節(jié)目的組成部分，與其他新聞節(jié)目一樣，需要內(nèi)容真實(shí)，精心策劃、創(chuàng)意和制作。首先，廣告創(chuàng)意人在策劃、創(chuàng)意廣告時，要深入調(diào)查產(chǎn)品的真實(shí)，充分了解自己的受眾對象，在創(chuàng)意時要注意圖像感、情感表達(dá)、使廣告保持簡潔。通俗易懂，一個創(chuàng)意首先要感染創(chuàng)意人自己，才能感染他人。其次在表現(xiàn)手法上采用一些詼諧幽默的語言以及特殊的情景來表現(xiàn)廣告主題。通過電子技術(shù)、動畫等顯現(xiàn)出角色性格，而不是簡單的聲音、畫面的組合。廣告語音應(yīng)聲聲入耳，文字字字見情，畫面處處動人，這樣的廣告才能深入人心，起到廣而告之的作用。第三，采用一些影射、諷喻、雙關(guān)等修辭方法來豐富廣告文案的創(chuàng)意，提高廣告功利。
1.3 要堅持真實(shí)情原則
真實(shí)是新聞的生命，廣告節(jié)目也是如此。廣告法有明文規(guī)定，任何單位和個人不得虛假廣告以欺騙和誤導(dǎo)消費(fèi)者。任何電子技術(shù)手段在節(jié)目中的運(yùn)用，都是輔助的，是對節(jié)目的藝術(shù)加工，而永恒是人心。我們做廣告宣傳最重要的就是人心，廣告產(chǎn)品宣傳與新聞節(jié)目不同，在確保內(nèi)容真實(shí)的前提下，允許合理藝術(shù)加工。一檔好的廣告節(jié)目充滿了強(qiáng)有力的感染力，給人以藝術(shù)享受，從而淡化了廣告的直接功利印象。但是不能造假，不能做虛假宣傳。要讓廣告產(chǎn)品獲得消費(fèi)，就要了解人們的消費(fèi)理念，在當(dāng)前整個廣告產(chǎn)品都趨向同質(zhì)化的時候，如何才能讓自己的品牌看起來不同，那就是理念。在所有的變化中，創(chuàng)意才是核心，只有點(diǎn)子和創(chuàng)意才會帶來最大的不同，才能使廣告在善意真實(shí)的微笑中展示產(chǎn)品的功能，才能讓受眾在潛移默化中接受廣告信息。
2 結(jié)論
廣告是節(jié)目的組成部分，廣告宣傳在廣播電視節(jié)目宣傳中占有重要位置，因此，廣告節(jié)目和新聞節(jié)目一樣要堅持真實(shí)的原則， 堅持正確的輿論導(dǎo)向，新聞媒體自身也應(yīng)該學(xué)會用自己的刀削自己把，對類似的人與事絕不姑息，凈化廣播電視廣告市場，創(chuàng)作出更多的廣告優(yōu)秀的作品 ，才能使廣告節(jié)目質(zhì)量得到提高，才能使廣告節(jié)目內(nèi)容得到百姓認(rèn)可，才能使廣告節(jié)目在廣播電視節(jié)目中占有一席之地。
【關(guān)鍵詞】職位評價；海氏系統(tǒng)法；改進(jìn)；應(yīng)用
海氏評價法在進(jìn)行職位評價的過程中結(jié)合了與企業(yè)用人相關(guān)的所有因素，包括投入、過程和產(chǎn)出三個方面。從投入的角度分析，其包含的元素主要是技能水平，從過程的角度分析，其主要以解決問題的能力為主要評價要素，在產(chǎn)出過程中將承擔(dān)的職務(wù)責(zé)任為主要因素。在進(jìn)行職位評價的過程中，海氏系統(tǒng)法可以完成對管理工作崗位以及專業(yè)技術(shù)類工作崗位的有效評價。鑒于此，本文對海氏系統(tǒng)法在職位評價中的應(yīng)用和改進(jìn)分析對現(xiàn)代企業(yè)人資管理而言具有重要的參考價值與意義。
1 海氏系統(tǒng)法在職位評價中的分析研究
1.1海氏系統(tǒng)法的基本思想
海氏系統(tǒng)法實(shí)質(zhì)上是一種評分法，是將付酬因素抽象為具有普遍適用性的三大要素，即技能水平、解決問題的能力和風(fēng)險責(zé)任，相應(yīng)設(shè)計了三套標(biāo)尺性評價量表，綜合所得分值，算出不同工作職位的相對價值。從海氏系統(tǒng)法中的三要素角度進(jìn)行分析，知識水平和技能水平是指要使工作績效達(dá)到可接受的水平所需的專門業(yè)務(wù)知識及其相應(yīng)的實(shí)際運(yùn)作技能的總和。其知識水平技能主要包括專業(yè)知識技能、管理技巧和人際關(guān)系技巧。
解決問題的能力與職位的價值實(shí)現(xiàn)過程密不可分，同時也是評價過程中的重要因素。解決問題的能力是指在工作中發(fā)現(xiàn)問題、分析診斷問題。提出對策、權(quán)衡與評估、作出決策等方面的要求，其主要取決于思維環(huán)境和思維難度。
承擔(dān)的職務(wù)責(zé)任是指職位擔(dān)任者的行動對工作最終后果可能造成的影響，其包括行動的自由度、職務(wù)后果形成所起的作用以及財務(wù)責(zé)任。從上述三個基本付酬要素的論述可以發(fā)現(xiàn)，其為基本的一級付酬要素，在每個一級要素基礎(chǔ)上還包括多個二級付酬要素，不同的二級付酬要素還會對應(yīng)著不同的等級劃分。
在利用海氏系統(tǒng)法進(jìn)行職位評價時主要依靠與一級付酬要素相對應(yīng)的評價量表，而評價量表的設(shè)計則是以韋伯的“可區(qū)分的級差法則”為精髓，即以15%為區(qū)分標(biāo)準(zhǔn)，當(dāng)事情之間的級差值大于15%時，則會讓人感覺到級差，反之則沒有級差。
在知識技能評價表中將管理技能分為了6個級別，依次是作業(yè)型、任務(wù)型、同類型、多元型和寬泛型，在不同的管理技能劃分基礎(chǔ)上將人際技能劃分成了三個等級，專業(yè)理論知識劃分為8個等級，從而形成了知識技能評價表。與其類型，其它評價表也是按照不同的二級付酬要素進(jìn)行了不同級別的劃分。
1.2海氏系統(tǒng)法在職位評價中的應(yīng)用分析
由于我國企業(yè)在引用海氏系統(tǒng)法進(jìn)行職位評價的經(jīng)驗(yàn)較少，因此海氏系統(tǒng)法在職位評價中的應(yīng)用仍處于初級階段。由此，在企業(yè)引入該方法進(jìn)行職位評價時需要加強(qiáng)其與企業(yè)環(huán)境和文化的適應(yīng)性，通過適度的調(diào)整，提高評價結(jié)果的可靠性。
海氏系統(tǒng)法的計算步驟主要包括以下三方面內(nèi)容：分析每個職位的三個要素，在參照表格中選出數(shù)字，根據(jù)公式計算得分。職務(wù)的形態(tài)主要包括三種，分別是上山型、平路型和下山型。
當(dāng)形成上山型的職位形態(tài)時，其往往針對的是公司總裁或者經(jīng)理級別的崗位，其特點(diǎn)是職務(wù)責(zé)任比技能與解決問題的能力更重要；當(dāng)形成平路型的職務(wù)形態(tài)是，其針對的職位一般是會計或人事等職能干部，特點(diǎn)為技能和解決問題的能力與責(zé)任并重；當(dāng)出現(xiàn)下山型的職務(wù)形態(tài)時，其針對的職位一般是科研開發(fā)或市場分析干部，特點(diǎn)為技能與解決問題能力比職責(zé)更重要。通過技能、解決問題能力和職務(wù)責(zé)任的不同要求，區(qū)分不同類型的職位，對各種職位進(jìn)行劃分，實(shí)行不同的薪酬結(jié)構(gòu)。
1.3海氏系統(tǒng)法在應(yīng)用中存在的問題分析
海氏系統(tǒng)法在應(yīng)用中存在的問題主要表現(xiàn)在以下幾個方面上：1與企業(yè)戰(zhàn)略目標(biāo)的融合性不足，評價過程過于繁瑣。造成這種問題的原因主要是因?yàn)楹Ｊ舷到y(tǒng)法的評價重點(diǎn)與企業(yè)發(fā)展的細(xì)節(jié)密切相關(guān)，但是不能從宏觀的角度把握企業(yè)的戰(zhàn)略發(fā)展方向；2.海氏系統(tǒng)法所采用的職位分類方式以及職位價值的計算方式不能滿足職位評價的系統(tǒng)性要求，其主要是因?yàn)樵u價的核心過程設(shè)計較為簡單，評價結(jié)果的可靠性與企業(yè)相關(guān)度較大；3.一級付酬元素的權(quán)重分配不夠科學(xué)，使得不同職位間的差別很難被分析出來。
2 海氏系統(tǒng)法的改進(jìn)
2.1劃分職位族
職位族是海氏系統(tǒng)法中所缺少的內(nèi)容，通過職位族的劃分可以加強(qiáng)評價方法與企業(yè)戰(zhàn)略的融合度，從而提高海氏系統(tǒng)法評價的穩(wěn)定性。從一般企業(yè)的特點(diǎn)分析，職位族主要包括技術(shù)族、市場族、事物族和行政管理族四種基本類型，不同的職位族在企業(yè)中的工作內(nèi)容不同。
劃分職位族對海氏系統(tǒng)法的改進(jìn)效果主要表現(xiàn)在以下幾方面：1職位族的劃分可以作為選擇關(guān)鍵職位的重要標(biāo)準(zhǔn)，增加了職位選擇的便捷性和代表性；2.職位族的劃分有利于實(shí)現(xiàn)企業(yè)內(nèi)部員工職位的橫向和縱向調(diào)動，突破了企業(yè)層級間和部門間的約束；3.有利于提高企業(yè)員工的積極性，形成良好的激勵作用。
2.2模糊綜合評價法
模糊綜合評價法是一種綜合的評價方法，其以模糊數(shù)學(xué)理論為基礎(chǔ)，加強(qiáng)了定量分析和定性分析的融合效果，從而有有助于提高評價的客觀性和可靠性。模糊評價法的基本思想是在評價某一類事物的邊界具有模糊性時，無法確定的將其歸為某一特定類別當(dāng)中，從而將無法通過定性分析完成評價的事物轉(zhuǎn)為定量評價，將某一事物劃分為多個單一可評價的因素以后，將其結(jié)合在一起進(jìn)行綜合的模糊評價。
模糊綜合評價法的數(shù)學(xué)模型中涉及到兩個結(jié)合，分別為模糊評價因素集U和確定因素等級評價集V，在其基礎(chǔ)上建立模糊關(guān)系矩陣R。通過引入德爾菲法和統(tǒng)計方法確定單因素的模糊關(guān)系矩陣R和向量A，R與A的乘積為模糊評價向量B。綜合模糊評價最終的目標(biāo)是為了確定評價對象的綜合評價值N，N與B和因素等級評價集的量化向量S相關(guān)。
2.3運(yùn)用模糊綜合評價法對海氏系統(tǒng)法進(jìn)行改進(jìn)
模糊綜合評價法對海氏系統(tǒng)法的改進(jìn)主要表現(xiàn)在對二級付酬因素的重新劃分，并對其職位價值計算方式進(jìn)行優(yōu)化。從海氏系統(tǒng)法現(xiàn)有的知識評價表中可以發(fā)現(xiàn)，不同二級付酬元素具有不同數(shù)量的級別劃分，這使得評價過程存在一定的不客觀性和復(fù)雜性，因此以級別最多的二級付酬元素為標(biāo)準(zhǔn)，將其它二級付酬元素統(tǒng)一為相同數(shù)量的級別，例如專業(yè)理論知識為8級，因此將管理技能和人際技能也劃分為8級。
其次，在級別劃分完成的基礎(chǔ)上要利用模糊綜合評價法重新分配海氏系統(tǒng)法的二級付酬要素權(quán)重，即從現(xiàn)有的三項(xiàng)一級付酬要素分為兩組的權(quán)重分配方法轉(zhuǎn)化為以德爾菲法為基礎(chǔ)的權(quán)重分配方案。
通過模糊綜合評價法對海氏系統(tǒng)法中的職位價值計算方式進(jìn)行優(yōu)化，其優(yōu)化過程如下：1.由8項(xiàng)二級付酬要素組成的模糊評價因素集U={u1，u2，u3，……um}，由8個因素等級組成了因素等級評價集V={v1，v2，…vn}，兩個集合的項(xiàng)數(shù)均為8；2.確定二級付酬要素對各等級的隸屬度，R=（rij）m*n；3.計算A，即二級付酬要素的權(quán)重；4.計算B，即職位的模糊綜合評價向量；5.得到職位的綜合評價。
2.4海氏系統(tǒng)法在改進(jìn)以后應(yīng)該注意的的問題
在改進(jìn)海氏系統(tǒng)法的過程中將原有的二級付酬要素級別擴(kuò)展到8級，在擴(kuò)展的過程中要保證其與一級付酬要素之間的融合性，避免總體與布局出現(xiàn)失衡等現(xiàn)象。此外，模糊綜合評價法的引入代替了海氏系統(tǒng)法中的核心評價內(nèi)容―評價量表，為了保證檢測評價的有效性，還要通過各個二級付酬要素的等級差別對評價結(jié)果進(jìn)行校正和控制。
3 改進(jìn)的海氏系統(tǒng)法在職位評價中的應(yīng)用研究
3.1改進(jìn)的海氏系統(tǒng)法在公司的應(yīng)用環(huán)境分析
引入改進(jìn)海氏系統(tǒng)法作為職位評價的公司結(jié)構(gòu)自上而下共分為3級，即總經(jīng)理為一級職位、不同部位的負(fù)責(zé)人―副總經(jīng)理為二級職位，辦公室、財務(wù)部、工程部、造價部、開發(fā)部、企劃部、物業(yè)公司、裝飾公司等為三級職位。從公司的人資現(xiàn)狀分析，公司員工的知識水平和整體素質(zhì)在同行業(yè)處于一般水平，績效考核的方式相關(guān)薪酬制度存在一些不合理的現(xiàn)象，即在各種人事關(guān)系的作用下，薪酬體系的設(shè)計出現(xiàn)一些寬嚴(yán)不均的現(xiàn)象，績效考核方案的規(guī)范水平不高。因此，現(xiàn)行的薪酬體系嚴(yán)重的影響了企業(yè)員工工作的積極性。為了改善公司的薪酬結(jié)構(gòu)，將采用改進(jìn)后的海氏系統(tǒng)法進(jìn)行職位價值的重新評價，從而形成較為完善的薪酬體系。
3.2職位評價前的準(zhǔn)備工作
在引用改進(jìn)的海氏系統(tǒng)法進(jìn)行評價之前，首先要對企業(yè)的組織結(jié)構(gòu)進(jìn)行梳理，同時還要做好職位名稱的標(biāo)準(zhǔn)化和工作分析。通過統(tǒng)計，公司的職位數(shù)為84，對應(yīng)的職位說明書為84份，為了保證職位權(quán)重分配方案的有效性，由18位不同部門的管理人員組成了評價委員會，其中包含總經(jīng)理和兩位副總經(jīng)理以及人力資源總監(jiān)等高層。在其基礎(chǔ)上要對18為評價委員進(jìn)行職位評價方法的培訓(xùn)，從而保證企業(yè)職位評價的有序開展。
3.3應(yīng)用改進(jìn)的海氏系統(tǒng)法進(jìn)行職位評價的過程
在應(yīng)用改進(jìn)的海氏系統(tǒng)法進(jìn)行職位評價時主要包括的步驟為以下三方面內(nèi)容：1.職位族的劃分以及代表性關(guān)鍵職位的選擇；2.職位評價要素的確定和等級的劃分；3.利用模糊綜合評價數(shù)學(xué)模型進(jìn)行職位綜合得分的計算，以計算結(jié)果為依據(jù)制定不同職位的等級表。與評價過程相關(guān)的具體內(nèi)容如下：
3.3.1職位族的劃分以及代表性關(guān)鍵職位的選擇
3.3.2職位評價要素的確定和等級的劃分
依據(jù)改進(jìn)的海氏系統(tǒng)法，得到的模糊評價因素集U={管理知識、人際技能、專業(yè)理論知識、思維環(huán)境、思維難度、行動自由度、職位對結(jié)果的影響、職位的影響范圍}，因素等級評價集V={1，2，3，4，…8}。通過上述算法的步驟以及結(jié)合實(shí)際的權(quán)重模型，得到的各職位族對應(yīng)的權(quán)重向量如下：
對于行政管理族而言，A1=（0.05，0.15，0.3，0.05，0.15，0.15，0.1）；對于技術(shù)族而言，A2=（0.4，0.05，0.05，0.15，0.05，0.1，0.05）；對于市場族而言，不同關(guān)鍵職位的權(quán)重A3=（0.05，0.05，0.3，0.05，0.05，0.1，0.2，0.2），事務(wù)族的各職位權(quán)重為A4=（0.2，0.1，0.2，0.1，0.05，0.15，0.15）。在遵循韋伯可區(qū)分的級差法則基礎(chǔ)上，得到的S為10，25，55，70，85，100，115。
3.3.3模糊綜合評價數(shù)學(xué)模型進(jìn)行職位綜合得分的計算
按照改進(jìn)以后的海氏系統(tǒng)法的計算程序，求解不同職位的N，便可以得到不同職位的綜合得分。由于計算過程涉及到的大量的向量計算，因此本文不再詳細(xì)分析，直接說明最后結(jié)果，總經(jīng)理綜合得分為138.5，副總經(jīng)理為120.25，人力資源總監(jiān)為97.5等等。在完成關(guān)鍵職位的綜合得分的計算以后，還要對全部職位的綜合得分進(jìn)行計算，一共包括84個職位，對應(yīng)84個N。最后，按照職位綜合得分的排序制定出各職位族的職位等級表。
3.3.4職位評價中存在的問題分析
在引用改進(jìn)的海氏系統(tǒng)法進(jìn)行職位評價的過程中會存在以下幾方面的問題：1.關(guān)鍵職位的選擇較為復(fù)雜，即一些特殊的職位族很難找到有代表性的關(guān)鍵職位；2.在引入模糊綜合評價數(shù)學(xué)模型進(jìn)行計算的過程中會涉及到大量的向量計算，因此計算量較大；3職位評價的過程中，評價人員的綜合素質(zhì)以及個人意向?qū)υu價結(jié)果的影響較大；4.在職位評價的過程中，受到任職人員的素質(zhì)和能力的影響，從而出現(xiàn)了人職混淆的問題。
4 結(jié)論
綜上所述，本文共分為3部分，分別論述了海氏系統(tǒng)法在職位評價中的應(yīng)用、海氏系統(tǒng)法的改進(jìn)以及改進(jìn)以后的海氏系統(tǒng)法在職位評價中的應(yīng)用。從海氏系統(tǒng)法的基本思想分析，其主要是從投入、過程和產(chǎn)出三個方面對企業(yè)的相關(guān)職位進(jìn)行評價，這種評價方法最主要的弊端表現(xiàn)在與企業(yè)戰(zhàn)略的脫離。改進(jìn)后的海氏系統(tǒng)法通過引入了職位族劃分和模糊綜合評價法的相關(guān)內(nèi)容，使得職位評價的戰(zhàn)略性更強(qiáng)，但是又會受到很多外界因素的影響。因此，需要繼續(xù)加大對海氏系統(tǒng)法的研究力度，保證其的應(yīng)用性能。
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論文關(guān)鍵詞：人才流失,以人為本,用人機(jī)制,招聘
優(yōu)秀人才的流失是目前我國酒店人力資源管理普遍存在的突出問題。酒店的員工高流動率對酒店的管理和經(jīng)營造成了較大的負(fù)面影響。對我國酒店來講，優(yōu)秀員工的流失，帶走的是酒店的智力資源、技術(shù)資源和管理資源等寶貴財富，從而使酒店喪失核心競爭力，陷入經(jīng)營困境。酒店如何做到“以人為本”，留住優(yōu)秀人才，對于酒店的發(fā)展有重要意義。本文擬結(jié)合作者在秦皇島海景假日酒店的實(shí)習(xí)經(jīng)驗(yàn)，結(jié)合酒店現(xiàn)狀就如何留住人才進(jìn)而更有效的利用人力資源進(jìn)行了研究。
1.海景假日酒店概況
秦皇島海景假日酒店是一家按照四星級標(biāo)準(zhǔn)興建的食宿娛樂為一體的高檔度假型酒店，由全球知名的洲際酒店管理集團(tuán)管理，擁有275間設(shè)計舒適、典雅視野開闊的客房，其中包括14間裝飾豪華的套房以及1間總統(tǒng)套房，所有房間均配備現(xiàn)代化豪華設(shè)施。同時有國際標(biāo)準(zhǔn)的水療中心和健身中心，擁有全市最好的西餐廳，中餐廳，以及本地區(qū)獨(dú)一無二的由印度本土廚師主理的印度餐廳。商務(wù)中心提供專業(yè)秘書服務(wù)和上網(wǎng)服務(wù)，另設(shè)有禮賓服務(wù)、機(jī)場和火車站接站服務(wù)、當(dāng)日洗衣、貴重物品保險箱、豪華轎車出租、24小時送餐、健身中心、室內(nèi)游泳池、桑拿和蒸汽房等。
2.海景假日酒店人力資源利用現(xiàn)狀分析
2.1海景假日酒店人力資源利用現(xiàn)狀
2.1.1崗位人員結(jié)構(gòu)
從調(diào)查來看，目前在酒店人員結(jié)構(gòu)中，餐廳服務(wù)及管理人員占總比例的52.66%，廚房廚師及管理人員占47.34%。
2.1.2學(xué)歷結(jié)構(gòu)
目前酒店的從業(yè)人員，初中及以下學(xué)歷約占總?cè)藬?shù)的24%；高中學(xué)歷的約占總?cè)藬?shù)的71%；大專學(xué)歷（包括進(jìn)修取得的學(xué)歷）的占總?cè)藬?shù)的4.66%；本科學(xué)歷的占總?cè)藬?shù)的0.34%。根據(jù)社會相關(guān)人事資料顯示，目前我國酒店大專以上學(xué)歷在占總員工平均比例為11.2%，餐飲從業(yè)人員的學(xué)歷比平均水平要低6.2%個百分點(diǎn)。
2.1.3從業(yè)人員工作年限
為了能更好地分析酒店人員的穩(wěn)定性，我們設(shè)計了工作年限分析。如下表：
表1酒店從業(yè)人員工作年限情況
崗位類別
總體人數(shù)
工作年限（年）
0～2
2～5
5以上
廚師
175
82
63
30
服務(wù)員
515
325
115
75
文員
10
7
3
領(lǐng)班
83
18
25
40
主管以上
35
10
25
整體合計
818
432
216
170
工作年限百分比
52.8%
[關(guān)鍵詞] 腦卒中后遺癥；加味補(bǔ)陽還五湯；臨床效果
[中圖分類號] R743 [文獻(xiàn)標(biāo)識碼] A [文章編號] 1674-0742（2017）05（b）-0177-03
[Abstract] Objective To study the clinical effect of modified buyang huanwu tang in prevention and treatment of patients with sequela of stroke. Methods Convenient selection 80 cases of patients with sequela of stroke treated in our hospital from January 2015 to January 2017 were selected and randomly divided into two groups， the control group adopted the routine western medicine， while the observation group were treated with modified buyang huanwu tang on the basis of the control group， and the treatment effect， nerve function， motor function and quality of life were compared between the two groups. Results The treatment effective rate in the observation group was obviously higher than that in the control group， （95% vs 77.5%）， and the difference was statistically significant（P
[Key words] Sequela of stroke； Modified buyang huanwu tang； Clinical effect
X卒中是臨床高發(fā)的腦血管疾病，起病急驟、病情進(jìn)展迅速，表現(xiàn)為急性的腦血管病變，伴隨局限性的腦功能損害。該病好發(fā)于中老年人，病情兇險，致殘致死率高，即使患者積極接受治療，伴發(fā)各種后遺癥的幾率也很高[1]。中醫(yī)在治療腦卒中后遺癥方面有獨(dú)到的療效，補(bǔ)陽還五湯是氣虛血瘀證的代表方劑，專為中風(fēng)后遺而設(shè)。該研究方便選擇2015年1月―2017年1月該院收治的80例腦卒中后遺癥患者作為研究對象，進(jìn)行常規(guī)西醫(yī)治療以及輔助加味補(bǔ)陽還五湯，比較臨床療效，現(xiàn)報道如下。
1 資料與方法
1.1 一般資料
方便選取該院內(nèi)科治療的80例腦卒中后遺癥患者，隨機(jī)分為兩組。觀察組40例，男23例，女17例，年齡56～78歲，平均年齡（67.5±5.2）歲，病程1～3個月；對照組40例，男24例，女16例，年齡57～83歲，平均年齡（69.6±5.8）歲，病程1～2個月；所有患者均符合腦卒中診斷標(biāo)準(zhǔn)，其中，腦梗塞38例、腦出血31例、腦梗塞合并腦出血11例；所有患者肌力
1.2 方法
所有患者均實(shí)施常規(guī)西醫(yī)藥物治療，給予改善腦部循環(huán)、抗血小板凝聚、營養(yǎng)神經(jīng)等治療。在此基礎(chǔ)上，觀察組給予加味補(bǔ)陽還五湯，藥用生黃芪60 g，桃仁、當(dāng)歸、牛膝、葛根各15 g，紅花、赤芍、川芎各10 g，地龍20 g，桂枝5 g。隨癥加減：口眼歪斜者，加僵蠶30 g、鉤藤15 g、白附子10 g；言語不利，加石菖蒲15 g、郁金15 g；肢體麻木者，加化橘紅10 g、膽南星15 g、半夏15 g；便秘者，加郁李仁10 g；小便失禁者，加五味子、山萸肉各10 g[2]。1劑/d，水煎2次，取汁200 mL，早晚各服用1次。4周為1個療程，連續(xù)治療3個療程后評價療效。
1.3 療效判定標(biāo)準(zhǔn)
判定標(biāo)準(zhǔn)[3]：痊愈：癥狀及體征完全消失，偏癱及失語基本恢復(fù)，生活能夠自理，NIHSS評分減少超過90%；顯效：癥狀及體征明顯改善，偏癱及失語明顯改善，生活大部分自理，NIHSS評價減少70%～90%；有效：癥狀及體征有所好轉(zhuǎn)，偏癱及失語有所改善，生活部分自理，NIHSS評價減少50%～69%；無效：癥狀及體征無明顯改善，偏癱及失語無改善，生活無法自理，NIHSS評價減少低于50%[4]。
1.4 觀察指標(biāo)
治療前后觀察患者癥狀改善情況，采用神經(jīng)功能缺損評分（NIHSS）評價患者神經(jīng)功能，采用日常生活活動能力量表（ADL）評價患者生活質(zhì)量，采用Fugl-Meyer運(yùn)動功能評分（FMA）評價患者肢體運(yùn)動能力[5]。
1.5 統(tǒng)計方法
采用SPSS 17.0統(tǒng)計學(xué)軟件進(jìn)行數(shù)據(jù)分析，計量資料用均數(shù)±標(biāo)準(zhǔn)差（x±s）表示，采用t檢驗(yàn)，計數(shù)資料用[n（%）]表示，采用χ2檢驗(yàn)，以P
2 結(jié)果
2.1 兩組患者治療效果比較
觀察組治療有效率為95.0%，同期對照組的治療有效率為77.5%，觀察組明顯較高，差異有統(tǒng)計學(xué)意義（P
2.2 兩組患者治療前后各項(xiàng)癥狀比較
觀察組治療后NIHSS評分、ADL評分、FMA評分明顯優(yōu)于對照組，差異有統(tǒng)計學(xué)意義（P
3 討論
中醫(yī)認(rèn)為，腦卒中的發(fā)病以陰陽失調(diào)、氣血虧虛為本，陰陽失調(diào)則氣血逆亂，氣血虧虛則血液運(yùn)行無力，致血液運(yùn)行不暢、瘀阻脈絡(luò)，若正氣虧虛，肌肉筋脈失養(yǎng)，發(fā)為半身不遂、口眼歪斜；若舌本失養(yǎng)，血滯氣虛，則發(fā)為言語不利、口角流涎；若氣虛則固攝失司，則遺尿不禁、小便頻繁[6]。因此，本病治療的關(guān)鍵在于益氣養(yǎng)血、活血化瘀。西醫(yī)認(rèn)為，腦卒中后遺癥患者血液處于高凝狀態(tài)，血液粘稠度高，紅細(xì)胞與血小板聚集，血流速度緩慢，腦部血供減少，神經(jīng)細(xì)胞因缺氧或炎癥反應(yīng)而變性、壞死，使大腦運(yùn)動中樞受到破壞而發(fā)[7]。
補(bǔ)陽還五湯為清代醫(yī)學(xué)家王清任所創(chuàng)，為治療氣虛血瘀證的名方。方中以重用黃芪為君，補(bǔ)脾胃元?dú)?，促氣血運(yùn)行，祛瘀而不傷正；當(dāng)歸取歸尾，活血化瘀為臣；紅花、桃仁、川芎、赤芍疏通經(jīng)絡(luò)、補(bǔ)氣活血；桂枝、牛膝溫通血脈、引血下行；地龍通經(jīng)活絡(luò)、破血逐瘀；葛根清熱解毒、清心明目；全方以大量補(bǔ)氣藥為根本，輔助少量活血藥，達(dá)到祛瘀不傷正，補(bǔ)血而不壅滯，使經(jīng)脈通暢、氣血柔和，諸癥自愈?，F(xiàn)代藥理研究表明，本方可擴(kuò)張腦血管，增加腦部血供，提高機(jī)體清除自由基的能力，減少脂質(zhì)過氧化損傷，促進(jìn)神經(jīng)細(xì)胞的修復(fù)和再生；同時，提高血小板活化功能，降低血液黏度，提高血液運(yùn)行速度，改善血循環(huán)[8]。有專家[8]提出采用采用中西藥聯(lián)合治療，患者總有效率可達(dá)到97.50%。
該研究結(jié)果顯示，觀察組治療有效率為95.0%，同期對照組的治療有效率為77.5%，觀察組明顯較高，達(dá)到95.00%，與專家提出數(shù)據(jù)相符合差異有統(tǒng)計學(xué)意義（P
綜上所述，防治腦卒中后遺癥患者采用基礎(chǔ)西醫(yī)藥之外，聯(lián)合加味補(bǔ)陽還五湯臨床效果確切，能有效改善患者癥狀，促進(jìn)神經(jīng)功能的全面恢復(fù)，值得在臨床推廣使用。
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為了解決這一矛盾，在2006 年 2 月 15 日，財政部了新的《企業(yè)會計準(zhǔn)則2006》，包括一項(xiàng)基本準(zhǔn)則和 38 項(xiàng)具體準(zhǔn)則，以適應(yīng)創(chuàng)新經(jīng)濟(jì)的發(fā)展。其中《企業(yè)會計準(zhǔn)則第 6號—無形資產(chǎn)》（以下簡稱新準(zhǔn)則）變化較大，它是在2001年無形資產(chǎn)準(zhǔn)則的基礎(chǔ)上，充分借鑒《國際會計準(zhǔn)則第 38號—無形資產(chǎn)》制定的，對進(jìn)一步規(guī)范無形資產(chǎn)的確認(rèn)、計量與報告具有重大意義。為了研究新舊準(zhǔn)則關(guān)于無形資產(chǎn)規(guī)定上的差異對企業(yè)所帶來的影響，本文試通過三個主要方面來闡述研究這種影響。
本文主要分為兩個部分：
第一部分：文獻(xiàn)回顧與新就準(zhǔn)則比較
回顧主要闡述自新準(zhǔn)則出臺以后，當(dāng)前一些普遍的觀點(diǎn)。比較部分主要分析新準(zhǔn)則的一些主要變化。
第二部分：案例研究
這一部分將通過中信證券、用友軟件、上海家化三家上市公司年報與筆者按《企業(yè)會計準(zhǔn)則第 6號—無形資產(chǎn)》中的有關(guān)調(diào)整之后的相關(guān)數(shù)據(jù)進(jìn)行比較，用量化的形式反映新準(zhǔn)則帶來的變化。
最后部分為本文的總結(jié)和局限性聲明。
關(guān)鍵詞：新會計準(zhǔn)則，無形資產(chǎn)，影響
Abstract
With fast development of our countries’ economy and affect of some important economics event these years， the accounting， as one of the most important management activities of enterprise， has become more and more important. In this situation， out countries’ original accounting standard’s inadaptability was revealed. Especially， after China entered WTO， the problem of our countries’ accounting standard’s international coordination has become a hot topic of the field of accounting theory and practice. To Intangible assets， it have become increasingly important elements of success in corporate activities. For most companies， such assets represent both essential factors in their progress and a considerable part of their corporate value.
In order to solve this problem， on 2nd Feb 2006， the Ministry of Finance issued the new accounting standard: CAS 2006， including a basic standard and 38 specific standards. Inside， the CAS No.6 has a large change， based on Intangible assets accounting standard issued in 2001， it fully use the IAS 38 for reference. It has an important meaning of the regulation of Intangible assets’ confirm， valuation and reporting. In order to research the affection of new accounting standard， I try to state it from 3 aspects.
This article is pided to 2 parts:
1st parts: the review of reference and comparison of the original and new accounting standard
2nd parts: Case study----this part will study my topic from three real cases of listed companies， with the comparison of data of original financial report and the data that after my coordination.
The last part is my conclusion and some statement of this article limitation.
Key words：New accounting standards， intangible assets， effect
目錄
第一章 引言 4
第二章 文獻(xiàn)回顧與新舊準(zhǔn)則比較 4
第一節(jié) 文獻(xiàn)回顧 4
第二節(jié) 新舊準(zhǔn)則比較 5
一、無形資產(chǎn)定義的變化 5
二、無形資產(chǎn)的確認(rèn)變化 6
三、研究開發(fā)費(fèi)用會計處理的變化 7
四、無形資產(chǎn)攤銷的變化 10
第三章 案例研究 11
第一節(jié) 關(guān)于研究及開發(fā)費(fèi)用的處理——用友軟件 11
第二節(jié) 關(guān)于商譽(yù)的處理問題——中信證券 15
第三節(jié) 關(guān)于無形資產(chǎn)的攤銷問題——上海家化 18
第四章 總結(jié) 23
參考文獻(xiàn) 24
第一章 引言
會計準(zhǔn)則作為指導(dǎo)會計工作的規(guī)范、評價會計工作的準(zhǔn)繩，是會計規(guī)范體系中的核心部分。它按照會計要素、經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)制定，確定會計確認(rèn)、計量、報告的標(biāo)準(zhǔn)，突出理念和信條，強(qiáng)調(diào)會計信息的品質(zhì)要求，適用性廣泛，同時具有原則性和靈活性，在會計事業(yè)中發(fā)揮著舉足輕重的作用，規(guī)范著會計實(shí)務(wù)。因此，會計準(zhǔn)則的每一點(diǎn)變化都將對會計業(yè)產(chǎn)生重大的影響。
隨著我國經(jīng)濟(jì)發(fā)展的步伐加快，加入WTO等一系列大事件的影響，中國的經(jīng)濟(jì)正在日新月異地發(fā)展著，這同時對企業(yè)的經(jīng)濟(jì)規(guī)范也提出了更高的要求。我國于1992年11月制定首次頒布了《企業(yè)會計準(zhǔn)則》，用以指導(dǎo)會計工作。然而隨著中國經(jīng)濟(jì)與世界的接軌，原有的會計準(zhǔn)則在許多重大方面開始顯示出不適應(yīng)性，原有的會計準(zhǔn)則以無法完全滿足現(xiàn)在的企業(yè)與經(jīng)濟(jì)發(fā)展的需要。
這其中，幾十年的經(jīng)濟(jì)改革、WTO的加入、全球一體化的深入等，使我國企業(yè)的經(jīng)營環(huán)境和經(jīng)營理念等發(fā)生了極大的變化，迫使企業(yè)爭相研究新技術(shù)并盡力將新技術(shù)轉(zhuǎn)化為生產(chǎn)力，這使無形資產(chǎn)在絕對數(shù)和相對數(shù)上都有快速、大量的增長。使我國2001年頒布的無形資產(chǎn)準(zhǔn)則(以下簡稱原準(zhǔn)則)日益顯現(xiàn)出其不適應(yīng)性。這迫使我們必須考慮如何進(jìn)一步完善我國無形資產(chǎn)會計準(zhǔn)則，使其既有一定的現(xiàn)實(shí)性，又有一定的前瞻性;既考慮到中國現(xiàn)實(shí)，又考慮到與國際慣例接軌。
為了滿足經(jīng)濟(jì)發(fā)展的需要，終于在2006 年 2 月 15 日，財政部了新的《企業(yè)會計準(zhǔn)則2006》，包括一項(xiàng)基本準(zhǔn)則和 38 項(xiàng)具體準(zhǔn)則，以適應(yīng)創(chuàng)新經(jīng)濟(jì)的發(fā)展。其中《企業(yè)會計準(zhǔn)則第 6號—無形資產(chǎn)》（以下簡稱新準(zhǔn)則）變化較大，它是在2001年無形資產(chǎn)準(zhǔn)則的基礎(chǔ)上，充分借鑒《國際會計準(zhǔn)則第 38號—無形資產(chǎn)》制定的，對進(jìn)一步規(guī)范無形資產(chǎn)的確認(rèn)、計量與報告具有重大意義。與 2001 年執(zhí)行的《企業(yè)會計準(zhǔn)則－無形資產(chǎn)》( 以下簡稱舊準(zhǔn)則 ) 相比，新準(zhǔn)則在無形資產(chǎn)的定義、確認(rèn)、初始計量、后續(xù)計量、處理和報廢以及披露等方面都進(jìn)行了重大的改進(jìn)，更側(cè)重于與國際會計準(zhǔn)則的協(xié)調(diào)，體現(xiàn)出了會計國際趨同化的特征。
新準(zhǔn)則的頒布勢必將對企業(yè)的會計處理、報表編制產(chǎn)生重大的影響，采用原有的會計準(zhǔn)則編制的報表利潤與采用新準(zhǔn)則的利潤必將有較大的差異。就無形資產(chǎn)而言，舊準(zhǔn)則與新準(zhǔn)則關(guān)于這一項(xiàng)的內(nèi)容，幾乎大相徑庭。為了研究新舊準(zhǔn)則關(guān)于無形資產(chǎn)規(guī)定上的差異對企業(yè)會計報表和經(jīng)營業(yè)績所帶來的差異與影響，本文試通過三個主要方面來闡述，并分別通過實(shí)例的分析來量化地反映研究這種影響。
第二章 文獻(xiàn)回顧與新舊準(zhǔn)則比較
第一節(jié) 文獻(xiàn)回顧
隨著現(xiàn)代經(jīng)濟(jì)和商業(yè)的發(fā)展，無形資產(chǎn)對企業(yè)的影響也越來越大，Mohammad Talha在“VALUATION OF INTANGIBLE ASSETS IN ACCOUNTING”一文中，充分闡述了無形資產(chǎn)在企業(yè)中的重要性。他說：“Intangible assets have become increasingly important elements of success in corporate activities… of their corporate value.”。
自2006年新準(zhǔn)則以來，會計理論界和實(shí)務(wù)界的眾多學(xué)者及業(yè)內(nèi)人士紛紛展開了熱烈的討論，對新準(zhǔn)則的優(yōu)缺點(diǎn)、變化和帶來的意義進(jìn)行了大量的研究。對無形資產(chǎn)而言，討論的熱點(diǎn)主要在于以下幾個方面：
1． 無形資產(chǎn)的定義：普遍認(rèn)為，新準(zhǔn)則對無形資產(chǎn)的定義更接近國際會計會計準(zhǔn)則。
2． 無形資產(chǎn)確認(rèn)的范圍：一種觀點(diǎn)認(rèn)為，新準(zhǔn)則強(qiáng)調(diào)“可辨認(rèn)”的這一特點(diǎn)使其確認(rèn)范圍發(fā)生了變化，原先企業(yè)合并產(chǎn)生的商譽(yù)就不再作為無形資產(chǎn)了。
3． 研究開發(fā)費(fèi)用的攤銷：
（1）國際會計準(zhǔn)則( IAS) 的觀點(diǎn)：
國際會計準(zhǔn)則第 38 號認(rèn)為， 在評價內(nèi)部產(chǎn)生的無形資產(chǎn)是否具備確認(rèn)資格時往往存在困難， 及難于確認(rèn)是否存在以及何時存在將產(chǎn)生可能未來經(jīng)濟(jì)利益的可辨認(rèn)資產(chǎn)以及難于可靠地確認(rèn)資產(chǎn)成本。
（2）英國會計準(zhǔn)則( ASB) 的觀點(diǎn)：
英國會計準(zhǔn)則， 英國標(biāo)準(zhǔn)會計實(shí)務(wù)公告第 13 號認(rèn)為， 自行開發(fā)過程分三個階段: 純研究階段( 基礎(chǔ)研究階段) 、運(yùn)用階段和開發(fā)階段。前兩個階段， 即基礎(chǔ)研究階段和運(yùn)用階段，發(fā)生的支出應(yīng)予費(fèi)用化， 但符合一些特定條件時則可資本化。
（3）美國會計準(zhǔn)則( GAAP) 的觀點(diǎn)
在美國， 對研究與開發(fā)的會計處理是由美國《 財務(wù)會計準(zhǔn)則公告第 2 號 - - 研究與開發(fā)費(fèi)用會計》進(jìn)行規(guī)范的。該公告指出， 研究與開發(fā)費(fèi)用應(yīng)予費(fèi)用化而非資本化。
國外對于研究開發(fā)費(fèi)用也有很多研究成果，例如Bakker，Han，Kees Boersma 和 Sytse Oreel 在“Creativity (Ideas) Management in Industrial R&D Organizations: A Crea-Political Process Model and an Empirical Illustration of Corus RD&T”一文中介紹了一種處理研發(fā)費(fèi)用的模型。
4． 無形資產(chǎn)的后續(xù)計量：有觀點(diǎn)認(rèn)為新準(zhǔn)則在攤銷方法等方面提供了多種方法的選擇有利于不同情況下的選擇。
此外，還有許多其他文獻(xiàn)都發(fā)表了各自對新無形資產(chǎn)準(zhǔn)則的不同看法和見解，褒貶不一。本文主要目的在與通過對上市公司報表的分析將新無形資產(chǎn)會計準(zhǔn)則帶來的變化進(jìn)行量化分析，直觀地反映出新準(zhǔn)則的影響。
第二節(jié) 新舊準(zhǔn)則比較
新舊準(zhǔn)則有四方面的主要變化。我們下面逐一進(jìn)行論述。
一、無形資產(chǎn)定義的變化
新舊準(zhǔn)則對無形資產(chǎn)的定義基本是一致的。首先，二者均指出無形資產(chǎn)是非貨幣性長期資產(chǎn)，這就將無形資產(chǎn)與貨幣資金、應(yīng)收款項(xiàng)、存貨等流動資產(chǎn)區(qū)分開來，也使其與長期債權(quán)投資、長期應(yīng)收款等貨幣性長期資產(chǎn)區(qū)分開來；其次，二者均指出無形資產(chǎn)沒有實(shí)物形態(tài)，這是無形資產(chǎn)與其他具有實(shí)物形態(tài)的長期資產(chǎn)如固定資產(chǎn)相區(qū)別的標(biāo)志。當(dāng)然，新舊準(zhǔn)則對無形資產(chǎn)的定義，還是存在差別的。首先，為了與會計制度中的資產(chǎn)概念相協(xié)調(diào)，新準(zhǔn)則以“企業(yè)擁有或控制的”作為無形資產(chǎn)定義的定語，與舊準(zhǔn)則的“為生產(chǎn)商品、提供勞務(wù)、出租給他人，或?yàn)楣芾砟康亩钟械摹毕啾?，更簡潔也更能突出無形資產(chǎn)作為資產(chǎn)的本質(zhì)。另外，新準(zhǔn)則對無形資產(chǎn)的定義限定了“可辨認(rèn)”，即將商譽(yù)排除在無形資產(chǎn)的范疇之外，并對可辨認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)進(jìn)行了詳細(xì)分析，這與國際會計準(zhǔn)則的規(guī)定相一致；舊準(zhǔn)則將無形資產(chǎn)按可辨認(rèn)性分為可辨認(rèn)無形資產(chǎn)和不可辨認(rèn)無形資產(chǎn)，其中不可辨認(rèn)無形資產(chǎn)是指商譽(yù)。
二、無形資產(chǎn)的確認(rèn)變化
新舊準(zhǔn)則對無形資產(chǎn)的確認(rèn)都要求滿足 (1) 與該資產(chǎn)相關(guān)的預(yù)計未來經(jīng)濟(jì)利益很可能流入企業(yè)；(2)該資產(chǎn)的成本能夠可靠計量。除此之外，新準(zhǔn)則強(qiáng)調(diào)確認(rèn)的無形項(xiàng)目還必須符合無形資產(chǎn)的定義，確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)更嚴(yán)謹(jǐn)。由于新舊準(zhǔn)則對無形資產(chǎn)的定義不同，新準(zhǔn)則在確認(rèn)無形資產(chǎn)時，還考慮可辨認(rèn)性，從而將商譽(yù)排除在無形資產(chǎn)之外。另外，新準(zhǔn)則認(rèn)為土地使用權(quán)、礦區(qū)權(quán)益等資產(chǎn)具有特殊性，因此借鑒國際會計準(zhǔn)則，不再納入無形資產(chǎn)核算范圍，而是在《企業(yè)會計準(zhǔn)則第 3 號——投資性房地產(chǎn)》、《企業(yè)會計準(zhǔn)則第 27 號——石油天然氣開采》中單獨(dú)核算。再者，企業(yè)在判斷無形資產(chǎn)產(chǎn)生的經(jīng)濟(jì)利益是否很可能流入時，新準(zhǔn)則規(guī)定，應(yīng)對無形資產(chǎn)在預(yù)計使用年限內(nèi)可能存在的各種經(jīng)濟(jì)因素做出合理估計，而非舊準(zhǔn)則的“穩(wěn)健估計”，由“穩(wěn)健估計”到“合理估計”的轉(zhuǎn)變反映了我國對無形資產(chǎn)信息質(zhì)量的要求由可靠性為主轉(zhuǎn)向相關(guān)性為主。
對于無形資產(chǎn)的確認(rèn)，新會計準(zhǔn)則相對于舊的會計準(zhǔn)則具有較大的變化。隨著改革開放的進(jìn)一步深入， 高新技術(shù)不斷滲透到企業(yè)， 企業(yè)的資產(chǎn)結(jié)構(gòu)也發(fā)生了明顯的變化， 無形資產(chǎn)在企業(yè)中所占的比重越來越大，企業(yè)商譽(yù)價值也隨之不斷增加，其在企業(yè)生存和發(fā)展中有著舉足輕重的作用。同時， 商譽(yù)會計問題的地位也日益突顯。從 19 世紀(jì)末開始， 商譽(yù)問題就引起西方發(fā)達(dá)國家會計學(xué)界的普遍重視。我國對商譽(yù)會計的研究起步較晚， 至今仍是會計學(xué)界懸而未決的一個難題。對商譽(yù)制定出一種適當(dāng)?shù)臅嫹椒ㄒ簿哂邢喈?dāng)大的挑戰(zhàn)性。
1．關(guān)于商譽(yù)與商譽(yù)會計
商譽(yù)通常被認(rèn)為是某一主體具有“能獲得超過正常投資報酬率的能力與信譽(yù)”。在會計學(xué)界， 對商譽(yù)的研究歸納起來， 主要觀點(diǎn)有：
(1)好感價值論：美國會計學(xué)家 Hendrickson 認(rèn)為， 商譽(yù)是人們對企業(yè)具有好感的無形價值。這些好感可能來自于企業(yè)所擁有的優(yōu)越的地理位置、良好的企業(yè)信譽(yù)、壟斷的特權(quán)和管理有方等。一個企業(yè)擁有了商譽(yù)則能在較長時間內(nèi)獲得較多的利潤。
(2)超額收益論：該觀點(diǎn)認(rèn)為商譽(yù)是預(yù)計超額收益的資本化。
(3)無形資源論：認(rèn)為商譽(yù)是未入賬的無形資源。
(4)總計價賬戶論：即商譽(yù)是一個企業(yè)的總計價賬戶，是計量企業(yè)未入賬資產(chǎn)的結(jié)果。它是對企業(yè)主體中優(yōu)秀的管理人才、忠實(shí)的客戶與有利的地點(diǎn)等資產(chǎn)的計量。
(5)核心商譽(yù)論：關(guān)于核心商譽(yù)， 是 Petrone 和 Johnson在 1998 年首次提出的。他們認(rèn)為商譽(yù)是由 6 大部分組成:① 被收購企業(yè)凈資產(chǎn)在收購日的公允市價大于其賬面價值的差額;② 被收購企業(yè)存續(xù)業(yè)務(wù)“持續(xù)經(jīng)營”要素的公允價值;③ 收購企業(yè)與被收購企業(yè)凈資產(chǎn)和業(yè)務(wù)結(jié)合的預(yù)期協(xié)同效應(yīng)的公允價值;④ 收購企業(yè)由于計量收購報價的錯誤而多計量的金額;⑤ 被收購企業(yè)未確認(rèn)的其他凈資產(chǎn)的公允市價;⑥ 收購企業(yè)多支付或少支付的金額。美國財務(wù)會計委員會則把②、③稱為核心商譽(yù)。這些觀點(diǎn)是基于企業(yè)兼并收購下的經(jīng)濟(jì)環(huán)境。在我國商譽(yù)通常定義為:企業(yè)由于所處的地理位置優(yōu)越， 或由于信譽(yù)好而獲得了客戶信任， 或由于組織得當(dāng)、生產(chǎn)經(jīng)營效率高， 或由于技術(shù)先進(jìn)、掌握了生產(chǎn)訣竅等原因而形成的無形價值。這種無形價值具體表現(xiàn)在企業(yè)的獲利能力超過了一般企業(yè)的獲利水平。由于商譽(yù)具有不可明確辨認(rèn)的特征， 商譽(yù)會計在各國的處理方法上有很多差異。表現(xiàn)為對商譽(yù)性質(zhì)的界定不同， 各國對商譽(yù)的定義也有不同的形式。此外， 在商譽(yù)的相關(guān)處理上， 比如， 確認(rèn)、計量和攤銷上也有很大的不同。
2．新舊和國際會計準(zhǔn)則中對商譽(yù)問題相關(guān)規(guī)定及其比較研究
(1) 商譽(yù)是否屬于無形資產(chǎn)的范圍
如前述，《企業(yè)會計準(zhǔn)則 2002》中指出: 無形資產(chǎn)， 指企業(yè)為生產(chǎn)商品、提供勞務(wù)、出租給他人或?yàn)楣芾砟康亩钟械模?沒有實(shí)物形態(tài)的非貨幣性長期資產(chǎn)。無形資產(chǎn)可分為可辨認(rèn)無形資產(chǎn)和不可辨認(rèn)無形資產(chǎn)?？杀嬲J(rèn)無形資產(chǎn)包括專利權(quán)、非專利技術(shù)、商標(biāo)權(quán)、著作權(quán)、土地使用權(quán)、特許權(quán)等;不可辨認(rèn)無形資產(chǎn)是指商譽(yù)。2006 年新頒布的《企業(yè)會計準(zhǔn)
則》中第 6 號無形資產(chǎn)中則對此做出了如下定義“:無形資產(chǎn)， 是指企業(yè)擁有或控制的沒有實(shí)物形態(tài)的可辨認(rèn)的非貨幣性資產(chǎn)。”顯然， 我國在新會計準(zhǔn)則的制定過程中， 關(guān)于無形資產(chǎn)的界定有了相應(yīng)的變化， 表現(xiàn)為將商譽(yù)排除于無形資產(chǎn)范圍之外。
修訂后的國際會計準(zhǔn)則第 38 號對無形資產(chǎn)的定義如下“:無形資產(chǎn)， 指沒有實(shí)物形態(tài)的、可辨認(rèn)非貨幣性資產(chǎn)?！庇攧?wù)報告準(zhǔn)則第 10 號認(rèn)為， 無形資產(chǎn)是指不具有實(shí)物形態(tài)， 但可以辨認(rèn)且企業(yè)通過法定權(quán)利等可以控制的非金融性長期資產(chǎn)。從我國新準(zhǔn)則的制定結(jié)果來看，我 國采取了與國際會計準(zhǔn)則協(xié)調(diào)一致的方式，即 商譽(yù)將不再作為無形資產(chǎn)的一部分進(jìn)行核算。商譽(yù)是一類特殊的資產(chǎn)， 與一般意義上的無形資產(chǎn)相比，具 有一定的特殊性。我國無形資產(chǎn)會計準(zhǔn)則將商譽(yù)排除在核算范圍之外， 也是一種國際趨同的必然。
(2)關(guān)于商譽(yù)的確認(rèn)與計量
商譽(yù)主要包括自創(chuàng)商譽(yù)與外購商譽(yù)兩部分。新準(zhǔn)則中已明確規(guī)定企業(yè)的自創(chuàng)商譽(yù)不應(yīng)確認(rèn)為無形資產(chǎn)。在這一點(diǎn)上基本符合國際慣例。對自創(chuàng)商譽(yù)， 由于沒發(fā)生實(shí)際的購買行為， 自創(chuàng)商譽(yù)是企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營中逐漸形成的，其價值的確定相對較難。也就是說它不符合“可計量”這一確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)。而且， 自創(chuàng)商譽(yù)價值具有不穩(wěn)定性， 它隨著環(huán)境與經(jīng)營狀況的變化會產(chǎn)生一定的波動，其 給企業(yè)創(chuàng)造的收益很難確定。確認(rèn)企業(yè)的自創(chuàng)商譽(yù)可能對報告信息使用者產(chǎn)生誤導(dǎo)。
對于外購商譽(yù)而言，產(chǎn)生外購商譽(yù)的主要經(jīng)濟(jì)環(huán)境是企業(yè)并購活動的日益頻繁。我國新制定的會計準(zhǔn)則， 在第20號 “企業(yè)合并”中明確指出:購買方對合并成本大于合并中取得被購買方可確認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值份額的差額， 應(yīng)當(dāng)確認(rèn)為商譽(yù)。初始確認(rèn)后的商譽(yù)，應(yīng)當(dāng)以其成本扣除累計減值準(zhǔn)備后的金額計量。商譽(yù)的減值處理則另有規(guī)定。因此， 我們可以看出， 外購商譽(yù)的確認(rèn)包括初始確認(rèn)和再確認(rèn)兩部分。在企業(yè)并購時， 商譽(yù)不能獨(dú)立于企業(yè)整體價值
之外，也就是說，并購商譽(yù)是特定經(jīng)濟(jì)環(huán)境的產(chǎn)物。
(3)關(guān)于商譽(yù)的攤銷
在我國新頒布的企業(yè)會計準(zhǔn)則第 8 號“資產(chǎn)減值”中，明確規(guī)定了對商譽(yù)減值的處理: 企業(yè)合并所形成的商譽(yù)，至少應(yīng)當(dāng)在每年年度終了時進(jìn)行減值測試。商譽(yù)應(yīng)當(dāng)結(jié)合與其相關(guān)的資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組合進(jìn)行減值測試。
我國以前關(guān)于商譽(yù)采用攤銷的方法， 其基本原則是:(1)按有關(guān)法律規(guī)定攤銷;(2)按有關(guān)合同規(guī)定攤銷;(3)若法律和合同都沒有規(guī)定，按 不超過 10年 期限攤銷。1996年 1月 公布的《企業(yè)會計準(zhǔn)則——企業(yè)合并》中第 20 條規(guī)定:并計入各期費(fèi)用。另外，第22 條又對負(fù)商譽(yù)做出了規(guī)定:負(fù)商譽(yù)一般應(yīng)當(dāng)在不超過 5 年的期限內(nèi)采用直線法攤銷，并確認(rèn)為各期收益。
美國財務(wù)會計準(zhǔn)則委員會在 2001 年 6 月了第141 號財務(wù)會計準(zhǔn)則《企業(yè)合并》和 142 號財務(wù)會計準(zhǔn)則《商譽(yù)和無形資產(chǎn)》。在這兩個準(zhǔn)則中， 改變了攤銷商譽(yù)的方法，代 之以測試其減值損失的做法。我國新會計準(zhǔn)則在這一點(diǎn)上， 可以說是借鑒了美國財務(wù)會計準(zhǔn)則的做法。當(dāng)然， 關(guān)于減值測試的具體步驟， 我國目前準(zhǔn)則中還沒有明確規(guī)定。加拿大在對合并商譽(yù)的處理方法方面比較先進(jìn)。
三、研究開發(fā)費(fèi)用會計處理的變化
（一）、國內(nèi)外研發(fā)費(fèi)用會計處理的比較研究
1．國際會計準(zhǔn)則的處理方式：
國際會計準(zhǔn)則委員會第 38 號準(zhǔn)則“無形資產(chǎn)”將研究開發(fā)活動分為兩個階段，研究階段和開發(fā)階段。由于研究階段的支出目的不是產(chǎn)生具有未來收益的經(jīng)濟(jì)資源，因而它很難帶來未來經(jīng)濟(jì)利益，故此階段發(fā)生的支出應(yīng)直接計入損益；而開發(fā)階段的有關(guān)支出則在滿足技術(shù)可行性等條件時予以資本化。
2．我國舊準(zhǔn)則：
我國 2001 年頒布的《企業(yè)會計準(zhǔn)則——無形資產(chǎn)》基本依據(jù)美國的會計準(zhǔn)則第 2 號公告，它規(guī)定自行開發(fā)并依法申請取得的無形資產(chǎn)，其入賬價值應(yīng)按依法取得時發(fā)生的注冊費(fèi)、律師費(fèi)等費(fèi)用確定；依法申請取得前發(fā)生的研究與開發(fā)支出應(yīng)于發(fā)生時確認(rèn)為當(dāng)期費(fèi)用。而且并沒有美國財務(wù)會計準(zhǔn)則第 86 號公告那樣的類似補(bǔ)充規(guī)定，采用了一刀切的辦法。
3．我國新準(zhǔn)則：
我國最新頒布的《企業(yè)會計準(zhǔn)則——無形資產(chǎn)》主要借鑒國際會計準(zhǔn)則，將研究開發(fā)的支出劃分為研究階段支出與開發(fā)階段支出，分別進(jìn)行處理。其中研究階段，是指為獲取新的科學(xué)或技術(shù)知識并加以理解而進(jìn)行的獨(dú)創(chuàng)性的有計劃調(diào)查；開發(fā)階段是指在進(jìn)行商業(yè)性生產(chǎn)或使用前，將研究成果或其它知識應(yīng)用于某項(xiàng)計劃或設(shè)計，以生產(chǎn)出新的或有實(shí)質(zhì)性改進(jìn)的材料、裝置、產(chǎn)品等。研究支出應(yīng)當(dāng)于發(fā)生時費(fèi)用化，計入當(dāng)期損益；開發(fā)支出，新準(zhǔn)則規(guī)定在能夠證明下列各項(xiàng)：
(1) 從技術(shù)上來講，完成該無形資產(chǎn)以使其能夠使用或出售具有可行性；
(2) 具有完成該無形資產(chǎn)并使用或出售的意圖；
(3) 無形資產(chǎn)產(chǎn)生未來經(jīng)濟(jì)利益的方式，包括能夠證明運(yùn)用該無形資產(chǎn)生產(chǎn)的產(chǎn)品具有市場或該無形資產(chǎn)自身存在市場；無形資產(chǎn)將在內(nèi)部使用時，應(yīng)當(dāng)證明其有用性；
(4) 有足夠的技術(shù)、財務(wù)資源和其他資源的支持，以完成該無形資產(chǎn)的開發(fā)，并有能力使用或出售該無形資產(chǎn)；
(5) 歸屬于該無形資產(chǎn)開發(fā)階段的支出能夠可靠的計量時應(yīng)當(dāng)予以資本化，確認(rèn)為無形資產(chǎn)。
（二）新準(zhǔn)則對有關(guān)研發(fā)費(fèi)用會計處理的研究：
新準(zhǔn)則對研發(fā)費(fèi)用會計處理的合理性。新準(zhǔn)則改革了舊準(zhǔn)則中研究開發(fā)支出一律費(fèi)用化的規(guī)定，開發(fā)階段的支出在滿足一定條件的情況下可以資本化。對比之下，新準(zhǔn)則的這一規(guī)定在以下方面更具合理性：
1、對企業(yè)的技術(shù)創(chuàng)新能力的增強(qiáng)。
在新的《無形資產(chǎn)》準(zhǔn)則中， 將企業(yè)的研究與開發(fā)支出區(qū)別對待， 允許將開發(fā)支出予以資本化。開發(fā)費(fèi)用的資本化無疑會減輕經(jīng)營者在開發(fā)階段的利潤指標(biāo)壓力， 從而提高他們在研發(fā)投入上的熱情。如果我們用更開闊的視野來看待此項(xiàng)會計變更， 將其與國家最新的《國家中長期科學(xué)和技術(shù)發(fā)展規(guī)劃綱要》聯(lián)系起來， 此項(xiàng)會計變更的意義可能不僅在于與國際會計準(zhǔn)則的趨同， 更體現(xiàn)了國家對科技及創(chuàng)新類企業(yè)的政策扶持; 會計及稅收政策的配套， 將使得科技及創(chuàng)新企業(yè)的業(yè)績及現(xiàn)金流實(shí)現(xiàn)長期的同向增長， 輔以正確的經(jīng)營戰(zhàn)略， 必將使企業(yè)步入良性發(fā)展階段。
開發(fā)支出在廣義上講屬于一種投由于開發(fā)費(fèi)用本質(zhì)上是資本化支出，所以使其具有后效性。開發(fā)經(jīng)費(fèi)投入后，其效果可能要經(jīng)過數(shù)年才能體現(xiàn)出來，企業(yè)管理者的任期往往短于該期限，如果把開發(fā)經(jīng)費(fèi)支出作費(fèi)用核算，該項(xiàng)支出的增加必然會引起本期利潤的下降。管理者不愿因?yàn)闃I(yè)績下降而引起投資者的不滿，于是就減少開發(fā)經(jīng)費(fèi)支出。這樣短期利潤數(shù)字可能比較好看，卻損害了企業(yè)發(fā)展的長遠(yuǎn)利益；而資本化處理則會糾正這種傾向，并保持企業(yè)技術(shù)上的領(lǐng)先優(yōu)勢。
2．客觀地反映企業(yè)的財務(wù)狀況。
開發(fā)支出為企業(yè)的投資者和其他財務(wù)信息使用者提供了關(guān)于企業(yè)革新活動進(jìn)展和成功可能性的信息，開發(fā)費(fèi)用資本化后作為無形資產(chǎn)在資產(chǎn)負(fù)債表中列示，可以向投資者傳遞企業(yè)管理層對無形資產(chǎn)預(yù)期收益評估的信息。
3．開發(fā)費(fèi)用資本化有助于企業(yè)實(shí)現(xiàn)價值最大化。
企業(yè)價值最大化是企業(yè)管理的最終目標(biāo)。從近年來美國、日本、香港和中國內(nèi)地等地股市看，科技類股票的市盈率普遍高于其他各類股票的市盈率，這說明“科技含量”已成為企業(yè)價值的組成部分。開發(fā)費(fèi)用資本化會增加企業(yè)進(jìn)行技術(shù)開發(fā)的動力，也就能更多地增加企業(yè)的價值。
4．開發(fā)費(fèi)用資本化符合資產(chǎn)的確認(rèn)和計量標(biāo)準(zhǔn)。
FASB 概念框架指出會計報表要素確認(rèn)的四項(xiàng)標(biāo)準(zhǔn)為可定義、可計量、相關(guān)性、可靠性。資產(chǎn)確認(rèn)和計量的要求是：企業(yè)擁有或控制，能以貨幣計量，能為企業(yè)帶來未來的經(jīng)濟(jì)利益流入。企業(yè)自主研究與開發(fā)的項(xiàng)目由企業(yè)控制或擁有使用權(quán)是理所當(dāng)然的；而且開發(fā)費(fèi)用本身是作為歷史成本出現(xiàn)的，因此貨幣計量也是不成問題的；對于一個成功的企業(yè)來說，經(jīng)過管理層的可行性研究，并通過股東大會、監(jiān)事會等有關(guān)各方的理智表決之后才開始的開發(fā)活動，其成功轉(zhuǎn)化為商品的概率是很大的。同時將開發(fā)活動放在一個較長時間來看，其帶來未來經(jīng)濟(jì)利益的不確定性也會很小，而且企業(yè)的研發(fā)項(xiàng)目一般并不是只有一個，同一時期內(nèi)企業(yè)可能對多個研發(fā)項(xiàng)目進(jìn)行投資，雖然單個項(xiàng)目成功的概率較小，但多個項(xiàng)目的組合就能基本確保有一定數(shù)量的項(xiàng)目成功，也就是說未來經(jīng)濟(jì)利益流入具有可能。大量事實(shí)證明，開發(fā)費(fèi)用投入高的企業(yè)具有更強(qiáng)的競爭力和發(fā)展后勁。比如，近十年來，中興通訊公司科技成果的市場轉(zhuǎn)化率超過90%，而美國微軟今天的產(chǎn)品 WindowsXP、OfficeXP里面的關(guān)鍵核心技術(shù)，大部分都是微軟中國研究院在五、六年以前進(jìn)行的研究與開發(fā)項(xiàng)目。
5．開發(fā)費(fèi)用資本化符合會計處理要求的收入與費(fèi)用配比原則。
開發(fā)活動成功取得的回報數(shù)額巨大，回報期較長，而開發(fā)費(fèi)用在開發(fā)期間往往金額較大，若一概作費(fèi)用化處理，那么開發(fā)期間的利潤相對就低；而開發(fā)成功后在該成果受益期間的利潤不僅因沒有分?jǐn)傞_發(fā)費(fèi)用相對偏高，還會因研究成果產(chǎn)生效益而增加，開發(fā)期間和受益期間的收入與費(fèi)用嚴(yán)重不配比，影響核算的正確性和企業(yè)不同期間經(jīng)營成果的可比性，不利于企業(yè)對不同期間經(jīng)營業(yè)績的評價。
6．開發(fā)費(fèi)用資本化符合會計處理要求的真實(shí)性原則。
在當(dāng)今知識經(jīng)濟(jì)條件下，企業(yè)的研發(fā)活動更為頻繁，上文已經(jīng)述及，企業(yè)的開發(fā)活動一般在總體上都能帶來未來的經(jīng)濟(jì)利益，這樣將開發(fā)費(fèi)用資本化才能正確反映企業(yè)的真實(shí)價值；而如果對其直接費(fèi)用化，報表的使用者就很難從會計報表中了解該公司擁有的高新技術(shù)的含金量，也無法了解企業(yè)在研發(fā)方面是否投入和投入多少。
7．開發(fā)費(fèi)用資本化符合會計處理要求的一致性原則。
20 世紀(jì) 70 年代以前，企業(yè)主要從科研機(jī)構(gòu)購買科研創(chuàng)新成果，企業(yè)自身開展研發(fā)活動較少，在現(xiàn)有的會計體系中，對企業(yè)從外部購入的科研成果以專利權(quán)等形式將購買價格資本化，計入無形資產(chǎn)價值，是沒有任何爭議的；如果對企業(yè)自行研發(fā)的項(xiàng)目卻不分情況全部直接費(fèi)用化，顯然違背了會計處理的一致性原則。
8．開發(fā)費(fèi)用資本化符合會計處理要求的相關(guān)性原則。
企業(yè)披露的信息在時空上要具有前瞻性，只有具有前瞻性才具有相關(guān)性。知識經(jīng)濟(jì)條件下，創(chuàng)造企業(yè)財富的主要因素不再單純依靠財務(wù)資本，而主要依靠智力資本和無形資產(chǎn)投入。決定企業(yè)長期生存的不再是企業(yè)現(xiàn)有的盈利點(diǎn)，更主要是靠搞研究、開發(fā)與創(chuàng)新。研發(fā)能力與與創(chuàng)新能力成為企業(yè)的核心競爭力。
隨著知識經(jīng)濟(jì)的迅速發(fā)展， 高新技術(shù)已經(jīng)成為企業(yè)之間較量的制高點(diǎn)。企業(yè)的競爭優(yōu)勢將從原來的對資源的、生產(chǎn)經(jīng)驗(yàn)、技術(shù)和經(jīng)營規(guī)模等方面優(yōu)勢的占有轉(zhuǎn)變?yōu)閷χR、科學(xué)技術(shù)、具有較高科技含量的無形資產(chǎn)以及有形資產(chǎn)的占有和開發(fā)。新產(chǎn)品的開發(fā)能力和相應(yīng)的生產(chǎn)技術(shù)開發(fā)能力是企業(yè)在競爭中立于不敗之地的根本保證。在這種新的背景下， 各企業(yè)尤其是高新技術(shù)企業(yè)， 為了生存和發(fā)展， 就不得不加大研發(fā)投入力度， 從而導(dǎo)致研發(fā)費(fèi)用開支的猛增。因此， 加強(qiáng)研發(fā)費(fèi)用的管理， 將對企業(yè)長期、持續(xù)的競爭能力和盈利能力產(chǎn)生深刻的影響。為了在越來越激烈的競爭中保持領(lǐng)先一步的優(yōu)勢，企業(yè)在投產(chǎn)現(xiàn)有產(chǎn)品的同時，有可能已在進(jìn)行若干個后續(xù)產(chǎn)品的開發(fā)和試投產(chǎn)。因此，信息使用者要求企業(yè)披露的信息不僅能夠反映企業(yè)現(xiàn)有的財務(wù)狀況，還應(yīng)當(dāng)反映企業(yè)的人力資源儲備和創(chuàng)新能力，否則信息的有用性就無法實(shí)現(xiàn)。在知識經(jīng)濟(jì)條件下，可以預(yù)見我國企業(yè)的研發(fā)活動將會更加頻繁，研發(fā)費(fèi)用的會計處理對企業(yè)的影響也會越來越大，而開發(fā)費(fèi)用資本化有利于增強(qiáng)企業(yè)的技術(shù)創(chuàng)新實(shí)力和企業(yè)價值最大化的實(shí)現(xiàn)，能更客觀地反映企業(yè)的財務(wù)狀況，因此新準(zhǔn)則對開發(fā)費(fèi)用資本化的會計處理，反應(yīng)了企業(yè)所處經(jīng)濟(jì)環(huán)境的變化，具有明顯的合理性。
四、無形資產(chǎn)攤銷的變化
舊準(zhǔn)則對無形資產(chǎn)的后續(xù)計量包括后續(xù)支出、攤銷以及減值進(jìn)行規(guī)定，而新準(zhǔn)則對無形資產(chǎn)后續(xù)計量只包括攤銷和減值，沒有對后續(xù)支出進(jìn)行規(guī)定。
新舊準(zhǔn)則在無形資產(chǎn)的攤銷范圍、攤銷年限、攤銷方法、殘值等方面存在著差別。
(1) 攤銷范圍。新準(zhǔn)則規(guī)定，企業(yè)應(yīng)當(dāng)于取得無形資產(chǎn)時分析判斷其使用壽命，使用壽命有限的無形資產(chǎn)應(yīng)進(jìn)行攤銷，而使用壽命不確定的無形資產(chǎn)不應(yīng)攤銷。舊準(zhǔn)則并未區(qū)分無形資產(chǎn)的種類，要求對所有無形資產(chǎn)進(jìn)行攤銷。只對使用壽命有限的無形資產(chǎn)攤銷，更符合實(shí)質(zhì)重于形式原則，例如一些商標(biāo)權(quán)、非專利技術(shù)等使用壽命不確定的無形資產(chǎn)，隨著時間的推移，實(shí)際價值可能不變甚至增加，如果也進(jìn)行攤銷，使得賬面價值一直減少直至為零，此時賬面價值顯然不能反映無形資產(chǎn)的真正價值。
(2) 攤銷的年限。國際會計準(zhǔn)則規(guī)定， 無形資產(chǎn)的應(yīng)折舊金額應(yīng)在其使用壽命的最佳估計期限內(nèi)系統(tǒng)地攤銷。同時， 國際會計準(zhǔn)則指出， 存在一個可以予以反駁的假定， 即無形資產(chǎn)自可利用之日起， 其使用年限不超過20 年。與舊準(zhǔn)則比較，新準(zhǔn)則對攤銷年限的確定更靈活。新準(zhǔn)則規(guī)定：企業(yè)應(yīng)當(dāng)于取得無形資產(chǎn)時分析判斷其使用壽命，無形資產(chǎn)的使用壽命如為有限的，應(yīng)當(dāng)估計該使用壽命的年限或者構(gòu)成使用壽命的產(chǎn)量等類似計量單位數(shù)量；企業(yè)攤銷無形資產(chǎn)，應(yīng)當(dāng)自無形資產(chǎn)可供使用時起，至不再作為無形資產(chǎn)確認(rèn)時止?？梢?，新準(zhǔn)則不再局限于舊無形資產(chǎn)準(zhǔn)則規(guī)定的合同受益年限、法律有效年限或 10 年。
隨著科學(xué)的飛速發(fā)展，技術(shù)的不斷進(jìn)步，往往合同或者法律規(guī)定的年限還未到，無形資產(chǎn)就已經(jīng)被淘汰，因此更靈活的攤銷年限估計，適應(yīng)了創(chuàng)新經(jīng)濟(jì)的發(fā)展。
(3) 攤銷方法。新準(zhǔn)則認(rèn)為使用壽命有限的無形資產(chǎn)，其應(yīng)攤銷金額應(yīng)當(dāng)在使用壽命內(nèi)系統(tǒng)地合理攤銷，即企業(yè)選擇的無形資產(chǎn)攤銷方法，應(yīng)當(dāng)反映企業(yè)預(yù)期消耗該項(xiàng)無形資產(chǎn)所產(chǎn)生的未來經(jīng)濟(jì)利益的方式；無法可靠確定消耗方式的，應(yīng)當(dāng)采用直線法攤銷?？梢姡聹?zhǔn)則采用的攤銷方法更靈活，不再局限于舊準(zhǔn)則規(guī)定的直線法，除保留了傳統(tǒng)的直線攤消法以外，另外增加了其他攤消方法的應(yīng)用。對于多種攤銷方法的可選性，一方面反映了會計準(zhǔn)則的國際趨同和更全面性；另一方面也可以適應(yīng)企業(yè)的經(jīng)營需求，選擇適合自己的攤消方法。例如，對于某項(xiàng)專利技術(shù)，由于技術(shù)進(jìn)步等因素對它的價值影響比較的大，企業(yè)可以采用國際會計準(zhǔn)則中采用的加速攤消法，從而盡快的收回投資。
(4) 攤銷金額的會計處理。新準(zhǔn)則規(guī)定，無形資產(chǎn)的攤銷金額一般應(yīng)當(dāng)計入當(dāng)期損益，其他會計準(zhǔn)則另有規(guī)定的除外。可見，新準(zhǔn)則并非像舊無形資產(chǎn)準(zhǔn)則“一刀切”，將無形資產(chǎn)攤銷金額一律計入當(dāng)期損益，而是區(qū)分了不同類別的無形資產(chǎn)的不同成本補(bǔ)償渠道，更符合配比原則。
(5)殘值。新準(zhǔn)則規(guī)定，使用壽命有限的無形資產(chǎn)，其殘值應(yīng)當(dāng)視為零，除非：有第三方承諾在無形資產(chǎn)使用壽命結(jié)束時購買該無形資產(chǎn)；可以根據(jù)活躍市場得到殘值信息，并且該市場在無形資產(chǎn)使用壽命結(jié)束時很可能存在。舊準(zhǔn)則對無形資產(chǎn)攤銷時，不考慮殘值的因素。
第三章 案例研究
為了進(jìn)一步研究新無形資產(chǎn)準(zhǔn)則帶來的影響，筆者進(jìn)行了以下實(shí)例研究，以觀察其數(shù)據(jù)化的表現(xiàn)。
第一節(jié) 關(guān)于研究及開發(fā)費(fèi)用的處理——用友軟件
一般而言，對于IT軟件業(yè)等高新技術(shù)企業(yè)，其研究開發(fā)活動是其獲得核心競爭力的關(guān)鍵性經(jīng)營活動，因此每年其研究開發(fā)費(fèi)用的發(fā)生與支出也應(yīng)大于一般的生產(chǎn)性企業(yè)。因此，筆者閱讀了用友軟件股份有限公司2001-2006年的年度報告。
用友軟件股份有限公司成立于1988年，長期致力于提供具有自主知識產(chǎn)權(quán)的企業(yè)管理/ERP軟件、服務(wù)與解決方案。2001年5月，用友軟件股票在上海證券交易所掛牌上市（股票簡稱：用友軟件；股票代碼：600588）。2002年“用友”商標(biāo)被認(rèn)定為“中國馳名商標(biāo)”。2004年用友軟件股份有限公司被評定為國家“重點(diǎn)軟件企業(yè)”?！坝糜衍浖笔侵袊浖袠I(yè)最知名品牌，是中國軟件業(yè)最具代表性企業(yè)。用友軟件是亞太本土最大管理軟件供應(yīng)商，是中國最大的管理軟件、ERP軟件、財務(wù)軟件供應(yīng)商，是中國最大的獨(dú)立軟件供應(yīng)商。在中國ERP軟件市場，用友軟件市場份額最大、產(chǎn)品線最豐富、成功應(yīng)用最多、行業(yè)覆蓋最廣、服務(wù)網(wǎng)絡(luò)最大、交付能力最強(qiáng)。用友軟件一直保持全面快速成長，在2002－2004年度全球前60大企業(yè)應(yīng)用軟件供應(yīng)商中，以年均接近36％的增長率位列成長速度最快廠商第2位。
該企業(yè)已形成NC、U8、“通”三條產(chǎn)品和業(yè)務(wù)線，分別面向大、中、小型企業(yè)提供軟件和服務(wù)，用友軟件的產(chǎn)品已全面覆蓋企業(yè)從創(chuàng)業(yè)、成長到成熟的完整生命周期，能夠?yàn)楦黝惼髽I(yè)提供適用的信息化解決方案，滿足不同規(guī)模企業(yè)在不同發(fā)展階段的管理需求，并可實(shí)現(xiàn)平滑升級。用友擁有豐富的企業(yè)應(yīng)用軟件產(chǎn)品線，覆蓋了企業(yè)ERP（企業(yè)資源計劃）、SCM（供應(yīng)鏈管理）、CRM（客戶關(guān)系管理）、HR（人力資源管理）、EAM（企業(yè)資產(chǎn)管理）、OA（辦公自動化）等業(yè)務(wù)領(lǐng)域，可以為客戶提供完整的企業(yè)應(yīng)用軟件產(chǎn)品和解決方案。用友軟件同時開展企業(yè)信息化及管理培訓(xùn)教育服務(wù)、在線應(yīng)用服務(wù)。用友公司的軟件產(chǎn)品已經(jīng)成為推動中國企業(yè)信息化的主流應(yīng)用軟件和實(shí)際標(biāo)準(zhǔn)，為中國企業(yè)信息化建設(shè)和ERP普及提供了強(qiáng)有力的工具。
依靠領(lǐng)先的技術(shù)、豐富的產(chǎn)品線、強(qiáng)大的咨詢實(shí)施隊(duì)伍、優(yōu)秀的本地化服務(wù)及規(guī)?；桓赌芰?，用友軟件的產(chǎn)品、解決方案在制造業(yè)、流通業(yè)、服務(wù)業(yè)、政府機(jī)構(gòu)等行業(yè)得到了廣泛的應(yīng)用。截至目前，近50萬家中外企業(yè)運(yùn)行著用友管理軟件，每年有4萬家企業(yè)選擇用友ERP，每天至少有200萬人使用著用友軟件。秉承“與用戶真誠合作、做用戶可靠朋友”理念的用友軟件，致力于通過普及ERP推進(jìn)中國企業(yè)信息化進(jìn)程。
用友軟件在中國境內(nèi)擁有41家地區(qū)分子公司、5000人的軟件產(chǎn)品研發(fā)、營銷和咨詢顧問實(shí)施專家隊(duì)伍；用友軟件擁有由總部、南京研發(fā)中心、上海ERP應(yīng)用研究中心等在內(nèi)的中國最大的企業(yè)應(yīng)用軟件研發(fā)組織和1000人以上的研發(fā)隊(duì)伍。用友軟件通過Ufware合作伙伴業(yè)務(wù)策略建立了中國最大的管理/ERP軟件產(chǎn)業(yè)鏈，與合作伙伴一起為客戶提供優(yōu)質(zhì)服務(wù)。在日本、泰國、新加坡等亞洲國家市場，用友軟件建立了分公司和代表處，從簽單、實(shí)施到售后服務(wù)，用友軟件可以在當(dāng)?shù)貙?shí)現(xiàn)對客戶的全程服務(wù)。
以用友軟件股份有限公司為主體組織的用友軟件集團(tuán)，定位于企業(yè)及政府、社團(tuán)組織管理與經(jīng)營信息化應(yīng)用軟件與服務(wù)提供商。用友軟件集團(tuán)產(chǎn)業(yè)布局劃分為三大板塊，分別是企業(yè)管理/ERP軟件；財政、金融、煙草、電力等行業(yè)應(yīng)用軟件；軟件外包、培訓(xùn)教育、在線應(yīng)用服務(wù)等軟件服務(wù)業(yè)務(wù)。用友軟件旗下?lián)碛杏糜颜?wù)軟件公司、用友金融軟件系統(tǒng)公司、用友軟件工程公司、海晟用友軟件公司、用友艾福斯公司、用友華表公司在內(nèi)的6家投資控股企業(yè)、5家海外機(jī)構(gòu)。用友軟件的目標(biāo)是：2010年進(jìn)入全球管理軟件業(yè)第一梯隊(duì)，成為世界級的、長壽的軟件公司。
在對該公司的年報的閱讀中，筆者發(fā)現(xiàn)擁有軟件每年有大量的研究開發(fā)費(fèi)用記入管理費(fèi)用，約占集團(tuán)主營業(yè)務(wù)收入的13％到15％不等，其數(shù)額若根據(jù)根據(jù)新準(zhǔn)則的規(guī)定，將這些研究開發(fā)費(fèi)用資本化，將會對該公司的利潤產(chǎn)生重大變化，對企業(yè)的財務(wù)指標(biāo)也將產(chǎn)生較大的影響。
1、醉酒駕車是禍根，害人害已害子孫，交通法語要牢記，為國為民為子身。
2、瀟瀟灑灑把酒干，迷迷糊糊坐車前?；谢秀便鄙狭寺罚瑴啘嗀劦湺?。千萬莫把酒杯貪，家家戶戶盼團(tuán)圓。酒桌之上酒杯端，千萬莫把方向盤?？嚲o安全這根弦，家家平安又團(tuán)圓。
3、“酒”字偏旁三點(diǎn)水，酒駕之后成淚水。
4、杯己碰，酒已喝，喝足吃好莫開車;家人等，親人盼，一路平安永相伴。
5、繃不緊酒后禁駕弦，彈不出平安和諧調(diào)。
6、別讓酒杯碾碎你回家的路，別讓醉駕撞碎家中那盞等候你的燈。
7、別為杯酒傷了善良的心，不因酒駕毀了高尚的人。
8、當(dāng)你酒后準(zhǔn)備駕車時，你是否想起過父母慈祥的面容和家人深深的愛。
9、凡酒駕一定無平安，要平安堅決不酒駕。
10、感情好不好，不在酒上找;感情深不深，不在酒上拼;開車不喝酒，親人都放心。
11、即使你不差錢，但生命也只有一張“罰單”。
12、駕車的朋友，端起酒杯前，可曾想起那一幕幕因酒而成的，慘不忍睹的揪人畫面。
13、駕車莫貪杯中酒，后悔之藥不會有;酒后不握方向盤，闔家幸福喜團(tuán)圓。
14、件件悲劇，酒之禍。路路暢通，末酒駕。
15、酒后不開車，大家樂呵呵;開車不喝酒，出行很順溜。
16、酒后車禍一輩子悔，桌前拒酒一家子美。
17、酒后駕駛，害人害己;文明行車，共贏和諧。
18、酒后駕車秒秒危險，拒絕酒駕時時安全。
19、酒后駕車是馬路殺手，遵紀(jì)守法保萬家平安。
20、酒后駕車危害大，害人害己害大家;勸君一言莫酒駕，利人利己利大家。
21、酒后禁駕，獲取生命保障;遵紀(jì)守法，造就文明家園。
22、酒后禁駕人人參與，平安新昌共同營造。
23、酒駕別求一時方便，終生遺憾就在瞬間。
24、酒駕實(shí)可怕，自覺靠大家;勸君莫酒駕，平安你我他。
25、酒駕是公害，為了孩子、愛人堅決不酒駕。
26、酒駕終點(diǎn)是醫(yī)院，開車不喝酒，平安到永遠(yuǎn)。
27、酒能助興，也能敗興，為了大家的幸福，請三思而后飲。
28、酒是雙刃劍，醉駕埋禍根，一朝禍端起，雙眼淚漣漣。
29、酒雖佳釀禍易生，害人害己傷亡重。舉樽豪飲若駕車，悲兮親者著白綢。酒好喝。路難走。小心車禍咬一口。
30、酒桌上一杯再一杯，車輪下一悲接一悲。
31、拒絕酒駕從我做起，文明交通從行開始。
32、拒絕酒駕從心開始，文明交通從行開始。
33、開車不喝酒今晚賞月亮，喝酒不開車明早迎朝陽。
34、開車回家喝酒開懷暢飲樂無憂，喝酒開車回家險象環(huán)生親人愁。
35、開車莫逞強(qiáng)，喝酒細(xì)思量，酒駕猛于虎，安全記心上。
36、牢記事故 “杯”(悲)劇，不做千古“醉”(罪)人。
37、每個家都有一盞燈，每盞燈下都有一個守望的人，莫讓酒駕辜負(fù)了那顆心。
38、母念妻等嬌兒盼，醉灑釀禍后悔晚，想妻念兒孝難盡，班房里面度晚年。
39、平安新昌詩配畫，和諧交通錦添花;文明“駛”者行天下，酒后禁駕你我他。
40、千金萬銀，難比生命之貴;千悔萬恨，難補(bǔ)酒駕之禍。
41、勸酒不是最好待客之道，關(guān)愛才是完美禮儀之交。
42、人的生命是有限的，但酒精的危害是無限的。不要讓有限的生命消逝在酒精給你我?guī)淼臒o限傷害之中。
43、生命最可貴，酒后價更低。若為醉駕逝，分錢都不值。
44、實(shí)線、須線、斑馬線，都是生命安全線;愛妻愛子愛家庭，無視交通等于零。
45、是人父母，是人兒女，酒不離口，車就離手，為了大家，為了小家，舉國上下，拒絕酒駕。
46、手握方向盤，莫把酒杯貪，要想家人歡，酒駕莫小看。
47、推杯換盞添加喜慶，酒后駕車徒增傷悲。
48、一杯酒，交警向您招手，刑法跟在其后。
49、飲酒作樂皆盡歡，迷醉駕車惹事端，出門在外多防范，家中老小盼平安。勸君莫貪杯中酒，家庭幸福常擁有。
50、有一份習(xí)慣是酒后禁駕，有一份收獲是平安歸來。
51、沾滿酒氣的方向盤，無異于吃人的猛獸。
52、爭當(dāng)文明“駛”者，不做車禍“醉”人。
53、無數(shù)次的痛，千百次的愛——開車不喝酒，酒后不開車。
54、醉酒駕車霧里看花，幸福家庭水中撈月。
55、醉酒是事故的導(dǎo)演，貪杯是悲劇的序幕。
關(guān)鍵詞：酒駕成因；對策
中圖分類號：D035.37文獻(xiàn)標(biāo)識碼：B文章編號：1009-9166（2011）005(C)-0130-01
據(jù)公安部對近5年的全國道路交通事故統(tǒng)計，酒駕導(dǎo)致的交通事故每年竟達(dá)1.09萬起，造成4054人死亡，1.16萬人受傷。也就是說每3起事故就有1人死亡，可見酒后駕車導(dǎo)致道路交通事故的嚴(yán)重危害程度。如南京孫明寶，2009年6月醉酒駕車造成五死四傷等，在社會上造成了非常惡劣的影響，與此同時期嚴(yán)查酒駕的專項(xiàng)行動在全國不斷開展，然而酒駕現(xiàn)象還是屢禁不絕，就連查處酒駕的民警也未能幸免，2008年4月23日，重慶駕駛?cè)藦埬匙砭岂{駛將正在執(zhí)行集中整治行動執(zhí)勤任務(wù)的4名民警撞倒，造成3名民警受傷，1名民警被撞當(dāng)場死亡。
一、酒駕的原因
（一）酒文化的影響。國人常用“無酒不成宴”來形容酒在人們生活中的地位。這些場合喝酒風(fēng)盛，勸酒風(fēng)更盛，酒文化讓駕駛?cè)讼萑胍环N兩難的境地：喝酒觸犯法規(guī)，不喝得罪朋友，大多數(shù)駕駛?cè)嗣鎸@熱情的酒杯總是難以拒絕的。
（二）酒駕的違法成本過低，不能形成足夠的威懾。
（三）酒駕者蔑視交通法規(guī)：首先，位高權(quán)重者無視法律。二是僥幸心理使不法者以身試法。其三，虛榮心理使某些人鋌而走險。第四，冒險求刺激的心理。有的駕駛?cè)耸芤恍┯耙曌髌坊螂娔X游戲中某些飛車鏡頭的影響，分不清現(xiàn)實(shí)世界與虛擬世界的區(qū)別，酒駕狂奔者也不乏其人。
（四）公安交通管理部門的執(zhí)法工作存在的缺陷，造成監(jiān)管不力。
二、酒駕的特點(diǎn)
有調(diào)查資料表明駕齡在2年以上到15年以下的駕駛?cè)税l(fā)生酒駕行為的比率占達(dá)到了50%以上。80%以上的酒駕行為發(fā)生在18時之后至24時這個時段。86%酒駕行為發(fā)生地集中在市區(qū)。酒駕違法行為中，有超過60%的車輛屬于私家車居首位，公用車占超過20%的比例居第二位。
三、整治酒駕行為的對策
（一）強(qiáng)化宣傳，提高民眾的交通安全意識
1、完善交通安全宣傳教育社會化機(jī)制。在實(shí)踐中可按照“政府牽頭，部門主管，社會參與，共同管理”的要求成立交通安全委員會參與交通管理工作，負(fù)責(zé)與各單位簽訂責(zé)任狀，爭取社會各界的大力支持，持之以恒地開展廣泛的交通安全法制教育，從根本上提高群眾的交通安全意識。2、充分發(fā)揮媒體的導(dǎo)向作用。治理酒駕問題不能光靠重典，還需靠國民素質(zhì)的長期養(yǎng)成。相關(guān)部門可利用廣播、電視，報刊，互聯(lián)網(wǎng)播放、刊登禁止酒駕的公益性廣告，宣傳酒駕的嚴(yán)重危害，使機(jī)動車駕駛?cè)俗杂X抵制酒駕行為。
（二）提高違法成本，加大處罰力度
1、按法律規(guī)定從重處罰酒違法駕行為。刑法修正案（八）已增設(shè)“危險駕駛罪”，首次將“醉酒駕駛機(jī)動車”行為納入其中。在實(shí)踐中無論是誰，只要行為人實(shí)施該酒駕行為，并且威脅到公共安全，即使是沒有造成嚴(yán)重后果的，也應(yīng)當(dāng)以犯罪論處。若造成嚴(yán)重后果的應(yīng)當(dāng)加重處罰。2、繼續(xù)嚴(yán)格實(shí)行酒駕駛行為與機(jī)動車交通事故責(zé)任強(qiáng)制保險費(fèi)率聯(lián)系浮動制度，對有酒駕行為記錄的車主或駕駛?cè)艘岣弑ｋU費(fèi)，這是經(jīng)濟(jì)手段懲處酒后駕駛違法行為的重要舉措，也是建立嚴(yán)管酒后駕駛長效機(jī)制、預(yù)防酒駕發(fā)生的重要制度。3、其它措施：把酒駕行為納入個人信譽(yù)不良記錄，推行酒駕實(shí)名曝光，在酒樓、賓館、飯店、KTV、酒吧易發(fā)生酒駕行為等場所張貼禁止酒駕的醒目標(biāo)志，追究明知駕駛?cè)司坪罂赡荞{車而不加勸阻、仍提供酒或與其同飲者的法律責(zé)任，也是建立嚴(yán)管酒駕的重要措施。
（三）加大管控力度
酒駕惡習(xí)的頑固，治理不可能畢其功于一役，執(zhí)法的常態(tài)化也是治理酒駕必由之路。
1、合理安排警力，采取定點(diǎn)查處與流動巡邏查處相結(jié)合的方式開展查處酒駕違法行動，使酒駕人員防不勝防，徹底打消酒駕者的僥幸心理；2、對酒駕高發(fā)的重點(diǎn)時段，投入警力加以管控。特別是要進(jìn)一步加強(qiáng)夜間執(zhí)法的警力，讓酒駕行為成為過街的老鼠，人人喊打，以震懾酒駕行為。3、提高抽測駕駛?cè)巳罕壤?。加?qiáng)檢測裝備投入，進(jìn)一步提高檢測率，使駕駛?cè)藷o法存在逃避測試的僥幸心理。4、采用異地調(diào)警執(zhí)法的方法查處酒駕行為，避免因人際關(guān)系而造成執(zhí)法過程中出現(xiàn)的僵局。
（四）開展酒后代駕業(yè)務(wù)，減少酒駕現(xiàn)象
節(jié)假日期間走親訪友應(yīng)酬的增多，喝酒變得在所難免，這讓不少駕駛?cè)吮陡袨殡y，“酒后代駕”可為飲酒駕駛?cè)颂峁┫嚓P(guān)服務(wù)，減少因酒后而發(fā)生的酒駕行為，為駕駛?cè)私獬撕箢欀畱n。國家應(yīng)當(dāng)出臺相關(guān)規(guī)定鼓勵支持和引導(dǎo)代駕服務(wù)，促其良性發(fā)展。促進(jìn)了道路交通安全法的實(shí)施。
（五）采用高科技手段查禁酒駕違法行為
目前公安交通管理部門主要采用酒精測試儀檢測機(jī)動車駕駛?cè)耸欠窬岂{，屬于事后監(jiān)督。借鑒其它國家的經(jīng)驗(yàn)，可考慮實(shí)施制定汽車安裝防酒駕系統(tǒng)的法律法規(guī)。安裝這種系統(tǒng)的機(jī)動車輛能監(jiān)測到駕駛?cè)司凭欠癯瑯?biāo)，如超標(biāo)就會自動鎖死發(fā)動機(jī)，使之不能啟動。這樣能有效避免酒駕事件發(fā)生，還能解決警力不足的困擾，對駕駛?cè)撕兔窬纳踩芷鸬诫p重保障的作用。
作者單位：廣西警官高等專科學(xué)校
參考文獻(xiàn)：